{"id":16710,"date":"2021-01-30T12:03:31","date_gmt":"2021-01-30T12:03:31","guid":{"rendered":"https:\/\/normativamunicipal.com\/?p=16710"},"modified":"2026-09-30T09:24:21","modified_gmt":"2026-09-30T09:24:21","slug":"plan-general-de-contabilidad","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/normativamunicipal.com\/?p=16710","title":{"rendered":"PLAN GENERAL DE CONTABILIDAD"},"content":{"rendered":"

Real Decreto 1\/2021, de 12 de enero, por el que se modifican el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre; el Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas aprobado por el Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre; las Normas para la Formulaci\u00f3n de Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre; y las normas de adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre.<\/strong><\/p>\n


\nEste Documento, los que pueda modificar o le acompa\u00f1an, se ha incorporado a los contenidos ya existentes en el siguiente T\u00cdTULO publicado y a su disposici\u00f3n:
\n\"\"<\/a><\/p>\n

BOE de 30 de enero de 2021
\nTEXTO ORIGINAL
\nMODIFICA<\/strong>: Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre.<\/em>
\nPlan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas aprobado por el Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre.<\/em>
\nNormas para la Formulaci\u00f3n de las Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre.<\/em>
\nNormas de adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuaci\u00f3n de las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre<\/em>
\nI
\nCon la Ley 16\/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptaci\u00f3n de la legislaci\u00f3n mercantil en materia contable para su armonizaci\u00f3n internacional con base en la normativa de la Uni\u00f3n Europea, se inici\u00f3 una estrategia de convergencia del Derecho contable espa\u00f1ol con las normas internacionales de contabilidad adoptadas por la Uni\u00f3n Europea (NIIF-UE). La finalidad del cambio legislativo fue que las sociedades integrantes de los grupos cotizados, obligados a seguir en sus cuentas consolidadas las citadas NIIF-UE, pudieran formular las cuentas anuales individuales con un marco de informaci\u00f3n financiera adaptado a los principios y criterios contables internacionales, y al mismo tiempo lograr que todas las empresas espa\u00f1olas, tuvieran o no sus valores admitidos a cotizaci\u00f3n, transitasen hacia la aplicaci\u00f3n de una normativa contable inspirada en los principios y criterios aprobados por la Uni\u00f3n Europea para los grupos cotizados.
\nLa disposici\u00f3n final primera de la citada ley confiere al Gobierno la competencia para aprobar mediante real decreto el Plan General de Contabilidad, as\u00ed como sus modificaciones y normas complementarias, de conformidad con lo dispuesto en las Directivas Comunitarias y teniendo en consideraci\u00f3n las citadas NIIF-UE.
\nEn el ejercicio de esa habilitaci\u00f3n se public\u00f3 el Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, y el Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas y los criterios contables espec\u00edficos para microempresas. Ambos planes fueron modificados por el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre, por el que se aprueban las Normas para la Formulaci\u00f3n de Cuentas Anuales Consolidadas y se modifica el Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre y el Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas aprobado por Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre.
\nLa \u00faltima modificaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad y sus disposiciones complementarias, con el objetivo de simplificar las obligaciones contables de las peque\u00f1as y medianas empresas, se ha llevado a cabo a trav\u00e9s del Real Decreto 602\/2016, de 2 de diciembre, por el que se modifican el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre; el Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas aprobado por el Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre; las Normas para la Formulaci\u00f3n de Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre; y las Normas de Adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre.
\nLa Uni\u00f3n Europea ha adoptado en los \u00faltimos a\u00f1os unos nuevos criterios contables en materia de instrumentos financieros y en relaci\u00f3n con los ingresos ordinarios procedentes de contratos con clientes, mediante el Reglamento (UE) 2016\/2067 de la Comisi\u00f3n, de 22 de noviembre de 2016, (modificado por el Reglamento (UE) 2018\/498 de la Comisi\u00f3n, de 22 de marzo de 2018) y el Reglamento (UE) 2016\/1905 de la Comisi\u00f3n, de 22 de septiembre de 2016, (modificado por el Reglamento (UE) 2017\/1987 de la Comisi\u00f3n, de 31 de octubre de 2017). Estas normas entraron en vigor en los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2018 para la formulaci\u00f3n de las cuentas anuales consolidadas de las sociedades con valores admitidos a negociaci\u00f3n.
\nII
\nEl real decreto contiene cuatro art\u00edculos que afectan al Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, al Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas, al Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre, por el que se aprueban las Normas para la Formulaci\u00f3n de Cuentas Anuales Consolidadas y se modifica el Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre y el Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas aprobado por Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre, y al Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre, por el que se aprueban las normas de adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuaci\u00f3n de las entidades sin fines lucrativos, cinco disposiciones transitorias sobre la primera aplicaci\u00f3n de los nuevos criterios en materia de clasificaci\u00f3n y valoraci\u00f3n de instrumentos financieros, contabilidad de coberturas, existencias a valor razonable y reconocimiento de ingresos. La norma concluye con una disposici\u00f3n derogatoria y una disposici\u00f3n final sobre la entrada en vigor y la aplicaci\u00f3n del real decreto en el ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2021.
\nEl art\u00edculo primero modifica el Plan General de Contabilidad, b\u00e1sicamente, con el objetivo de introducir los cambios necesarios para adaptar la norma de registro y valoraci\u00f3n 9.\u00aa \u00abInstrumentos financieros\u00bb y la norma de registro y valoraci\u00f3n 14.\u00aa \u00abIngresos por ventas y prestaci\u00f3n de servicios\u00bb a la NIIF-UE 9 y a la NIIF-UE 15, respectivamente.
\nEl criterio que ha guiado la incorporaci\u00f3n de cambios en el Plan General de Contabilidad ha sido el mismo que se tuvo presente en la redacci\u00f3n del citado texto; la incorporaci\u00f3n de los criterios internacionales en cuentas individuales en sustituci\u00f3n de los vigentes, tambi\u00e9n basados en la normativa internacional, solo deber\u00eda aceptarse en caso de que sea evidente que el nuevo tratamiento de la NIIF-UE es m\u00e1s \u00fatil y adecuado para los usuarios de las cuentas anuales individuales en la toma de decisiones econ\u00f3micas; bien porque simplifica de manera efectiva la comprensi\u00f3n de los estados financieros de la empresa, bien porque los requerimientos que se incorporan guardan proporcionalidad y adecuaci\u00f3n a la naturaleza y dimensi\u00f3n de las empresas a las que aplica, habida cuenta de la peculiaridad que supone el fraccionamiento del derecho contable en Espa\u00f1a por raz\u00f3n de los sujetos contables.
\nIII
\nDesde esta perspectiva, y en relaci\u00f3n con los instrumentos financieros, el primero de los cambios a destacar introducidos en la NIIF-UE 9 se ha producido en materia de clasificaci\u00f3n y valoraci\u00f3n.
\nEn principio, todos los activos financieros deben valorarse a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, salvo las inversiones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas, y los activos financieros que tengan las caracter\u00edsticas o rasgos econ\u00f3micos de un pr\u00e9stamo ordinario o com\u00fan, siempre y cuando se gestionen con un determinado prop\u00f3sito o modelo de negocio.
\nEn este sentido, los acuerdos b\u00e1sicos de pr\u00e9stamo se incluir\u00e1n en la cartera de \u00abCoste amortizado\u00bb si la empresa gestiona estos activos con el objetivo de percibir los flujos de efectivo derivados de la ejecuci\u00f3n del contrato. Por ello, es previsible que los activos financieros que hasta la fecha se ven\u00edan clasificando en las categor\u00edas de \u00abPrestamos y partidas a cobrar\u00bb e \u00abInversiones mantenidas hasta el vencimiento\u00bb (valores cotizados con una fecha de vencimiento fijada, cobros de cuant\u00eda determinada o determinable y que la empresa manten\u00eda con la intenci\u00f3n efectiva y la capacidad de conservar hasta su vencimiento), se reclasifiquen a la cartera de \u00abCoste amortizado\u00bb, y, por lo tanto, se mantenga el criterio de valoraci\u00f3n.
\nEl objetivo de la reforma es perfilar el \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n de este criterio en los mismos t\u00e9rminos en que se regula en la NIIF-UE 9. As\u00ed, en l\u00ednea con la norma internacional, ventas poco frecuentes o poco significativas, ventas en activos pr\u00f3ximos al vencimiento, ventas motivadas por el incremento del riesgo de cr\u00e9dito de los activos financieros o para gestionar el riesgo de concentraci\u00f3n, entre otras, podr\u00edan ser compatibles con el objetivo de mantener activos para recibir los flujos de efectivo contractuales si la empresa puede explicar los motivos de las ventas y demostrar por qu\u00e9 no reflejan un cambio en su modelo de negocio.
\nNo obstante, cuando el modelo de negocio aplicado a estos acuerdos b\u00e1sicos de pr\u00e9stamo consista en recibir los flujos contractuales del activo o acordar su enajenaci\u00f3n, tales instrumentos se clasificar\u00e1n en la cartera de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, con un tratamiento contable muy similar al que se ven\u00eda aplicando hoy en d\u00eda a los valores representativos de deuda negociados incluidos en la cartera de activos financieros disponibles para la venta.
\nAl mismo tiempo, se ha estimado pertinente incluir una cuarta cartera de activos financieros a coste para contabilizar en las cuentas anuales individuales las inversiones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas, que ya figura en el actual Plan General de Contabilidad y que est\u00e1 impl\u00edcita en la normativa internacional. Adem\u00e1s, en l\u00ednea con el vigente Plan General de Contabilidad, tambi\u00e9n se incluir\u00e1n en esta cartera los activos financieros para los que no pueda obtenerse una estimaci\u00f3n fiable de su valor razonable. Este criterio constituye un mero desarrollo del art\u00edculo 38.bis.2 del C\u00f3digo de Comercio, en cuya virtud los instrumentos financieros que no puedan valorarse de manera fiable a valor razonable, se valorar\u00e1n al coste.
\nJunto a estos criterios de clasificaci\u00f3n obligatorios se introducen dos opciones de tratamiento contable. La primera, para valorar a valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias cualquier activo financiero, salvo las inversiones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas, si con el uso de esta opci\u00f3n se elimina o reduce significativamente una incoherencia de valoraci\u00f3n o asimetr\u00eda contable que surgir\u00eda en otro caso de la valoraci\u00f3n de los activos o pasivos sobre bases diferentes.
\nLa segunda opci\u00f3n, tambi\u00e9n en l\u00ednea con la normativa internacional, prev\u00e9 la posibilidad de que la empresa incluya en la fecha de reconocimiento inicial un instrumento de patrimonio en la cartera de valor razonable con cambios en el patrimonio neto. No obstante, a diferencia de la soluci\u00f3n internacional, es oportuno resaltar que a nivel interno se ha mantenido un tratamiento similar al que se ven\u00eda aplicando a los activos financieros disponibles para la venta, con el objetivo de preservar el principio general de que todos los beneficios o p\u00e9rdidas de la empresa pasen en un determinado momento por la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nEn tercer lugar, dentro de las medidas aprobadas para simplificar el tratamiento contable de los instrumentos financieros tambi\u00e9n hay que referirse, en relaci\u00f3n con los instrumentos financieros h\u00edbridos, a la eliminaci\u00f3n del requerimiento de identificar y separar los derivados impl\u00edcitos en un contrato principal que sea un activo financiero. A partir de ahora se valorar\u00e1n a coste amortizado si sus caracter\u00edsticas econ\u00f3micas son las de un pr\u00e9stamo ordinario o com\u00fan, o a valor razonable en caso contrario, salvo que dicho valor no pueda estimarse de manera fiable, en cuyo caso se incluir\u00e1n en la cartera valorada al coste.
\nEl segundo cambio a resaltar de la NIIF-UE 9 se refiere al modelo de deterioro de valor de los cr\u00e9ditos y valores representativos de deuda, que transita de un modelo basado en la denominada p\u00e9rdida incurrida a otro sostenido en el concepto de p\u00e9rdida esperada, para cuya cuantificaci\u00f3n se requiere considerar toda la informaci\u00f3n razonable y sustentable, incluyendo el pron\u00f3stico sobre las condiciones econ\u00f3micas futuras.
\nPues bien, el real decreto no introduce estas novedades en el Plan General de Contabilidad y mantiene el criterio que se ven\u00eda aplicando hasta la fecha en materia de coste amortizado y deterioro de valor. Por un lado, al considerar que en las empresas no financieras es habitual que el vencimiento de los derechos de cobro frente a los clientes sea inferior al a\u00f1o, y por otro, dada la posibilidad que se contempla en la Resoluci\u00f3n de 18 de septiembre de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoraci\u00f3n e informaci\u00f3n a incluir en la memoria de las cuentas anuales sobre el deterioro del valor de los activos, de cuantificar el deterioro sobre una base colectiva en funci\u00f3n de m\u00e9todos estad\u00edsticos sin que se adviertan incumplimientos o eventos de p\u00e9rdida individuales.
\nLa NIIF-UE 9 tambi\u00e9n introduce algunas precisiones sobre la aplicaci\u00f3n del criterio del coste amortizado, en particular, acerca del tratamiento contable en el deudor y en el acreedor de las modificaciones en los flujos de efectivo de un instrumento de deuda por causa de las dificultades financieras del prestatario. Sin embargo, en este punto tampoco se ha considerado oportuno introducir cambios porque en el contexto del coste amortizado la naturaleza del \u00abresultado por modificaci\u00f3n\u00bb que regula la NIIF-UE 9, en contraposici\u00f3n con el resultado por baja y el resultado por deterioro, no es del todo evidente. Por el contrario, el criterio en vigor permite trazar una l\u00ednea divisoria clara para contabilizar la operaci\u00f3n descrita.
\nEl tercer cambio rese\u00f1able de la NIIF-UE 9 se ha producido en la contabilidad de las coberturas contables. La reforma internacional ha buscado alinear el resultado contable y la gesti\u00f3n del riesgo en la empresa, introduciendo una mayor flexibilidad en los requisitos a cumplir.
\nPues bien, dado el impacto general de dicho tratamiento contable, se ha considerado adecuado adaptar el Plan General de Contabilidad al modelo internacional aprobado para las coberturas contables permitiendo, en l\u00ednea con el enfoque internacional, que de forma transitoria las empresas espa\u00f1olas puedan seguir aplicando los criterios vigentes hasta la fecha.
\nOtras cuestiones que regula la NIIF-UE 9 en materia de contabilidad de coberturas como el tratamiento del valor temporal de las opciones y del elemento a plazo en los contratos a plazo no se han tratado de forma expresa. Sin embargo, de acuerdo con lo previsto en el apartado 7\u00ba del Marco Conceptual de la Contabilidad, en ausencia de un desarrollo reglamentario espec\u00edfico sobre esta materia, la empresa deber\u00e1 aplicar los nuevos criterios sobre contabilidad de coberturas desarrollados en la normativa contable de las entidades de cr\u00e9dito para la formulaci\u00f3n de las cuentas anuales individuales en los ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2021, con las necesarias adaptaciones para tener en cuenta los criterios de clasificaci\u00f3n de instrumentos financieros del Plan General de Contabilidad.
\nDel mismo modo, y sobre la base de la misma previsi\u00f3n normativa, cabe se\u00f1alar que la aplicaci\u00f3n subsidiaria de las reglas contables de las entidades de cr\u00e9dito sobre instrumentos financieros tambi\u00e9n deber\u00e1 traerse a colaci\u00f3n para completar el tratamiento contable de estas operaciones en ausencia de un desarrollo espec\u00edfico del Plan General de Contabilidad, siempre y cuando la regulaci\u00f3n de las entidades de cr\u00e9dito haya establecido el mismo criterio que rige para las entidades no financieras.
\nIV
\nLa adaptaci\u00f3n a la NIIF-UE 9 tambi\u00e9n ha propiciado una revisi\u00f3n de la definici\u00f3n del valor razonable incluida en el apartado 6\u00ba.2 del Marco Conceptual de la Contabilidad, en l\u00ednea con la NIIF-UE 13 Valoraci\u00f3n del valor razonable. Adem\u00e1s, el cambio en la denominaci\u00f3n de la cartera \u00abActivos financieros disponibles para la venta\u00bb origina la necesidad de revisar algunas normas para la elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales, y los modelos de balance, estado de ingresos y gastos reconocidos y cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, as\u00ed como el cuadro de cuentas y las definiciones y relaciones contables. Tambi\u00e9n se ha actualizado la nota 9.\u00aa \u00abInstrumentos financieros\u00bb del modelo normal de memoria en sinton\u00eda con los requisitos de informaci\u00f3n recogidos en la NIIF-UE 7. Instrumentos financieros: Informaci\u00f3n a revelar.
\nAsimismo, en l\u00ednea con la NIC-UE 2 Existencias, se ha considerado oportuno introducir el criterio del valor razonable menos los costes de venta en la norma de registro y valoraci\u00f3n 10\u00aa. \u00abExistencias\u00bb, como excepci\u00f3n a la regla general de valoraci\u00f3n, para los intermediarios que comercializan materias primas cotizadas. A estos efectos se entender\u00e1 que se comercializan materias primas cotizadas cuando estos activos se adquieren con el prop\u00f3sito de venderlos en un futuro pr\u00f3ximo y generar ganancias por la intermediaci\u00f3n o por las fluctuaciones de precio, es decir, cuando se tienen existencias de \u00abcommodities\u00bb destinadas a una actividad de \u00abtrading\u00bb.
\nV
\nLa aprobaci\u00f3n de la NIIF-UE 15 a nivel europeo constituye una oportunidad para profundizar en el desarrollo de los criterios contables en materia de reconocimiento de ingresos. Muchas de las precisiones que introduce la NIIF-UE 15 ya han sido tratadas en las interpretaciones publicadas por el ICAC, mediante resoluci\u00f3n y consulta; a modo de ejemplo se puede mencionar la obligaci\u00f3n que tiene la empresa de identificar el conjunto de transacciones incluidas en un solo acuerdo a cambio de una sola contraprestaci\u00f3n, que debe asignarse a cada una de ellas en funci\u00f3n de su valor razonable relativo para poder as\u00ed reconocer el ingreso derivado de cada componente del acuerdo en funci\u00f3n de los criterios generales establecidos para las entregas de bienes (transferencia de riesgos y ventajas) y prestaci\u00f3n de servicios (porcentaje de realizaci\u00f3n), todo ello de conformidad a la previsi\u00f3n ya contenida en la actual norma de registro y valoraci\u00f3n 14\u00aa del Plan General de Contabilidad en el sentido de que componentes identificables de una misma transacci\u00f3n deban reconocerse aplicando criterios diversos, como una venta de bienes y los servicios anexos.
\nA pesar de lo indicado, la decisi\u00f3n adoptada en este punto ha sido asumir la metodolog\u00eda elaborada a nivel internacional e introducirla en la norma de registro y valoraci\u00f3n 14\u00aa. \u00abIngresos por ventas y prestaci\u00f3n de servicios\u00bb del Plan General de Contabilidad. Sobre esta decisi\u00f3n ha pesado la relevancia del \u00e1rea de reconocimiento de ingresos en la contabilidad de cualquier empresa, y la dificultad que hubiera acarreado el mantener dos esquemas contables sustancialmente similares, pero formalmente diferentes. Y ello, a pesar de que m\u00e1s que un verdadero cambio de criterio en la materia, la norma internacional solo aborda interpretaciones para casos particulares que previsiblemente en la pr\u00e1ctica estaban siendo tratados de forma heterog\u00e9nea, tales como los que se producir\u00edan en los contratos con incentivos, ingresos contingentes, retribuciones variables, o los ingresos por licencias de uso o acceso.
\nAs\u00ed pues, la modificaci\u00f3n consiste en incorporar en el Plan General de Contabilidad el principio b\u00e1sico consistente en reconocer los ingresos cuando se produzca la transferencia del control de los bienes o servicios comprometidos con el cliente y por el importe que se espera recibir de este \u00faltimo, a partir de un proceso secuencial de etapas, para su posterior desarrollo en una resoluci\u00f3n del ICAC. No obstante, se ha optado por introducir en el Plan General de Contabilidad la totalidad de los requerimientos sobre informaci\u00f3n a incluir en la memoria, que a diferencia de los criterios de registro y valoraci\u00f3n s\u00ed que constituye un cambio relevante en materia de reconocimiento de ingresos en comparaci\u00f3n con la informaci\u00f3n que se ven\u00eda solicitando hasta la fecha.
\nVI
\nEl art\u00edculo segundo modifica el Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas para introducir una mejora t\u00e9cnica relacionada con la regulaci\u00f3n sobre el valor razonable, el criterio para contabilizar la aplicaci\u00f3n del resultado en el socio, con el adecuado criterio de presentaci\u00f3n de las emisiones de capital y la norma de elaboraci\u00f3n de la memoria.
\nEn l\u00ednea con las propuestas recibidas en el proceso de consulta p\u00fablica previa sobre la propuesta de modificaci\u00f3n contable en ciernes, la decisi\u00f3n adoptada ha sido no modificar los criterios de reconocimiento y valoraci\u00f3n en materia de instrumentos financieros y reconocimiento de ingresos del Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas y mantener as\u00ed la pol\u00edtica de simplificar las obligaciones contables de las empresas de menor tama\u00f1o.
\nEn el art\u00edculo tercero se introducen cambios en las Normas para la Formulaci\u00f3n de las Cuentas Anuales Consolidadas, en l\u00ednea con las modificaciones incluidas en las cuentas individuales; b\u00e1sicamente, para revisar los modelos de cuentas anuales a ra\u00edz del cambio de denominaci\u00f3n de la cartera de \u00abActivos financieros disponibles para la venta\u00bb y con el objetivo de introducir los mismos requerimientos de informaci\u00f3n que se han establecido a nivel individual en relaci\u00f3n con el tratamiento contable de los instrumentos financieros y el reconocimiento de ingresos por ventas de bienes y prestaci\u00f3n de servicios.
\nEl art\u00edculo cuarto modifica el Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre, por el que se aprueban las normas de adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuaci\u00f3n de las entidades sin fines lucrativos, para adaptar los modelos de cuentas anuales a los cambios introducidos en las normas de registro y valoraci\u00f3n del Plan General de Contabilidad.
\nEn las disposiciones transitorias se concreta la informaci\u00f3n a incluir en las cuentas anuales del primer ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2021 y se aclaran los criterios para contabilizar la primera aplicaci\u00f3n de los nuevos requerimientos.
\nPor otra parte, el art\u00edculo 129 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Com\u00fan de las Administraciones P\u00fablicas, establece que en el ejercicio de la iniciativa legislativa y la potestad reglamentaria las Administraciones P\u00fablicas actuar\u00e1n de acuerdo con los principios de necesidad, eficacia, proporcionalidad, seguridad jur\u00eddica, transparencia, y eficiencia. Y que, para el caso de los proyectos de reglamentos, la adecuaci\u00f3n a estos principios deber\u00e1 justificarse en el pre\u00e1mbulo.
\nCon este real decreto se adapta la normativa contable espa\u00f1ola de fuente interna a las normas internacionales de contabilidad adoptadas por la Uni\u00f3n Europea, en el marco de la Directiva contable, y en todo aquello que se considera una mejora del marco interno de informaci\u00f3n financiera, pero teniendo en cuenta la realidad y la naturaleza de los operadores econ\u00f3micos que aplican el Plan General de Contabilidad.
\nA tal efecto se han tenido en cuenta los principios de eficacia, eficiencia y proporcionalidad, manteniendo o incluyendo los criterios que se consideran m\u00e1s adecuados y que guardan correspondencia con la naturaleza y entidad de los sujetos que aplican el Plan General de Contabilidad evitando o, en su caso, simplificando la carga administrativa y la complejidad que supondr\u00eda implantar aquellas soluciones.
\nIgualmente se ha considerado el principio de transparencia mediante la previa consulta p\u00fablica de la norma, su presentaci\u00f3n y posterior debate en los \u00f3rganos consultivos del ICAC, y la apertura del tr\u00e1mite de audiencia o informaci\u00f3n p\u00fablica a los interesados.
\nEste real decreto se dicta de conformidad con la disposici\u00f3n final primera de la Ley 16\/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptaci\u00f3n de la legislaci\u00f3n mercantil en materia contable para su armonizaci\u00f3n internacional con base en la normativa de la Uni\u00f3n Europea, y una vez recabado el informe preceptivo del Ministerio de Hacienda de conformidad con la disposici\u00f3n adicional sexta del Real Decreto 403\/2020, de 25 de febrero, por el que se desarrolla la estructura org\u00e1nica b\u00e1sica del Ministerio de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital.
\nEn su virtud, a propuesta de la Vicepresidenta Tercera del Gobierno y Ministra de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital, de acuerdo con el Consejo de Estado y previa deliberaci\u00f3n del Consejo de Ministros en su reuni\u00f3n del d\u00eda 12 de enero de 2021,
\nDISPONGO:
\nArt\u00edculo primero. Modificaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre.
\nEl Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre, queda modificado como sigue:
\nUno. En la primera parte, (\u00abMarco conceptual de la contabilidad\u00bb), apartado 6.\u00ba (\u00abCriterios de valoraci\u00f3n\u00bb) se modifica el punto 2 (\u00abValor razonable\u00bb), que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab2. Valor razonable.
\nEs el precio que se recibir\u00eda por la venta de un activo o se pagar\u00eda para transferir o cancelar un pasivo mediante una transacci\u00f3n ordenada entre participantes en el mercado en la fecha de valoraci\u00f3n. El valor razonable se determinar\u00e1 sin practicar ninguna deducci\u00f3n por los costes de transacci\u00f3n en que pudiera incurrirse por causa de enajenaci\u00f3n o disposici\u00f3n por otros medios. No tendr\u00e1 en ning\u00fan caso el car\u00e1cter de valor razonable el que sea resultado de una transacci\u00f3n forzada, urgente o como consecuencia de una situaci\u00f3n de liquidaci\u00f3n involuntaria.
\nEl valor razonable se estima para una determinada fecha y, puesto que las condiciones de mercado pueden variar con el tiempo, ese valor puede ser inadecuado para otra fecha. Adem\u00e1s, al estimar el valor razonable, la empresa deber\u00e1 tener en cuenta las condiciones del activo o pasivo que los participantes en el mercado tendr\u00edan en cuenta a la hora de fijar el precio del activo o pasivo en la fecha de valoraci\u00f3n. Dichas condiciones espec\u00edficas incluyen, entre otras, para el caso de los activos, las siguientes:
\na) El estado de conservaci\u00f3n y la ubicaci\u00f3n, y
\nb) Las restricciones, si las hubiere, sobre la venta o el uso del activo.
\nLa estimaci\u00f3n del valor razonable de un activo no financiero tendr\u00e1 en consideraci\u00f3n la capacidad de un participante en el mercado para que el activo genere beneficios econ\u00f3micos en su m\u00e1ximo y mejor uso o, alternativamente, mediante su venta a otro participante en el mercado que emplear\u00eda el activo en su m\u00e1ximo y mejor uso.
\nEn la estimaci\u00f3n del valor razonable se asumir\u00e1 como hip\u00f3tesis que la transacci\u00f3n para vender el activo o transferir el pasivo se lleva a cabo:
\na) Entre partes interesadas y debidamente informadas, en una transacci\u00f3n en condiciones de independencia mutua,
\nb) En el mercado principal del activo o pasivo, entendiendo como tal el mercado con el mayor volumen y nivel de actividad, o
\nc) En ausencia de un mercado principal, en el mercado m\u00e1s ventajoso al que tenga acceso la empresa para el activo o pasivo, entendido como aquel que maximiza el importe que se recibir\u00eda por la venta del activo o minimiza la cantidad que se pagar\u00eda por la transferencia del pasivo, despu\u00e9s de tener en cuenta los costes de transacci\u00f3n y los gastos de transporte.
\nSalvo prueba en contrario, el mercado en el que la empresa realizar\u00eda normalmente una transacci\u00f3n de venta del activo o transferencia del pasivo se presume que ser\u00e1 el mercado principal o, en ausencia de un mercado principal, el mercado m\u00e1s ventajoso.
\nLos costes de transacci\u00f3n no incluyen los costes de transporte. Si la localizaci\u00f3n es una caracter\u00edstica del activo (como puede ser el caso, por ejemplo, de una materia prima cotizada), el precio en el mercado principal (o m\u00e1s ventajoso) se ajustar\u00e1 por los costes, si los hubiera, en los que se incurrir\u00eda para transportar el activo desde su ubicaci\u00f3n presente a ese mercado.
\nCon car\u00e1cter general, el valor razonable se calcular\u00e1 por referencia a un valor fiable de mercado. En este sentido, el precio cotizado en un mercado activo ser\u00e1 la mejor referencia del valor razonable, entendi\u00e9ndose por mercado activo aqu\u00e9l en el que se den las siguientes condiciones:
\na) Los bienes o servicios negociados son homog\u00e9neos;
\nb) Pueden encontrarse, pr\u00e1cticamente en cualquier momento, compradores y vendedores dispuestos a intercambiar los bienes o servicios; y
\nc) Los precios son p\u00fablicos y est\u00e1n accesibles con regularidad, reflejando transacciones con suficiente frecuencia y volumen.
\nPara aquellos elementos respecto de los cuales no exista un mercado activo, el valor razonable se obtendr\u00e1, en su caso, mediante la aplicaci\u00f3n de modelos y t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n. Entre los modelos y t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n se incluye el empleo de referencias a transacciones recientes en condiciones de independencia mutua entre partes interesadas y debidamente informadas, si estuviesen disponibles, as\u00ed como referencias al valor razonable de otros activos que sean sustancialmente iguales, m\u00e9todos de descuento de flujos de efectivo futuros estimados y modelos generalmente utilizados para valorar opciones.
\nEn cualquier caso, las t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n empleadas deber\u00e1n ser consistentes con las metodolog\u00edas aceptadas y utilizadas por el mercado para la fijaci\u00f3n de precios, debi\u00e9ndose usar, si existe, la que haya demostrado obtener unas estimaciones m\u00e1s realistas de los precios. Y deber\u00e1n tener en cuenta el uso de datos observables de mercado y otros factores que sus participantes considerar\u00edan al fijar el precio, limitando en todo lo posible el empleo de consideraciones subjetivas y de datos no observables o contrastables.
\nLa empresa deber\u00e1 evaluar la efectividad de las t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n que utilice de manera peri\u00f3dica, empleando como referencia los precios observables de transacciones recientes en el mismo activo que se valore o utilizando los precios basados en datos o \u00edndices observables de mercado que est\u00e9n disponibles y resulten aplicables.
\nDe esta forma, se deduce una jerarqu\u00eda en las variables utilizadas en la determinaci\u00f3n del valor razonable y se establece una jerarqu\u00eda de valor razonable que permite clasificar las estimaciones en tres niveles:
\na) Nivel 1: estimaciones que utilizan precios cotizados sin ajustar en mercados activos para activos o pasivos id\u00e9nticos, a los que la empresa pueda acceder en la fecha de valoraci\u00f3n.
\nb) Nivel 2: estimaciones que utilizan precios cotizados en mercados activos para instrumentos similares u otras metodolog\u00edas de valoraci\u00f3n en las que todas las variables significativas est\u00e1n basadas en datos de mercado observables directa o indirectamente.
\nc) Nivel 3: estimaciones en las que alguna variable significativa no est\u00e1 basada en datos de mercado observables.
\nUna estimaci\u00f3n del valor razonable se clasifica en el mismo nivel de jerarqu\u00eda de valor razonable que la variable de menor nivel que sea significativa para el resultado de la valoraci\u00f3n. A estos efectos, una variable significativa es aquella que tiene una influencia decisiva sobre el resultado de la estimaci\u00f3n. En la evaluaci\u00f3n de la importancia de una variable concreta para la estimaci\u00f3n se tendr\u00e1n en cuenta las condiciones espec\u00edficas del activo o pasivo que se valora.
\nEn el valor razonable de un instrumento financiero deber\u00e1 contemplarse, entre otros, el riesgo de cr\u00e9dito y, en el caso concreto de un pasivo financiero, se considerar\u00e1 el riesgo de incumplimiento de la empresa que incluye, entre otros componentes, el riesgo de cr\u00e9dito propio. Sin embargo, para estimar el valor razonable no deben realizarse ajustes por volumen o capacidad del mercado.
\nCuando corresponda aplicar la valoraci\u00f3n por el valor razonable, los elementos patrimoniales que no puedan valorarse de manera fiable, ya sea por referencia a un valor de mercado o mediante la aplicaci\u00f3n de los modelos y t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n antes se\u00f1alados, se valorar\u00e1n, seg\u00fan proceda, por su coste amortizado o por su precio de adquisici\u00f3n o coste de producci\u00f3n, minorado, en su caso, por las partidas correctoras de valor que pudieran corresponder, haciendo menci\u00f3n en la memoria de este hecho y de las circunstancias que lo motivan.
\nEl valor razonable de un activo o pasivo, para el que no exista un precio cotizado sin ajustar de un activo o pasivo id\u00e9ntico en un mercado activo, puede valorarse con fiabilidad si la variabilidad en el rango de las estimaciones del valor razonable del activo o pasivo no es significativa o las probabilidades de las diferentes estimaciones, dentro de ese rango, pueden ser evaluadas razonablemente y utilizadas en la medici\u00f3n del valor razonable.\u00bb
\nDos. En la segunda parte (\u00abNormas de registro y valoraci\u00f3n\u00bb), se modifica la norma 9.\u00aa (\u00abInstrumentos financieros\u00bb), que queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00ab9.\u00aa Instrumentos financieros.
\nUn instrumento financiero es un contrato que da lugar a un activo financiero en una empresa y, simult\u00e1neamente, a un pasivo financiero o a un instrumento de patrimonio en otra empresa.
\nLa presente norma resulta de aplicaci\u00f3n a los siguientes instrumentos financieros:
\na) Activos financieros: efectivo y otros activos l\u00edquidos equivalentes, seg\u00fan se definen en la norma 9\u00aa de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales; cr\u00e9ditos por operaciones comerciales: clientes y deudores varios; cr\u00e9ditos a terceros: tales como los pr\u00e9stamos y cr\u00e9ditos financieros concedidos, incluidos los surgidos de la venta de activos no corrientes; valores representativos de deuda de otras empresas adquiridos: tales como las obligaciones, bonos y pagar\u00e9s; instrumentos de patrimonio de otras empresas adquiridos: acciones, participaciones en instituciones de inversi\u00f3n colectiva y otros instrumentos de patrimonio; derivados con valoraci\u00f3n favorable para la empresa: entre ellos, futuros u operaciones a plazo, opciones, permutas financieras y compraventa de moneda extranjera a plazo, y; otros activos financieros: tales como dep\u00f3sitos en entidades de cr\u00e9dito, cr\u00e9ditos al personal, fianzas y dep\u00f3sitos constituidos, dividendos a cobrar y desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio propio.
\nb) Pasivos financieros: d\u00e9bitos por operaciones comerciales: proveedores y acreedores varios; deudas con entidades de cr\u00e9dito; obligaciones y otros valores negociables emitidos: tales como bonos y pagar\u00e9s; derivados con valoraci\u00f3n desfavorable para la empresa: entre ellos, futuros u operaciones a plazo, opciones, permutas financieras y compraventa de moneda extranjera a plazo; deudas con caracter\u00edsticas especiales, y; otros pasivos financieros: deudas con terceros, tales como los pr\u00e9stamos y cr\u00e9ditos financieros recibidos de personas o empresas que no sean entidades de cr\u00e9dito incluidos los surgidos en la compra de activos no corrientes, fianzas y dep\u00f3sitos recibidos y desembolsos exigidos por terceros sobre participaciones.
\nc) Instrumentos de patrimonio propio: todos los instrumentos financieros que se incluyen dentro de los fondos propios, tal como las acciones ordinarias emitidas o participaciones en el capital social.
\nUn derivado financiero es un instrumento financiero que cumple las caracter\u00edsticas siguientes:
\na) Su valor cambia en respuesta a los cambios en variables tales como los tipos de inter\u00e9s, los precios de instrumentos financieros y materias primas cotizadas, los tipos de cambio, las calificaciones crediticias y los \u00edndices sobre ellos y que en el caso de no ser variables financieras no han de ser espec\u00edficas para una de las partes del contrato.
\nb) No requiere una inversi\u00f3n inicial o bien requiere una inversi\u00f3n inferior a la que requieren otro tipo de contratos en los que se podr\u00eda esperar una respuesta similar ante cambios en las condiciones de mercado.
\nc) Se liquida en una fecha futura.
\nAsimismo, esta norma es aplicable en el tratamiento de las coberturas contables y de las transferencias de activos financieros, tales como los descuentos comerciales, operaciones de \u2018\u2018factoring\u2019\u2019 y cesiones temporales y titulizaciones de activos financieros.
\n1. Reconocimiento.
\nLa empresa reconocer\u00e1 un instrumento financiero en su balance cuando se convierta en una parte obligada del contrato o negocio jur\u00eddico conforme a las disposiciones del mismo, bien como emisor o como tenedor o adquirente de aqu\u00e9l.
\n2. Activos financieros.
\nUn activo financiero es cualquier activo que sea: dinero en efectivo, un instrumento de patrimonio de otra empresa, o suponga un derecho contractual a recibir efectivo u otro activo financiero (un instrumento de deuda), o a intercambiar activos o pasivos financieros con terceros en condiciones potencialmente favorables.
\nTambi\u00e9n se clasificar\u00e1 como un activo financiero, todo contrato que pueda ser o ser\u00e1, liquidado con los instrumentos de patrimonio propio de la empresa, siempre que:
\na) No sea un derivado y obligue o pueda obligar a recibir una cantidad variable de instrumentos de patrimonio propio.
\nb) Si es un derivado con posici\u00f3n favorable para la empresa, puede ser o ser\u00e1 liquidado mediante una forma distinta al intercambio de una cantidad fija de efectivo o de otro activo financiero por una cantidad fija de los instrumentos de patrimonio de la empresa; a estos efectos no se incluir\u00e1n entre los instrumentos de patrimonio propio, aquellos que sean, en s\u00ed mismos, contratos para la futura recepci\u00f3n o entrega de instrumentos de patrimonio propio de la empresa.
\nLos activos financieros, a efectos de su valoraci\u00f3n, se incluir\u00e1n en alguna de las siguientes categor\u00edas:
\n1. Activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\n2. Activos financieros a coste amortizado.
\n3. Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\n4. Activos financieros a coste.
\n2.1 Activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nUn activo financiero deber\u00e1 incluirse en esta categor\u00eda salvo que proceda su clasificaci\u00f3n en alguna de las restantes categor\u00edas de acuerdo con lo dispuesto en los apartados 2.2, 2.3 y 2.4 de esta norma.
\nLos activos financieros mantenidos para negociar se incluir\u00e1n obligatoriamente en esta categor\u00eda. El concepto de negociaci\u00f3n de instrumentos financieros generalmente refleja compras y ventas activas y frecuentes con el objetivo de generar una ganancia por las fluctuaciones a corto plazo en el precio o en el margen de intermediaci\u00f3n.
\nSe considera que un activo financiero se posee para negociar cuando:
\na.1 Se origine o adquiera con el prop\u00f3sito de venderlo en el corto plazo (por ejemplo, valores representativos de deuda, cualquiera que sea su plazo de vencimiento, o instrumentos de patrimonio, cotizados, que se adquieren para venderlos en el corto plazo).
\na.2 Forme parte en el momento de su reconocimiento inicial de una cartera de instrumentos financieros identificados y gestionados conjuntamente de la que existan evidencias de actuaciones recientes para obtener ganancias en el corto plazo, o
\na.3 Sea un instrumento financiero derivado, siempre que no sea un contrato de garant\u00eda financiera ni haya sido designado como instrumento de cobertura.
\nPara los instrumentos de patrimonio que no se mantengan para negociar, ni deban valorarse al coste, la empresa puede realizar la elecci\u00f3n irrevocable en el momento de su reconocimiento inicial de presentar los cambios posteriores en el valor razonable directamente en el patrimonio neto.
\nEn todo caso, una empresa puede, en el momento del reconocimiento inicial, designar un activo financiero de forma irrevocable como medido al valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, y que en caso contrario se hubiera incluido en otra categor\u00eda, si haci\u00e9ndolo elimina o reduce significativamente una incoherencia de valoraci\u00f3n o asimetr\u00eda contable que surgir\u00eda en otro caso de la valoraci\u00f3n de los activos o pasivos sobre bases diferentes.
\n2.1.1 Valoraci\u00f3n inicial.
\nLos activos financieros incluidos en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, ser\u00e1 el precio de la transacci\u00f3n, que equivaldr\u00e1 al valor razonable de la contraprestaci\u00f3n entregada. Los costes de transacci\u00f3n que les sean directamente atribuibles se reconocer\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias del ejercicio.
\n2.1.2 Valoraci\u00f3n posterior.
\nDespu\u00e9s del reconocimiento inicial la empresa valorar\u00e1 los activos financieros comprendidos en esta categor\u00eda a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\n2.2 Activos financieros a coste amortizado.
\nUn activo financiero se incluir\u00e1 en esta categor\u00eda, incluso cuando est\u00e9 admitido a negociaci\u00f3n en un mercado organizado, si la empresa mantiene la inversi\u00f3n con el objetivo de percibir los flujos de efectivo derivados de la ejecuci\u00f3n del contrato, y las condiciones contractuales del activo financiero dan lugar, en fechas especificadas, a flujos de efectivo que son \u00fanicamente cobros de principal e intereses sobre el importe del principal pendiente.
\nLos flujos de efectivo contractuales que son \u00fanicamente cobros de principal e inter\u00e9s sobre el importe del principal pendiente son inherentes a un acuerdo que tiene la naturaleza de pr\u00e9stamo ordinario o com\u00fan, sin perjuicio de que la operaci\u00f3n se acuerde a un tipo de inter\u00e9s cero o por debajo de mercado.
\nAs\u00ed, ser\u00eda consustancial con tal acuerdo un bono con una fecha de vencimiento determinada y por el que se cobra un tipo de inter\u00e9s de mercado variable, pudiendo estar sujeto a un l\u00edmite. Por el contrario, no cumplir\u00edan esta condici\u00f3n los instrumentos convertibles en instrumentos de patrimonio neto del emisor; pr\u00e9stamos con tipos de inter\u00e9s variables inversos (es decir, un tipo que tiene una relaci\u00f3n inversa con los tipos de inter\u00e9s del mercado); o aquellos en los que el emisor puede diferir el pago de intereses si con dicho pago se viera afectada su solvencia, sin que los intereses diferidos devenguen intereses adicionales.
\nLa gesti\u00f3n de un grupo de activos financieros para obtener sus flujos contractuales no implica que la empresa haya de mantener todos los instrumentos hasta su vencimiento; se podr\u00e1 considerar que los activos financieros se gestionan con ese objetivo aun cuando se hayan producido o se espere que se produzcan ventas en el futuro. A tal efecto, la empresa deber\u00e1 considerar la frecuencia, el importe y el calendario de las ventas en ejercicios anteriores, los motivos de esas ventas y las expectativas en relaci\u00f3n con la actividad de ventas futuras.
\nLa gesti\u00f3n que realiza la empresa de estas inversiones es una cuesti\u00f3n de hecho y no depende de sus intenciones para un instrumento individual. Una empresa podr\u00e1 tener m\u00e1s de una pol\u00edtica para gestionar sus instrumentos financieros, pudiendo ser apropiado, en algunas circunstancias, separar una cartera de activos financieros en carteras m\u00e1s peque\u00f1as para reflejar el nivel en que la empresa gestiona sus activos financieros.
\nCon car\u00e1cter general, se incluyen en esta categor\u00eda los cr\u00e9ditos por operaciones comerciales y los cr\u00e9ditos por operaciones no comerciales:
\na) Cr\u00e9ditos por operaciones comerciales: son aquellos activos financieros que se originan en la venta de bienes y la prestaci\u00f3n de servicios por operaciones de tr\u00e1fico de la empresa con cobro aplazado, y
\nb) Cr\u00e9ditos por operaciones no comerciales: son aquellos activos financieros que, no siendo instrumentos de patrimonio ni derivados, no tienen origen comercial y cuyos cobros son de cuant\u00eda determinada o determinable, que proceden de operaciones de pr\u00e9stamo o cr\u00e9dito concedidos por la empresa.
\n2.2.1 Valoraci\u00f3n inicial.
\nLos activos financieros clasificados en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, ser\u00e1 el precio de la transacci\u00f3n, que equivaldr\u00e1 al valor razonable de la contraprestaci\u00f3n entregada, m\u00e1s los costes de transacci\u00f3n que les sean directamente atribuibles.
\nNo obstante, los cr\u00e9ditos por operaciones comerciales con vencimiento no superior a un a\u00f1o y que no tengan un tipo de inter\u00e9s contractual expl\u00edcito, as\u00ed como los cr\u00e9ditos al personal, los dividendos a cobrar y los desembolsos exigidos sobre instrumentos de patrimonio, cuyo importe se espera recibir en el corto plazo, se podr\u00e1n valorar por su valor nominal cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.
\n2.2.2 Valoraci\u00f3n posterior.
\nLos activos financieros incluidos en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n por su coste amortizado. Los intereses devengados se contabilizar\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, aplicando el m\u00e9todo del tipo de inter\u00e9s efectivo.
\nNo obstante, los cr\u00e9ditos con vencimiento no superior a un a\u00f1o que, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado anterior, se valoren inicialmente por su valor nominal, continuar\u00e1n valor\u00e1ndose por dicho importe, salvo que se hubieran deteriorado.
\nCuando los flujos de efectivo contractuales de un activo financiero se modifican debido a las dificultades financieras del emisor, la empresa analizar\u00e1 si procede contabilizar una p\u00e9rdida por deterioro de valor.
\n2.2.3 Deterioro del valor.
\nAl menos al cierre del ejercicio, deber\u00e1n efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un activo financiero, o de un grupo de activos financieros con similares caracter\u00edsticas de riesgo valorados colectivamente, se ha deteriorado como resultado de uno o m\u00e1s eventos que hayan ocurrido despu\u00e9s de su reconocimiento inicial y que ocasionen una reducci\u00f3n o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor.
\nLa p\u00e9rdida por deterioro del valor de estos activos financieros ser\u00e1 la diferencia entre su valor en libros y el valor actual de los flujos de efectivo futuros, incluidos, en su caso, los procedentes de la ejecuci\u00f3n de las garant\u00edas reales y personales, que se estima van a generar, descontados al tipo de inter\u00e9s efectivo calculado en el momento de su reconocimiento inicial. Para los activos financieros a tipo de inter\u00e9s variable, se emplear\u00e1 el tipo de inter\u00e9s efectivo que corresponda a la fecha de cierre de las cuentas anuales de acuerdo con las condiciones contractuales. En el c\u00e1lculo de las p\u00e9rdidas por deterioro de un grupo de activos financieros se podr\u00e1n utilizar modelos basados en f\u00f3rmulas o m\u00e9todos estad\u00edsticos.
\nLas correcciones de valor por deterioro, as\u00ed como su reversi\u00f3n cuando el importe de dicha p\u00e9rdida disminuyese por causas relacionadas con un evento posterior, se reconocer\u00e1n como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias. La reversi\u00f3n del deterioro tendr\u00e1 como l\u00edmite el valor en libros del activo que estar\u00eda reconocido en la fecha de reversi\u00f3n si no se hubiese registrado el deterioro del valor.
\nNo obstante, como sustituto del valor actual de los flujos de efectivo futuros se puede utilizar el valor de mercado del instrumento, siempre que \u00e9ste sea lo suficientemente fiable como para considerarlo representativo del valor que pudiera recuperar la empresa.
\nEl reconocimiento de intereses en los activos financieros con deterioro crediticio seguir\u00e1 las reglas generales, sin perjuicio de que de manera simult\u00e1nea la empresa deba evaluar si dicho importe ser\u00e1 objeto de recuperaci\u00f3n y, en su caso, contabilice la correspondiente p\u00e9rdida por deterioro.
\n2.3 Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\nUn activo financiero se incluir\u00e1 en esta categor\u00eda cuando las condiciones contractuales del activo financiero dan lugar, en fechas especificadas, a flujos de efectivo que son \u00fanicamente cobros de principal e intereses sobre el importe del principal pendiente, y no se mantenga para negociar ni proceda clasificarlo en la categor\u00eda regulada en el apartado 2.2. de esta norma. Tambi\u00e9n se incluir\u00e1n en esta categor\u00eda las inversiones en instrumentos de patrimonio para las se haya ejercitado la opci\u00f3n irrevocable regulada en el apartado 2.1 anterior.
\n2.3.1 Valoraci\u00f3n inicial.
\nLos activos financieros incluidos en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, ser\u00e1 el precio de la transacci\u00f3n, que equivaldr\u00e1 al valor razonable de la contraprestaci\u00f3n entregada, m\u00e1s los costes de transacci\u00f3n que les sean directamente atribuibles.
\nFormar\u00e1 parte de la valoraci\u00f3n inicial el importe de los derechos preferentes de suscripci\u00f3n y similares que, en su caso, se hubiesen adquirido.
\n2.3.2 Valoraci\u00f3n posterior.
\nLos activos financieros incluidos en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n por su valor razonable, sin deducir los costes de transacci\u00f3n en que se pudiera incurrir en su enajenaci\u00f3n. Los cambios que se produzcan en el valor razonable se registrar\u00e1n directamente en el patrimonio neto, hasta que el activo financiero cause baja del balance o se deteriore, momento en que el importe as\u00ed reconocido, se imputar\u00e1 a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nNo obstante, las correcciones valorativas por deterioro del valor y las p\u00e9rdidas y ganancias que resulten por diferencias de cambio en activos financieros monetarios en moneda extranjera, de acuerdo con la norma relativa a esta \u00faltima, se registrar\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nTambi\u00e9n se registrar\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias el importe de los intereses, calculados seg\u00fan el m\u00e9todo del tipo de inter\u00e9s efectivo, y de los dividendos devengados.
\nCuando deba asignarse valor a estos activos por baja del balance u otro motivo, se aplicar\u00e1 el m\u00e9todo del valor medio ponderado por grupos homog\u00e9neos.
\nEn el supuesto excepcional de que el valor razonable de un instrumento de patrimonio dejase de ser fiable, los ajustes previos reconocidos directamente en el patrimonio neto se tratar\u00e1n de la misma forma dispuesta en el apartado 2.4.3. de esta norma.
\nEn el caso de venta de derechos preferentes de suscripci\u00f3n y similares o segregaci\u00f3n de los mismos para ejercitarlos, el importe de los derechos disminuir\u00e1 el valor contable de los respectivos activos. Dicho importe corresponder\u00e1 al valor razonable o al coste de los derechos, de forma consistente con la valoraci\u00f3n de los activos financieros asociados, y se determinar\u00e1 aplicando alguna f\u00f3rmula valorativa de general aceptaci\u00f3n.
\n2.3.3 Deterioro del valor.
\nAl menos al cierre del ejercicio, deber\u00e1n efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor de un activo financiero, o grupo de activos financieros incluidos en esta categor\u00eda con similares caracter\u00edsticas de riesgo valoradas colectivamente, se ha deteriorado como resultado de uno o m\u00e1s eventos que hayan ocurrido despu\u00e9s de su reconocimiento inicial, y que ocasionen:
\na) En el caso de los instrumentos de deuda adquiridos, una reducci\u00f3n o retraso en los flujos de efectivo estimados futuros, que pueden venir motivados por la insolvencia del deudor; o
\nb) En el caso de inversiones en instrumentos de patrimonio, la falta de recuperabilidad del valor en libros del activo, evidenciada, por ejemplo, por un descenso prolongado o significativo en su valor razonable. En todo caso, se presumir\u00e1 que el instrumento se ha deteriorado ante una ca\u00edda de un a\u00f1o y medio o de un cuarenta por ciento en su cotizaci\u00f3n, sin que se haya producido la recuperaci\u00f3n de su valor, sin perjuicio de que pudiera ser necesario reconocer una p\u00e9rdida por deterioro antes de que haya transcurrido dicho plazo o descendido la cotizaci\u00f3n en el mencionado porcentaje.
\nLa correcci\u00f3n valorativa por deterioro del valor de estos activos financieros ser\u00e1 la diferencia entre su coste o coste amortizado menos, en su caso, cualquier correcci\u00f3n valorativa por deterioro previamente reconocida en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias y el valor razonable en el momento en que se efect\u00fae la valoraci\u00f3n.
\nLas p\u00e9rdidas acumuladas reconocidas en el patrimonio neto por disminuci\u00f3n del valor razonable, siempre que exista una evidencia objetiva de deterioro en el valor del activo, se reconocer\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nSi en ejercicios posteriores se incrementase el valor razonable, la correcci\u00f3n valorativa reconocida en ejercicios anteriores revertir\u00e1 con abono a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias del ejercicio. No obstante, en el caso de que se incrementase el valor razonable correspondiente a un instrumento de patrimonio, la correcci\u00f3n valorativa reconocida en ejercicios anteriores no revertir\u00e1 con abono a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias y se registrar\u00e1 el incremento de valor razonable directamente contra el patrimonio neto.
\n2.4 Activos financieros a coste.
\nEn todo caso, se incluyen en esta categor\u00eda de valoraci\u00f3n:
\na) Las inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas, tal como estas quedan definidas en la norma 13\u00aa de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales.
\nb) Las restantes inversiones en instrumentos de patrimonio cuyo valor razonable no pueda determinarse por referencia a un precio cotizado en un mercado activo para un instrumento id\u00e9ntico, o no pueda estimarse con fiabilidad, y los derivados que tengan como subyacente a estas inversiones.
\nc) Los activos financieros h\u00edbridos cuyo valor razonable no pueda estimarse de manera fiable, salvo que se cumplan los requisitos para su contabilizaci\u00f3n a coste amortizado.
\nd) Las aportaciones realizadas como consecuencia de un contrato de cuentas en participaci\u00f3n y similares.
\ne) Los pr\u00e9stamos participativos cuyos intereses tengan car\u00e1cter contingente, bien porque se pacte un tipo de inter\u00e9s fijo o variable condicionado al cumplimiento de un hito en la empresa prestataria (por ejemplo, la obtenci\u00f3n de beneficios), o bien porque se calculen exclusivamente por referencia a la evoluci\u00f3n de la actividad de la citada empresa.
\nf) Cualquier otro activo financiero que inicialmente procediese clasificar en la cartera de valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias cuando no sea posible obtener una estimaci\u00f3n fiable de su valor razonable.
\n2.4.1 Valoraci\u00f3n inicial.
\nLas inversiones incluidas en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n inicialmente al coste, que equivaldr\u00e1 al valor razonable de la contraprestaci\u00f3n entregada m\u00e1s los costes de transacci\u00f3n que les sean directamente atribuibles, debi\u00e9ndose aplicar, en su caso, en relaci\u00f3n con las empresas del grupo, el criterio incluido en el apartado 2 de la norma relativa a operaciones entre empresas del grupo, y los criterios para determinar el coste de la combinaci\u00f3n establecidos en la norma sobre combinaciones de negocios.
\nNo obstante, si existiera una inversi\u00f3n anterior a su calificaci\u00f3n como empresa del grupo, multigrupo o asociada, se considerar\u00e1 como coste de dicha inversi\u00f3n el valor contable que debiera tener la misma inmediatamente antes de que la empresa pase a tener esa calificaci\u00f3n.
\nFormar\u00e1 parte de la valoraci\u00f3n inicial el importe de los derechos preferentes de suscripci\u00f3n y similares que, en su caso, se hubiesen adquirido.
\n2.4.2 Valoraci\u00f3n posterior.
\nLos instrumentos de patrimonio incluidos en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n por su coste, menos, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro.
\nCuando deba asignarse valor a estos activos por baja del balance u otro motivo, se aplicar\u00e1 el m\u00e9todo del coste medio ponderado por grupos homog\u00e9neos, entendi\u00e9ndose por estos los valores que tienen iguales derechos.
\nEn el caso de venta de derechos preferentes de suscripci\u00f3n y similares o segregaci\u00f3n de los mismos para ejercitarlos, el importe del coste de los derechos disminuir\u00e1 el valor contable de los respectivos activos. Dicho coste se determinar\u00e1 aplicando alguna f\u00f3rmula valorativa de general aceptaci\u00f3n.
\nLas aportaciones realizadas como consecuencia de un contrato de cuentas en participaci\u00f3n y similares se valorar\u00e1n al coste, incrementado o disminuido por el beneficio o la p\u00e9rdida, respectivamente, que correspondan a la empresa como part\u00edcipe no gestor, y menos, en su caso, el importe acumulado de las correcciones valorativas por deterioro.
\nSe aplicar\u00e1 este mismo criterio en los pr\u00e9stamos participativos cuyos intereses tengan car\u00e1cter contingente, bien porque se pacte un tipo de inter\u00e9s fijo o variable condicionado al cumplimiento de un hito en la empresa prestataria (por ejemplo, la obtenci\u00f3n de beneficios), o bien porque se calculen exclusivamente por referencia a la evoluci\u00f3n de la actividad de la citada empresa. Si adem\u00e1s de un inter\u00e9s contingente se acuerda un inter\u00e9s fijo irrevocable, este \u00faltimo se contabilizar\u00e1 como un ingreso financiero en funci\u00f3n de su devengo. Los costes de transacci\u00f3n se imputar\u00e1n a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias de forma lineal a lo largo de la vida del pr\u00e9stamo participativo.
\n2.4.3 Deterioro del valor.
\nAl menos al cierre del ejercicio, deber\u00e1n efectuarse las correcciones valorativas necesarias siempre que exista evidencia objetiva de que el valor en libros de una inversi\u00f3n no ser\u00e1 recuperable.
\nEl importe de la correcci\u00f3n valorativa ser\u00e1 la diferencia entre su valor en libros y el importe recuperable, entendido \u00e9ste como el mayor importe entre su valor razonable menos los costes de venta y el valor actual de los flujos de efectivo futuros derivados de la inversi\u00f3n, que para el caso de instrumentos de patrimonio se calcular\u00e1n, bien mediante la estimaci\u00f3n de los que se espera recibir como consecuencia del reparto de dividendos realizado por la empresa participada y de la enajenaci\u00f3n o baja en cuentas de la inversi\u00f3n en la misma, bien mediante la estimaci\u00f3n de su participaci\u00f3n en los flujos de efectivo que se espera sean generados por la empresa participada, procedentes tanto de sus actividades ordinarias como de su enajenaci\u00f3n o baja en cuentas.
\nSalvo mejor evidencia del importe recuperable de las inversiones en instrumentos de patrimonio, la estimaci\u00f3n de la p\u00e9rdida por deterioro de esta clase de activos se calcular\u00e1 en funci\u00f3n del patrimonio neto de la entidad participada y de las plusval\u00edas t\u00e1citas existentes en la fecha de la valoraci\u00f3n, netas del efecto impositivo. En la determinaci\u00f3n de ese valor, y siempre que la empresa participada haya invertido a su vez en otra, deber\u00e1 tenerse en cuenta el patrimonio neto incluido en las cuentas anuales consolidadas elaboradas aplicando los criterios del C\u00f3digo de Comercio y sus normas de desarrollo.
\nCuando la empresa participada tuviere su domicilio fuera del territorio espa\u00f1ol, el patrimonio neto a tomar en consideraci\u00f3n vendr\u00e1 expresado en las normas contenidas en la presente disposici\u00f3n. No obstante, si mediaran altas tasas de inflaci\u00f3n, los valores a considerar ser\u00e1n los resultantes de los estados financieros ajustados en el sentido expuesto en la norma relativa a moneda extranjera.
\nCon car\u00e1cter general, el m\u00e9todo indirecto de estimaci\u00f3n a partir del patrimonio neto se podr\u00e1 utilizar en aquellos casos en que puede servir para demostrar un valor recuperable m\u00ednimo sin la necesidad de realizar un an\u00e1lisis m\u00e1s complejo cuando de aquel se deduce que no hay deterioro.
\nEl reconocimiento de las correcciones valorativas por deterioro de valor y, en su caso, su reversi\u00f3n, se registrar\u00e1n como un gasto o un ingreso, respectivamente, en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias. La reversi\u00f3n del deterioro tendr\u00e1 como l\u00edmite el valor en libros de la inversi\u00f3n que estar\u00eda reconocida en la fecha de reversi\u00f3n si no se hubiese registrado el deterioro del valor.
\nNo obstante, en el caso de que se hubiera producido una inversi\u00f3n en la empresa, previa a su calificaci\u00f3n como empresa del grupo, multigrupo o asociada, y con anterioridad a esa calificaci\u00f3n, se hubieran realizado ajustes valorativos imputados directamente al patrimonio neto derivados de tal inversi\u00f3n, dichos ajustes se mantendr\u00e1n tras la calificaci\u00f3n hasta la enajenaci\u00f3n o baja de la inversi\u00f3n, momento en el que se registrar\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, o hasta que se produzcan las siguientes circunstancias:
\na) En el caso de ajustes valorativos previos por aumentos de valor, las correcciones valorativas por deterioro se registrar\u00e1n contra la partida del patrimonio neto que recoja los ajustes valorativos previamente practicados hasta el importe de los mismos, y el exceso, en su caso, se registrar\u00e1 en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias. La correcci\u00f3n valorativa por deterioro imputada directamente en el patrimonio neto no revertir\u00e1.
\nb) En el caso de ajustes valorativos previos por reducciones de valor, cuando posteriormente el importe recuperable sea superior al valor contable de las inversiones, este \u00faltimo se incrementar\u00e1, hasta el l\u00edmite de la indicada reducci\u00f3n de valor, contra la partida que haya recogido los ajustes valorativos previos y a partir de ese momento el nuevo importe surgido se considerar\u00e1 coste de la inversi\u00f3n. Sin embargo, cuando exista una evidencia objetiva de deterioro en el valor de la inversi\u00f3n, las p\u00e9rdidas acumuladas directamente en el patrimonio neto se reconocer\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\n2.5 Reclasificaci\u00f3n de activos financieros.
\nCuando la empresa cambie la forma en que gestiona sus activos financieros para generar flujos de efectivo, reclasificar\u00e1 todos los activos afectados de acuerdo con los criterios establecidos en los apartados anteriores de esta norma. La reclasificaci\u00f3n de categor\u00eda no es un supuesto de baja de balance sino un cambio en el criterio de valoraci\u00f3n.
\nA estos efectos, no son reclasificaciones los cambios derivados de las siguientes circunstancias:
\na) Cuando un elemento que anteriormente era un instrumento de cobertura designado y eficaz en una cobertura de flujos de efectivo o en una cobertura de la inversi\u00f3n neta en un negocio extranjero haya dejado de cumplir los requisitos para ser considerado como tal.
\nb) Cuando un elemento pase a ser un instrumento de cobertura designado y eficaz en una cobertura de flujos de efectivo o en una cobertura de la inversi\u00f3n neta en un negocio extranjero.
\nLa reclasificaci\u00f3n efectuada conforme al p\u00e1rrafo anterior se realizar\u00e1 de forma prospectiva desde la fecha de reclasificaci\u00f3n, de acuerdo con los siguientes criterios.
\n2.5.1 Reclasificaci\u00f3n de los activos financieros a coste amortizado a la categor\u00eda de activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias y al contrario.
\nSi una entidad reclasifica un activo financiero desde la categor\u00eda de activos a coste amortizado a la de valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, su valor razonable se medir\u00e1 en la fecha de reclasificaci\u00f3n. Cualquier p\u00e9rdida o ganancia que surja, por diferencia entre el coste amortizado previo del activo financiero y el valor razonable, se reconocer\u00e1 en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nPor el contrario, si una entidad reclasifica un activo financiero desde la categor\u00eda de activos a valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias a la de activos a coste amortizado, su valor razonable en la fecha de reclasificaci\u00f3n pasar\u00e1 a ser su nuevo valor en libros.
\n2.5.2 Reclasificaci\u00f3n de los activos financieros a coste amortizado a la categor\u00eda de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto y al contrario.
\nSi una entidad reclasifica un activo financiero desde la categor\u00eda de activos a coste amortizado a la de valor razonable con cambios en el patrimonio neto, su valor razonable se medir\u00e1 en la fecha de reclasificaci\u00f3n. Cualquier p\u00e9rdida o ganancia que surja, por diferencia entre el coste amortizado previo del activo financiero y el valor razonable, se reconocer\u00e1 directamente en el patrimonio neto y se aplicar\u00e1n las reglas relativas a los activos incluidos en esta categor\u00eda. El tipo de inter\u00e9s efectivo no se ajustar\u00e1 como resultado de la reclasificaci\u00f3n.
\nPor el contrario, si una entidad reclasifica un activo financiero desde la categor\u00eda de medici\u00f3n a valor razonable con cambios en patrimonio neto a la de coste amortizado, este se reclasificar\u00e1 a su valor razonable en esa fecha. Las ganancias y p\u00e9rdidas acumuladas en el patrimonio neto se ajustar\u00e1n contra el valor razonable del activo financiero en la fecha de reclasificaci\u00f3n. Como resultado el activo financiero se medir\u00e1 en la fecha de reclasificaci\u00f3n como si se hubiera medido a coste amortizado desde su reconocimiento inicial.
\n2.5.3 Reclasificaci\u00f3n de los activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias a la categor\u00eda de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto y al contrario.
\nSi una entidad reclasifica un activo financiero desde la categor\u00eda de valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias a la de valor razonable con cambios en el patrimonio neto, el activo financiero se contin\u00faa midiendo a valor razonable. Para el caso de inversiones en instrumentos de patrimonio no es posible la reclasificaci\u00f3n.
\nPor el contrario, si la entidad reclasifica un activo financiero desde la categor\u00eda de valor razonable con cambios en el patrimonio neto a la de valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, el activo financiero se contin\u00faa midiendo a valor razonable, pero la ganancia o p\u00e9rdida acumulada directamente en el patrimonio neto se reclasificar\u00e1 a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias en esa fecha.
\n2.5.4 Reclasificaci\u00f3n de las inversiones en instrumentos de patrimonio valoradas a coste a la categor\u00eda de activos financieros a valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias y al contrario.
\nCuando la inversi\u00f3n en el patrimonio de una empresa del grupo, multigrupo o asociada deje de calificarse como tal, la inversi\u00f3n financiera que se mantenga en esa empresa se reclasificar\u00e1 a la categor\u00eda de activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias siempre que el valor razonable de las acciones pueda estimarse con fiabilidad, salvo que la empresa opte en ese momento por incluir la inversi\u00f3n en la categor\u00eda de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\nEn tal caso, su valor razonable se medir\u00e1 en la fecha de reclasificaci\u00f3n reconociendo cualquier ganancia o p\u00e9rdida que surja, por diferencia entre el valor contable del activo previo a la reclasificaci\u00f3n y el valor razonable, en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, salvo que la empresa ejerza la mencionada opci\u00f3n, en cuyo caso la diferencia se imputar\u00e1 directamente al patrimonio neto. Se aplicar\u00e1 este mismo criterio a las inversiones en otros instrumentos de patrimonio que puedan valorarse con fiabilidad.
\nPor el contrario, en el supuesto de que el valor razonable de un instrumento de patrimonio dejase de ser fiable, su valor razonable en la fecha de reclasificaci\u00f3n pasar\u00e1 a ser su nuevo valor en libros.
\n2.6 Intereses y dividendos recibidos de activos financieros.
\nLos intereses y dividendos de activos financieros devengados con posterioridad al momento de la adquisici\u00f3n se reconocer\u00e1n como ingresos en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias. Los intereses de los activos financieros valorados a coste amortizado deben reconocerse utilizando el m\u00e9todo del tipo de inter\u00e9s efectivo y los dividendos cuando se declare el derecho del socio a recibirlos.
\nA estos efectos, en la valoraci\u00f3n inicial de los activos financieros se registrar\u00e1n de forma independiente, atendiendo a su vencimiento, el importe de los intereses expl\u00edcitos devengados y no vencidos en dicho momento, as\u00ed como el importe de los dividendos acordados por el \u00f3rgano competente en el momento de la adquisici\u00f3n. Se entender\u00e1 por \u00abintereses expl\u00edcitos\u00bb aquellos que se obtienen de aplicar el tipo de inter\u00e9s contractual del instrumento financiero.
\nAsimismo, si los dividendos distribuidos proceden inequ\u00edvocamente de resultados generados con anterioridad a la fecha de adquisici\u00f3n porque se hayan distribuido importes superiores a los beneficios generados por la participada desde la adquisici\u00f3n, no se reconocer\u00e1n como ingresos, y minorar\u00e1n el valor contable de la inversi\u00f3n.
\nEl juicio sobre si se han generado beneficios por la participada se realizar\u00e1 atendiendo exclusivamente a los beneficios contabilizados en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias individual desde la fecha de adquisici\u00f3n, salvo que de forma indubitada el reparto con cargo a dichos beneficios deba calificarse como una recuperaci\u00f3n de la inversi\u00f3n desde la perspectiva de la entidad que recibe el dividendo.
\n2.7 Baja de activos financieros.
\nConforme a lo se\u00f1alado en el Marco Conceptual de la Contabilidad, en el an\u00e1lisis de las transferencias de activos financieros se debe atender a la realidad econ\u00f3mica y no solo a su forma jur\u00eddica ni a la denominaci\u00f3n de los contratos.
\nLa empresa dar\u00e1 de baja un activo financiero, o parte del mismo, cuando expiren o se hayan cedido los derechos contractuales sobre los flujos de efectivo del activo financiero, siendo necesario que se hayan transferido de manera sustancial los riesgos y beneficios inherentes a su propiedad, en circunstancias que se evaluar\u00e1n comparando la exposici\u00f3n de la empresa, antes y despu\u00e9s de la cesi\u00f3n, a la variaci\u00f3n en los importes y en el calendario de los flujos de efectivo netos del activo transferido. Se entender\u00e1 que se han cedido de manera sustancial los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad del activo financiero cuando su exposici\u00f3n a tal variaci\u00f3n deje de ser significativa en relaci\u00f3n con la variaci\u00f3n total del valor actual de los flujos de efectivo futuros netos asociados con el activo financiero (tal como las ventas en firme de activos, las cesiones de cr\u00e9ditos comerciales en operaciones de \u2018\u2018factoring\u2019\u2019 en las que la empresa no retenga ning\u00fan riesgo de cr\u00e9dito ni de inter\u00e9s, las ventas de activos financieros con pacto de recompra por su valor razonable y las titulizaciones de activos financieros en las que la empresa cedente no retenga financiaciones subordinadas ni conceda ning\u00fan tipo de garant\u00eda o asuma alg\u00fan otro tipo de riesgo).
\nSi la empresa no hubiese cedido ni retenido sustancialmente los riesgos y beneficios, el activo financiero se dar\u00e1 de baja cuando no hubiese retenido el control del mismo, situaci\u00f3n que se determinar\u00e1 dependiendo de la capacidad unilateral del cesionario para transmitir dicho activo, \u00edntegramente y sin imponer condiciones, a un tercero no vinculado. Si la empresa cedente mantuviese el control del activo, continuar\u00e1 reconoci\u00e9ndolo por el importe al que la empresa est\u00e9 expuesta a las variaciones de valor del activo cedido, es decir, por su implicaci\u00f3n continuada, y reconocer\u00e1 un pasivo asociado.
\nCuando el activo financiero se d\u00e9 de baja, la diferencia entre la contraprestaci\u00f3n recibida neta de los costes de transacci\u00f3n atribuibles, considerando cualquier nuevo activo obtenido menos cualquier pasivo asumido, y el valor en libros del activo financiero, determinar\u00e1 la ganancia o la p\u00e9rdida surgida al dar de baja dicho activo, y formar\u00e1 parte del resultado del ejercicio en que \u00e9sta se produce.
\nLos criterios anteriores tambi\u00e9n se aplicar\u00e1n en las transferencias de un grupo de activos financieros o de parte del mismo.
\nLa empresa no dar\u00e1 de baja los activos financieros y reconocer\u00e1 un pasivo financiero por un importe igual a la contraprestaci\u00f3n recibida, que se tratar\u00e1 con posterioridad de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de esta norma, en las cesiones de activos financieros en las que haya retenido sustancialmente los riesgos y beneficios inherentes a su propiedad, tales como en el descuento de efectos, el \u00abfactoring con recurso\u00bb, las ventas de activos financieros con pacto de recompra a un precio fijo o al precio de venta m\u00e1s un inter\u00e9s y las titulizaciones de activos financieros en las que la empresa cedente retenga financiaciones subordinadas u otro tipo de garant\u00edas que absorban sustancialmente todas las p\u00e9rdidas esperadas.
\n3. Pasivos financieros.
\nLos instrumentos financieros emitidos, incurridos o asumidos se clasificar\u00e1n como pasivos financieros, en su totalidad o en una de sus partes, siempre que de acuerdo con su realidad econ\u00f3mica supongan para la empresa una obligaci\u00f3n contractual, directa o indirecta, de entregar efectivo u otro activo financiero, o de intercambiar activos o pasivos financieros con terceros en condiciones potencialmente desfavorables, tal como un instrumento financiero que prevea su recompra obligatoria por parte del emisor, o que otorgue al tenedor el derecho a exigir al emisor su rescate en una fecha y por un importe determinado o determinable, o a recibir una remuneraci\u00f3n predeterminada siempre que haya beneficios distribuibles, como ser\u00edan determinadas acciones rescatables y acciones o participaciones sin voto.
\nTambi\u00e9n se clasificar\u00e1 como un pasivo financiero, todo contrato que pueda ser o ser\u00e1, liquidado con los instrumentos de patrimonio propio de la empresa, siempre que:
\na) No sea un derivado y obligue o pueda obligar a entregar una cantidad variable de sus instrumentos de patrimonio propio.
\nb) Si es un derivado con posici\u00f3n desfavorable para la empresa, pueda ser o ser\u00e1 liquidado mediante una forma distinta al intercambio de una cantidad fija de efectivo o de otro activo financiero por una cantidad fija de los instrumentos de patrimonio de la empresa; a estos efectos no se incluir\u00e1n entre los instrumentos de patrimonio propio, aquellos que sean, en s\u00ed mismos, contratos para la futura recepci\u00f3n o entrega de instrumentos de patrimonio propio de la empresa.
\nLos derechos, opciones o warrants para adquirir un n\u00famero fijo de instrumentos de patrimonio propio de la empresa por un importe fijo en cualquier moneda son instrumentos de patrimonio, siempre que la empresa ofrezca dichos derechos, opciones o warrants de forma proporcional a todos los accionistas o socios de la misma clase de instrumentos de patrimonio. Si los instrumentos otorgan al tenedor la opci\u00f3n de liquidarlos mediante la entrega de los instrumentos de patrimonio o en efectivo por el valor razonable de los instrumentos de patrimonio o a un precio fijo, entonces cumplen la definici\u00f3n de un pasivo financiero.
\nLos pasivos financieros, a efectos de su valoraci\u00f3n, se incluir\u00e1n en alguna de las siguientes categor\u00edas:
\n1. Pasivos financieros a coste amortizado.
\n2. Pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nSin perjuicio de lo anterior, las aportaciones recibidas como consecuencia de un contrato de cuentas en participaci\u00f3n y similares, se valorar\u00e1n al coste, incrementado o disminuido por el beneficio o la p\u00e9rdida, respectivamente, que deba atribuirse a los part\u00edcipes no gestores.
\nSe aplicar\u00e1 este mismo criterio en los pr\u00e9stamos participativos cuyos intereses tengan car\u00e1cter contingente, bien porque se pacte un tipo de inter\u00e9s fijo o variable condicionado al cumplimiento de un hito en la empresa prestataria (por ejemplo, la obtenci\u00f3n de beneficios), o bien porque se calculen exclusivamente por referencia a la evoluci\u00f3n de la actividad de la citada empresa. Los gastos financieros se reconocer\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias de acuerdo con el principio de devengo, y los costes de transacci\u00f3n se imputar\u00e1n a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias con arreglo a un criterio financiero o, si no resultase aplicable, de forma lineal a lo largo de la vida del pr\u00e9stamo participativo.
\nAdicionalmente, los pasivos financieros originados como consecuencia de transferencias de activos, en los que la empresa no haya cedido ni retenido sustancialmente sus riesgos y beneficios, se valorar\u00e1n de manera consistente con el activo cedido en los t\u00e9rminos previstos en el apartado 2.7.
\n3.1 Pasivos financieros a coste amortizado.
\nLa empresa clasificar\u00e1 todos los pasivos financieros en esta categor\u00eda excepto cuando deban valorarse a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, de acuerdo con los criterios incluidos en el apartado 3.2, o se trate de alguna de las excepciones previstas en esta norma.
\nCon car\u00e1cter general, se incluyen en esta categor\u00eda los d\u00e9bitos por operaciones comerciales y los d\u00e9bitos por operaciones no comerciales:
\na) D\u00e9bitos por operaciones comerciales: son aquellos pasivos financieros que se originan en la compra de bienes y servicios por operaciones de tr\u00e1fico de la empresa con pago aplazado, y
\nb) D\u00e9bitos por operaciones no comerciales: son aquellos pasivos financieros que, no siendo instrumentos derivados, no tienen origen comercial, sino que proceden de operaciones de pr\u00e9stamo o cr\u00e9dito recibidos por la empresa.
\nLos pr\u00e9stamos participativos que tengan las caracter\u00edsticas de un pr\u00e9stamo ordinario o com\u00fan tambi\u00e9n se incluir\u00e1n en esta categor\u00eda sin perjuicio de que la operaci\u00f3n se acuerde a un tipo de inter\u00e9s cero o por debajo de mercado.
\n3.1.1 Valoraci\u00f3n inicial.
\nLos pasivos financieros incluidos en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, ser\u00e1 el precio de la transacci\u00f3n, que equivaldr\u00e1 al valor razonable de la contraprestaci\u00f3n recibida ajustado por los costes de transacci\u00f3n que les sean directamente atribuibles.
\nNo obstante, los d\u00e9bitos por operaciones comerciales con vencimiento no superior a un a\u00f1o y que no tengan un tipo de inter\u00e9s contractual, as\u00ed como los desembolsos exigidos por terceros sobre participaciones, cuyo importe se espera pagar en el corto plazo, se podr\u00e1n valorar por su valor nominal, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.
\n3.1.2 Valoraci\u00f3n posterior.
\nLos pasivos financieros incluidos en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n por su coste amortizado. Los intereses devengados se contabilizar\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, aplicando el m\u00e9todo del tipo de inter\u00e9s efectivo.
\nNo obstante, los d\u00e9bitos con vencimiento no superior a un a\u00f1o que, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado anterior, se valoren inicialmente por su valor nominal, continuar\u00e1n valor\u00e1ndose por dicho importe.
\n3.2 Pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nEn esta categor\u00eda se incluir\u00e1n los pasivos financieros que cumplan alguna de las siguientes condiciones:
\na) Son pasivos que se mantienen para negociar. Se considera que un pasivo financiero se posee para negociar cuando:
\na.1 Se emita o asuma principalmente con el prop\u00f3sito de readquirirlo en el corto plazo (por ejemplo, obligaciones y otros valores negociables emitidos cotizados que la empresa pueda comprar en el corto plazo en funci\u00f3n de los cambios de valor).
\na.2 Sea una obligaci\u00f3n que un vendedor en corto tiene de entregar activos financieros que le han sido prestados (es decir, una empresa que vende activos financieros que hab\u00eda recibido en pr\u00e9stamo y que todav\u00eda no posee).
\na.3 Forme parte en el momento de su reconocimiento inicial de una cartera de instrumentos financieros identificados y gestionados conjuntamente de la que existan evidencias de actuaciones recientes para obtener ganancias en el corto plazo, o
\na.4 Sea un instrumento financiero derivado, siempre que no sea un contrato de garant\u00eda financiera ni haya sido designado como instrumento de cobertura.
\nb) Desde el momento del reconocimiento inicial, ha sido designado por la entidad para contabilizarlo al valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias. Esta designaci\u00f3n, que ser\u00e1 irrevocable, s\u00f3lo se podr\u00e1 realizar si resulta en una informaci\u00f3n m\u00e1s relevante, debido a que:
\nb.1 Se elimina o reduce de manera significativa una incoherencia o \u00abasimetr\u00eda contable\u00bb con otros instrumentos a valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias; o
\nb.2 Un grupo de pasivos financieros o de activos y pasivos financieros se gestione y su rendimiento se eval\u00fae sobre la base de su valor razonable de acuerdo con una estrategia de gesti\u00f3n del riesgo o de inversi\u00f3n documentada y se facilite informaci\u00f3n del grupo tambi\u00e9n sobre la base del valor razonable al personal clave de la direcci\u00f3n, seg\u00fan se define en la norma 15\u00aa de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales.
\nc) Opcionalmente y de forma irrevocable, se podr\u00e1n incluir en su integridad en esta categor\u00eda los pasivos financieros h\u00edbridos regulados en el apartado 5.1, siempre que se cumplan los requisitos all\u00ed establecidos.
\nValoraci\u00f3n inicial y posterior.
\nLos pasivos financieros incluidos en esta categor\u00eda se valorar\u00e1n inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, ser\u00e1 el precio de la transacci\u00f3n, que equivaldr\u00e1 al valor razonable de la contraprestaci\u00f3n recibida. Los costes de transacci\u00f3n que les sean directamente atribuibles se reconocer\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias del ejercicio.
\nDespu\u00e9s del reconocimiento inicial la empresa valorar\u00e1 los pasivos financieros comprendidos en esta categor\u00eda a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\n3.3 Reclasificaci\u00f3n de pasivos financieros.
\nUna entidad no reclasificar\u00e1 pasivo financiero alguno. A estos efectos, no son reclasificaciones los cambios derivados de las siguientes circunstancias:
\na) Cuando un elemento que anteriormente era un instrumento de cobertura designado y eficaz en una cobertura de flujos de efectivo o en una cobertura de la inversi\u00f3n neta en un negocio extranjero haya dejado de cumplir los requisitos para ser considerado como tal.
\nb) Cuando un elemento pase a ser un instrumento de cobertura designado y eficaz en una cobertura de flujos de efectivo o en una cobertura de la inversi\u00f3n neta en un negocio extranjero.
\n3.4 Baja de pasivos financieros.
\nLa empresa dar\u00e1 de baja un pasivo financiero, o parte del mismo, cuando la obligaci\u00f3n se haya extinguido; es decir, cuando haya sido satisfecha, cancelada o haya expirado. Tambi\u00e9n dar\u00e1 de baja los pasivos financieros propios que adquiera, aunque sea con la intenci\u00f3n de recolocarlos en el futuro.
\nSi se produjese un intercambio de instrumentos de deuda entre un prestamista y un prestatario, siempre que estos tengan condiciones sustancialmente diferentes, se registrar\u00e1 la baja del pasivo financiero original y se reconocer\u00e1 el nuevo pasivo financiero que surja. De la misma forma se registrar\u00e1 una modificaci\u00f3n sustancial de las condiciones actuales de un pasivo financiero.
\nLa diferencia entre el valor en libros del pasivo financiero o de la parte del mismo que se haya dado de baja y la contraprestaci\u00f3n pagada incluidos los costes o comisiones en que se incurra y en la que se recoger\u00e1 asimismo cualquier activo cedido diferente del efectivo o pasivo asumido, se reconocer\u00e1 en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias del ejercicio en que tenga lugar.
\nEn el caso de un intercambio de instrumentos de deuda que no tengan condiciones sustancialmente diferentes, el pasivo financiero original no se dar\u00e1 de baja del balance. Cualquier coste de transacci\u00f3n o comisi\u00f3n incurrida ajustar\u00e1 el importe en libros del pasivo financiero. A partir de esa fecha, el coste amortizado del pasivo financiero se determinar\u00e1 aplicando el tipo de inter\u00e9s efectivo que iguale el valor en libros del pasivo financiero con los flujos de efectivo a pagar seg\u00fan las nuevas condiciones.
\nA estos efectos, las condiciones de los contratos se considerar\u00e1n sustancialmente diferentes, entre otros casos, cuando el valor actual de los flujos de efectivo del nuevo contrato, incluida cualquier comisi\u00f3n pagada, neta de cualquier comisi\u00f3n recibida, difiera al menos en un diez por ciento del valor actual de los flujos de efectivo remanentes del contrato original, actualizados ambos importes al tipo de inter\u00e9s efectivo de este \u00faltimo. Ciertas modificaciones en la determinaci\u00f3n de los flujos de efectivo pueden no superar este an\u00e1lisis cuantitativo, pero pueden dar lugar tambi\u00e9n a una modificaci\u00f3n sustancial del pasivo, tales como: un cambio de tipo de inter\u00e9s fijo a variable en la remuneraci\u00f3n del pasivo, la reexpresi\u00f3n del pasivo a una divisa distinta, un pr\u00e9stamo a tipo de inter\u00e9s fijo que se convierte en un pr\u00e9stamo participativo, entre otros casos.
\nEn particular, la contabilizaci\u00f3n del efecto de la aprobaci\u00f3n de un convenio con los acreedores que consista en una modificaci\u00f3n de las condiciones de la deuda se reflejar\u00e1 en las cuentas anuales del ejercicio en que se apruebe judicialmente siempre que de forma racional se prevea su cumplimiento, y que la empresa pueda seguir aplicando el principio de empresa en funcionamiento. A tal efecto, el deudor, en aplicaci\u00f3n de los criterios incluidos en los p\u00e1rrafos anteriores, realizar\u00e1 un registro en dos etapas:
\na) Primero analizar\u00e1 si se ha producido una modificaci\u00f3n sustancial de las condiciones de la deuda para lo cual descontar\u00e1 los flujos de efectivo de la antigua y de la nueva empleando el tipo de inter\u00e9s inicial, para posteriormente, en su caso (si el cambio es sustancial),
\nb) Registrar la baja de la deuda original y reconocer el nuevo pasivo por su valor razonable (lo que implica que el gasto por intereses de la nueva deuda se contabilice a partir de ese momento aplicando el tipo de inter\u00e9s de mercado en esa fecha; esto es, el tipo de inter\u00e9s incremental del deudor o tasa de inter\u00e9s que deber\u00eda pagar en ese momento para obtener financiaci\u00f3n en moneda y plazo equivalente a la que ha resultado de los t\u00e9rminos en que ha sido aprobado el convenio).
\n4. Instrumentos de patrimonio propio.
\nUn instrumento de patrimonio es cualquier negocio jur\u00eddico que evidencia, o refleja, una participaci\u00f3n residual en los activos de la empresa que los emite una vez deducidos todos sus pasivos.
\nEn el caso de que la empresa realice cualquier tipo de transacci\u00f3n con sus propios instrumentos de patrimonio, el importe de estos instrumentos se registrar\u00e1 en el patrimonio neto, como una variaci\u00f3n de los fondos propios, y en ning\u00fan caso podr\u00e1n ser reconocidos como activos financieros de la empresa ni se registrar\u00e1 resultado alguno en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nLos gastos derivados de estas transacciones, incluidos los gastos de emisi\u00f3n de estos instrumentos, tales como honorarios de letrados, notarios, y registradores; impresi\u00f3n de memorias, boletines y t\u00edtulos; tributos; publicidad; comisiones y otros gastos de colocaci\u00f3n, se registrar\u00e1n directamente contra el patrimonio neto como menores reservas.
\nLos gastos derivados de una transacci\u00f3n de patrimonio propio, de la que se haya desistido o se haya abandonado, se reconocer\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\n5. Casos particulares.
\n5.1 Instrumentos financieros h\u00edbridos.
\nLos instrumentos financieros h\u00edbridos son aquellos que combinan un contrato principal no derivado y un derivado financiero, denominado derivado impl\u00edcito, que no puede ser transferido de manera independiente ni tiene una contraparte distinta al instrumento y cuyo efecto es que algunos de los flujos de efectivo del instrumento h\u00edbrido var\u00edan de forma similar a los flujos de efectivo del derivado considerado de forma independiente (por ejemplo, bonos referenciados al precio de unas acciones o a la evoluci\u00f3n de un \u00edndice burs\u00e1til).
\nA los efectos de esta norma se diferencian dos tipos de contratos h\u00edbridos:
\na) Contratos h\u00edbridos con un activo financiero como contrato principal.
\nb) Otros contratos h\u00edbridos.
\n5.1.1 Contratos h\u00edbridos con un activo financiero como contrato principal.
\nLa empresa aplicar\u00e1 los criterios generales establecidos en el apartado 2 de esta norma al contrato h\u00edbrido completo.
\n5.1.2 Otros contratos h\u00edbridos.
\nSe incluyen en esta categor\u00eda aquellos instrumentos h\u00edbridos que contienen uno o m\u00e1s derivados impl\u00edcitos y un contrato principal que no es un activo financiero.
\nLa empresa deber\u00e1 contabilizar por separado el derivado impl\u00edcito y el contrato principal si, y solo si:
\na) Las caracter\u00edsticas y los riesgos econ\u00f3micos del derivado impl\u00edcito no est\u00e1n relacionados estrechamente con los del contrato principal.
\nb) Un instrumento financiero distinto con las mismas condiciones que las del derivado impl\u00edcito cumplir\u00eda la definici\u00f3n de instrumento derivado; y
\nc) El contrato h\u00edbrido no se valora en su integridad a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias (es decir, por ejemplo, un derivado que se encuentre impl\u00edcito en un pasivo financiero valorado al valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, no se separa).
\nEl derivado impl\u00edcito se contabilizar\u00e1 como tal y el contrato principal se contabilizar\u00e1 de acuerdo con la norma de registro y valoraci\u00f3n correspondiente. Si no se cumplen los requisitos enumerados en el p\u00e1rrafo anterior para reconocer y valorar por separado el derivado impl\u00edcito y el contrato principal, la empresa aplicar\u00e1 al contrato h\u00edbrido en su conjunto los criterios generales de registro y valoraci\u00f3n.
\nNo obstante, la empresa podr\u00e1 designar, en su reconocimiento inicial y de forma irrevocable, todo el contrato h\u00edbrido como a valor razonable con cambios en resultados, evitando as\u00ed la segregaci\u00f3n del derivado o derivados impl\u00edcitos, a menos que se de alguna de las siguientes circunstancias:
\na) El derivado o derivados impl\u00edcitos no modifiquen de manera significativa los flujos de efectivo que, de otra manera, habr\u00eda generado el instrumento, o
\nb) Al considerar por primera vez el instrumento h\u00edbrido, sea evidente que no est\u00e9 permitida la separaci\u00f3n del derivado o derivados impl\u00edcitos, como ser\u00eda el caso de una opci\u00f3n de pago anticipada impl\u00edcita en un pr\u00e9stamo que permita a su tenedor reembolsar por anticipado el pr\u00e9stamo por aproximadamente su coste amortizado.
\nSi se requiere por esta norma que la empresa separe un derivado impl\u00edcito pero no pudiera determinarse con fiabilidad el valor razonable de ese derivado impl\u00edcito sobre la base de sus propias caracter\u00edsticas, dicho valor se estimar\u00e1 por diferencia entre el valor razonable del instrumento h\u00edbrido y el del contrato principal si ambos pudieran ser determinados con fiabilidad; si ello tampoco es posible, ya sea en la fecha de adquisici\u00f3n o en otra posterior, la empresa tratar\u00e1 el contrato h\u00edbrido en su conjunto como un instrumento financiero a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\n5.2 Instrumentos financieros compuestos.
\nUn instrumento financiero compuesto es un instrumento financiero no derivado que incluye componentes de pasivo y de patrimonio simult\u00e1neamente.
\nSi la empresa hubiese emitido un instrumento financiero compuesto, reconocer\u00e1, valorar\u00e1 y presentar\u00e1 por separado sus componentes.
\nLa empresa distribuir\u00e1 el valor en libros inicial de acuerdo con los siguientes criterios que, salvo error, no ser\u00e1 objeto de revisi\u00f3n posteriormente:
\na) Asignar\u00e1 al componente de pasivo el valor razonable de un pasivo similar que no lleve asociado el componente de patrimonio.
\nb) Asignar\u00e1 al componente de patrimonio la diferencia entre el importe inicial y el valor asignado al componente de pasivo.
\nc) En la misma proporci\u00f3n distribuir\u00e1 los costes de transacci\u00f3n.
\n5.3 Contratos que se mantengan con el prop\u00f3sito de recibir o entregar un activo no financiero.
\nLos contratos que se mantengan con el prop\u00f3sito de recibir o entregar un activo no financiero de acuerdo con las necesidades de compra, venta o utilizaci\u00f3n de dichos activos por parte de la empresa, se tratar\u00e1n como anticipos a cuenta o compromisos, de compras o ventas, seg\u00fan proceda, salvo que se puedan liquidar por diferencias y la entidad los designe como medidos a valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias. Esta designaci\u00f3n solo es posible al inicio del contrato y siempre y cuando con ella se elimine o reduzca de forma significativa una \u00abasimetr\u00eda contable\u00bb que surgir\u00eda en otro caso por no reconocer ese contrato a valor razonable.
\nNo obstante, se reconocer\u00e1n y valorar\u00e1n seg\u00fan lo dispuesto en esta norma para los instrumentos financieros derivados, aquellos contratos que se mantengan con la intenci\u00f3n de liquidar por diferencias, en efectivo o en otro instrumento financiero, o bien mediante el intercambio de instrumentos financieros o, aun cuando se liquiden mediante la entrega de un activo no financiero, la empresa tenga la pr\u00e1ctica de venderlo en un periodo de tiempo corto e inferior al periodo normal del sector en que opere la empresa con la intenci\u00f3n de obtener una ganancia por su intermediaci\u00f3n o por las fluctuaciones de su precio, o el activo no financiero sea f\u00e1cilmente convertible en efectivo.
\nUna opci\u00f3n emitida de compra o venta de un activo no financiero, que pueda ser liquidada por el importe neto, en efectivo o en otro instrumento financiero, o mediante el intercambio de instrumentos financieros, tambi\u00e9n se reconocer\u00e1 y valorar\u00e1 seg\u00fan lo dispuesto en esta norma para los instrumentos financieros derivados porque dicho contrato no puede haberse celebrado con el objetivo de recibir o entregar una partida no financiera de acuerdo con las compras, ventas o necesidades de utilizaci\u00f3n esperadas por la empresa.
\n5.4 Contratos de garant\u00eda financiera.
\nUn contrato de garant\u00eda financiera es aquel que exige que el emisor efect\u00fae pagos espec\u00edficos para reembolsar al tenedor por la p\u00e9rdida en la que incurre cuando un deudor espec\u00edfico incumpla su obligaci\u00f3n de pago al vencimiento de acuerdo con las condiciones, originales o modificadas, de un instrumento de deuda, tal como una fianza o un aval.
\nEstos contratos se valorar\u00e1n inicialmente por su valor razonable, que, salvo evidencia en contrario, ser\u00e1 igual a la prima recibida m\u00e1s, en su caso, el valor actual de las primas a recibir.
\nCon posterioridad al reconocimiento inicial, y salvo que en dicho momento se hubiese clasificado como pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias o se les aplique lo dispuesto en el apartado 2.7 de esta norma por surgir en la cesi\u00f3n de activos financieros que no cumplan los requisitos para su baja de balance, se valorar\u00e1n por el mayor de los importes siguientes:
\na) El importe que resulte de aplicar la norma relativa a provisiones y contingencias.
\nb) El inicialmente reconocido menos, cuando proceda, la parte del mismo imputada a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias porque corresponda a ingresos devengados.
\nLa empresa que recibe la garant\u00eda (empresa avalada) contabilizar\u00e1 el coste del aval en la cuenta p\u00e9rdidas y ganancias como un gasto de la explotaci\u00f3n, sin perjuicio de que al cierre del ejercicio deba reconocerse la correspondiente periodificaci\u00f3n. No obstante lo anterior, en aquellos supuestos en que el aval est\u00e9 directamente relacionado con una operaci\u00f3n financiera, por ejemplo, cuando el tipo de inter\u00e9s dependa del otorgamiento del aval, la obtenci\u00f3n del pr\u00e9stamo y la formalizaci\u00f3n del aval pueden considerarse una sola operaci\u00f3n de financiaci\u00f3n para la empresa, en la medida en que el aval es requisito indispensable para obtener el pr\u00e9stamo, circunstancia que deber\u00eda llevar a incluir en el c\u00e1lculo del tipo de inter\u00e9s efectivo de la operaci\u00f3n todos los desembolsos derivados del aval.
\n5.5 Fianzas entregadas y recibidas.
\nEn las fianzas entregadas o recibidas por arrendamientos operativos o por prestaci\u00f3n de servicios, la diferencia entre su valor razonable y el importe desembolsado (debida, por ejemplo, a que la fianza es a largo plazo y no est\u00e1 remunerada) se considerar\u00e1 como un pago o cobro anticipado por el arrendamiento o prestaci\u00f3n del servicio, que se imputar\u00e1 a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias durante el periodo del arrendamiento, conforme a lo se\u00f1alado en el apartado 2 de la norma sobre arrendamientos y otras operaciones de naturaleza similar, o durante el periodo en el que se preste el servicio, de acuerdo con la norma sobre ingresos por ventas y prestaci\u00f3n de servicios.
\nAl estimar el valor razonable de las fianzas, se tomar\u00e1 como periodo remanente el plazo contractual m\u00ednimo comprometido durante el cual no se pueda devolver su importe, sin tomar en consideraci\u00f3n el comportamiento estad\u00edstico de devoluci\u00f3n.
\nCuando la fianza sea a corto plazo, no ser\u00e1 necesario realizar el descuento de flujos de efectivo si su efecto no es significativo.
\n6. Coberturas contables.
\nUna cobertura es una t\u00e9cnica financiera mediante la que uno o varios instrumentos financieros, denominados instrumentos de cobertura, son designados para cubrir un riesgo espec\u00edficamente identificado que puede tener impacto en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias como consecuencia de variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo de una o varias partidas cubiertas.
\nUna cobertura contable implica que, cuando se cumpla con los requisitos exigidos en la norma, los instrumentos de cobertura y las partidas cubiertas se contabilizar\u00e1n aplicando los criterios espec\u00edficos establecidos en ella en lugar de los fijados con car\u00e1cter general.
\nEn todo caso para que la empresa pueda aplicar una contabilidad de coberturas se deben cumplir todas las condiciones siguientes:
\na) La relaci\u00f3n de cobertura consta solo de instrumentos de cobertura y partidas cubiertas admisibles, conforme a lo dispuesto en los apartados siguientes.
\nb) La relaci\u00f3n de cobertura se designa y documenta en el momento inicial, en cuyo momento tambi\u00e9n se debe fijar su objetivo y estrategia.
\nc) La cobertura debe ser eficaz durante todo el plazo previsto para compensar las variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo que se atribuyan al riesgo cubierto, de manera consistente con la estrategia de gesti\u00f3n del riesgo inicialmente documentada.
\nLa empresa interrumpir\u00e1 la contabilidad de coberturas de forma prospectiva solo cuando la relaci\u00f3n de cobertura (o una parte de ella) deje de cumplir los criterios requeridos, despu\u00e9s de tener en cuenta, en su caso, cualquier reequilibrio de la relaci\u00f3n de cobertura; por ejemplo, cuando el instrumento de cobertura expire, se venda, se resuelva o se ejercite. Sin embargo, el registro y valoraci\u00f3n de la cobertura no cesa en caso de que la empresa revoque la designaci\u00f3n de la cobertura si se siguen cumpliendo el resto de los requisitos.
\n6.1 Instrumentos de cobertura.
\nCon car\u00e1cter general, los instrumentos que se pueden designar como instrumentos de cobertura son los derivados cuyo valor razonable o flujos de efectivo futuros compensen las variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo futuros de partidas que cumplan los requisitos para ser calificadas como partidas cubiertas. No obstante, una opci\u00f3n emitida no podr\u00e1 ser designada como instrumento de cobertura a menos que se designe para cubrir una opci\u00f3n comprada, incluyendo aquellas opciones compradas impl\u00edcitas en otro instrumento financiero.
\nIgualmente, pueden designarse como instrumentos de cobertura los activos y pasivos financieros que no sean derivados, si se miden al valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nEn el caso de coberturas de tipo de cambio, el componente de riesgo de tasa de cambio de un activo financiero o de un pasivo financiero, que no sean derivados, puede ser designado como instrumento de cobertura.
\nLa empresa puede designar como instrumento de cobertura una combinaci\u00f3n de derivados o una proporci\u00f3n de estos y de no derivados o una proporci\u00f3n de estos, incluyendo aquellos casos en los que el riesgo o riesgos que surgen de algunos instrumentos de cobertura compensan los que surgen de otros.
\n6.2 Partidas cubiertas.
\nPodr\u00e1n ser designadas como partidas cubiertas, los activos y pasivos reconocidos, los compromisos en firme no reconocidos, las transacciones previstas altamente probables y las inversiones netas en un negocio en el extranjero, que expongan a la empresa a riesgos espec\u00edficamente identificados de variaciones en el valor razonable o en los flujos de efectivo. Las transacciones previstas altamente probables solo pueden ser cubiertas cuando supongan una exposici\u00f3n a las variaciones en los flujos de efectivo que podr\u00eda afectar a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nTambi\u00e9n podr\u00e1 ser designada como partida cubierta una exposici\u00f3n agregada formada por la combinaci\u00f3n de una exposici\u00f3n que pueda considerarse partida cubierta seg\u00fan el p\u00e1rrafo anterior y un derivado.
\nLa partida cubierta puede ser una \u00fanica partida, un componente de esta o un grupo de partidas, siempre y cuando se puedan valorar con fiabilidad.
\nLa empresa solo podr\u00e1 designar los siguientes componentes de una partida como partidas cubiertas:
\na) Cambios en los flujos de efectivo o en el valor razonable de una partida atribuibles a un riesgo o riesgos espec\u00edficos, siempre que, sobre la base de una evaluaci\u00f3n dentro del contexto de la estructura de mercado concreta, el componente de riesgo sea identificable por separado y medible con fiabilidad, incluyendo los cambios en los flujos de efectivo o en el valor razonable de una partida cubierta que est\u00e9n por encima o por debajo de un precio especificado u otra variable (riesgo unilateral).
\nb) Uno o m\u00e1s flujos de efectivo contractuales seleccionados.
\nc) Los componentes de un importe nominal, es decir una parte espec\u00edfica del importe de una partida (por ejemplo, el cincuenta por ciento de los flujos de efectivo contractuales de un pr\u00e9stamo o los pr\u00f3ximos flujos de efectivo, por importe de diez unidades monetarias, procedentes de las ventas denominadas en una moneda extranjera despu\u00e9s de superarse las primeras veinte unidades monetarias).
\nUn grupo de partidas (incluyendo un grupo de partidas que constituye una posici\u00f3n neta) solo ser\u00e1 admisible como partida cubierta si:
\na) Est\u00e1 formado por partidas, incluyendo sus componentes, que individualmente sean admisibles como partidas cubiertas;
\nb) Las partidas del grupo se gestionan conjuntamente a efectos de la gesti\u00f3n del riesgo; y
\nc) En el caso de una cobertura de flujos de efectivo de un grupo de partidas cuyas variaciones en los flujos de efectivo no se espera que sean aproximadamente proporcionales a la variaci\u00f3n global en los flujos de efectivo del grupo de forma que se generen posiciones de riesgo compensadas entre s\u00ed:
\nc.1) Se trata de una cobertura del riesgo de tipo de cambio; y
\nc.2) La designaci\u00f3n de esa posici\u00f3n neta especifica el ejercicio en el que se espera que las transacciones previstas afecten a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, as\u00ed como su naturaleza y volumen.
\n6.3 Documentaci\u00f3n y eficacia de las coberturas contables.
\nLa documentaci\u00f3n de una relaci\u00f3n de cobertura debe incluir la identificaci\u00f3n del instrumento de cobertura y de la partida cubierta, la naturaleza del riesgo que se va a cubrir y la forma en que la empresa evaluar\u00e1 si la relaci\u00f3n de cobertura cumple los requisitos de eficacia de la cobertura (junto con su an\u00e1lisis de las causas de ineficacia de la cobertura y el modo de determinar la ratio de cobertura).
\nPara que la cobertura se califique como eficaz se deben cumplir los siguientes requisitos:
\na) Existe una relaci\u00f3n econ\u00f3mica entre la partida cubierta y el instrumento de cobertura.
\nb) El riesgo de cr\u00e9dito no debe ejercer un efecto dominante sobre los cambios de valor resultantes de esa relaci\u00f3n econ\u00f3mica; y
\nc) La ratio de cobertura de la relaci\u00f3n de cobertura contable, entendida como la cantidad de partida cubierta entre la cantidad de elemento de cobertura, debe ser la misma que la ratio de cobertura que se emplee a efectos de gesti\u00f3n. Es decir, la ratio de cobertura de la relaci\u00f3n de cobertura es la misma que la resultante de la cantidad de la partida cubierta que la entidad realmente cubre y la cantidad del instrumento de cobertura que la entidad realmente utiliza para cubrir dicha cantidad de la partida cubierta. No obstante, esa designaci\u00f3n no debe reflejar un desequilibrio entre las ponderaciones de la partida cubierta y del instrumento de cobertura que genere una ineficacia de cobertura, independientemente de que est\u00e9 reconocida o no, que pueda dar lugar a un resultado contable contrario a la finalidad de la contabilidad de cobertura.
\nCumplido el requisito de eficacia de la cobertura, la parte del instrumento de cobertura que no se utilice para cubrir un riesgo se contabilizar\u00e1 de acuerdo con los criterios generales. La parte del instrumento de cobertura que se ha designado como cobertura eficaz, podr\u00e1 incluir una parte ineficaz residual siempre que no refleje un desequilibrio entre las ponderaciones de la partida cubierta y el instrumento. Esta parte ineficaz ser\u00e1 igual al exceso de la variaci\u00f3n del valor del instrumento de cobertura designado como cobertura eficaz sobre la variaci\u00f3n del valor de la partida cubierta.
\nSi una relaci\u00f3n de cobertura deja de cumplir el requisito de eficacia de la cobertura relativo a la ratio de cobertura, pero se mantiene inalterado el objetivo de gesti\u00f3n del riesgo para esa relaci\u00f3n de cobertura designada, la empresa ajustar\u00e1 la ratio de cobertura de dicha relaci\u00f3n de forma que cumpla de nuevo los criterios requeridos a lo que se denominar\u00e1 en esta norma reequilibrio.
\nEl reequilibrio significa que, a efectos de la contabilidad de coberturas, una vez iniciada una relaci\u00f3n de cobertura la empresa debe ajustar las cantidades del instrumento de cobertura o de la partida cubierta en respuesta a los cambios que afectan a la ratio de cobertura correspondiente. Habitualmente, ese ajuste refleja cambios en las cantidades del instrumento de cobertura y de la partida cubierta que se utilicen a efectos de gesti\u00f3n.
\nEl ajuste de la ratio de cobertura puede hacerse de distintas formas:
\na) Se puede aumentar la ponderaci\u00f3n de la partida cubierta (con lo que al mismo tiempo se reduce la ponderaci\u00f3n del instrumento de cobertura), bien aumentando el importe de la partida cubierta, bien disminuyendo el importe del instrumento de cobertura.
\nb) Se puede aumentar la ponderaci\u00f3n del instrumento de cobertura (con lo que al mismo tiempo se reduce la ponderaci\u00f3n de la partida cubierta), bien aumentando el importe del instrumento de cobertura, bien disminuyendo el importe de la partida cubierta.
\nLos cambios en el importe se refieren a cambios en las cantidades que formen parte de la relaci\u00f3n de cobertura. Por consiguiente, las disminuciones del importe no significan necesariamente que las partidas o transacciones dejen de existir, o que deje de esperarse que tengan lugar, sino que no forman parte de la relaci\u00f3n de cobertura. Por ejemplo, la disminuci\u00f3n del importe del instrumento de cobertura puede dar lugar a que la empresa mantenga un derivado, pero solo parte de este siga siendo un instrumento de cobertura de la relaci\u00f3n de cobertura. En ese caso, la parte del derivado que deje de formar parte de la relaci\u00f3n de cobertura se contabilizar\u00eda al valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, a menos que se designe como instrumento de cobertura en una relaci\u00f3n de cobertura diferente.
\n6.4 Tipos de cobertura y registro contable.
\nA los efectos de su registro y valoraci\u00f3n, las operaciones de cobertura se clasificar\u00e1n en las siguientes categor\u00edas:
\na) Cobertura del valor razonable: cubre la exposici\u00f3n a los cambios en el valor razonable de activos o pasivos reconocidos o de compromisos en firme a\u00fan no reconocidos, o de una parte concreta de los mismos, atribuible a un riesgo concreto que pueda afectar a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias (por ejemplo, la contrataci\u00f3n de una permuta financiera para cubrir el riesgo de una financiaci\u00f3n a tipo de inter\u00e9s fijo).
\nLos cambios de valor del instrumento de cobertura y de la partida cubierta atribuibles al riesgo cubierto se reconocer\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nCuando la partida cubierta sea un compromiso en firme no reconocido o un componente de este, el cambio acumulado en el valor razonable de la partida cubierta con posterioridad a su designaci\u00f3n se reconocer\u00e1 como un activo o un pasivo, y la ganancia o p\u00e9rdida correspondiente se reflejar\u00e1 en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nLas modificaciones en el importe en libros de las partidas cubiertas que se valoren a coste amortizado implicar\u00e1n la correcci\u00f3n, bien desde el momento de la modificaci\u00f3n, bien (como tarde) desde que cese la contabilidad de coberturas, del tipo de inter\u00e9s efectivo del instrumento.
\nb) Cobertura de flujos de efectivo: cubre la exposici\u00f3n a la variaci\u00f3n de los flujos de efectivo que se atribuya a un riesgo concreto asociado a la totalidad o a un componente de un activo o pasivo reconocido (tal como la contrataci\u00f3n de una permuta financiera para cubrir el riesgo de una financiaci\u00f3n a tipo de inter\u00e9s variable), o a una transacci\u00f3n prevista altamente probable (por ejemplo, la cobertura del riesgo de tipo de cambio relacionado con compras y ventas previstas de inmovilizados materiales, bienes y servicios en moneda extranjera), y que pueda afectar a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias. La cobertura del riesgo de tipo de cambio de un compromiso en firme puede ser contabilizada como una cobertura de flujos de efectivo o como una cobertura de valor razonable.
\nLa p\u00e9rdida o ganancia del instrumento de cobertura, en la parte que constituya una cobertura eficaz, se reconocer\u00e1 directamente en el patrimonio neto. As\u00ed, el componente de patrimonio neto que surge como consecuencia de la cobertura se ajustar\u00e1 para que sea igual, en t\u00e9rminos absolutos, al menor de los dos valores siguientes:
\nb.1) La p\u00e9rdida o ganancia acumulada del instrumento de cobertura desde el inicio de la cobertura.
\nb.2) El cambio acumulado en el valor razonable de la partida cubierta (es decir, el valor actual del cambio acumulado en los flujos de efectivo futuros esperados cubiertos) desde el inicio de la cobertura.
\nCualquier p\u00e9rdida o ganancia restante del instrumento de cobertura o cualquier p\u00e9rdida o ganancia requerida para compensar el cambio en el ajuste por cobertura de flujos de efectivo calculada de acuerdo con el p\u00e1rrafo anterior, representar\u00e1 una ineficacia de la cobertura que obligar\u00e1 a reconocer en el resultado del ejercicio esas cantidades.
\nSi una transacci\u00f3n prevista altamente probable cubierta da lugar posteriormente al reconocimiento de un activo no financiero o un pasivo no financiero, o una transacci\u00f3n prevista cubierta relativa a un activo no financiero o un pasivo no financiero pasa a ser un compromiso en firme al cual se aplica la contabilidad de coberturas del valor razonable, la empresa eliminar\u00e1 ese importe del ajuste por cobertura de flujos de efectivo y lo incluir\u00e1 directamente en el coste inicial u otro importe en libros del activo o del pasivo. Se aplicar\u00e1 este mismo criterio en las coberturas del riesgo de tipo de cambio de la adquisici\u00f3n de una inversi\u00f3n en una empresa del grupo, multigrupo o asociada.
\nEn el resto de los casos, el ajuste reconocido en patrimonio neto se transferir\u00e1 a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias en la medida en que los flujos de efectivo futuros esperados cubiertos afecten al resultado del ejercicio (por ejemplo, en los ejercicios en que se reconozca el gasto por intereses o en que tenga lugar una venta prevista).
\nNo obstante, si el ajuste reconocido en patrimonio neto es una p\u00e9rdida y la empresa espera que todo o parte de esta no se recupere en uno o m\u00e1s ejercicios futuros, ese importe que no se espera recuperar se reclasificar\u00e1 inmediatamente en el resultado del ejercicio.
\nc) Cobertura de la inversi\u00f3n neta en negocios en el extranjero: cubre el riesgo de tipo de cambio en las inversiones en sociedades dependientes, asociadas, negocios conjuntos y sucursales, cuyas actividades est\u00e9n basadas o se lleven a cabo en una moneda funcional distinta a la de la empresa que elabora las cuentas anuales.
\nEn las operaciones de cobertura de inversiones netas en negocios conjuntos que carezcan de personalidad jur\u00eddica independiente y sucursales en el extranjero, los cambios de valor de los instrumentos de cobertura atribuibles al riesgo cubierto se reconocer\u00e1n transitoriamente en el patrimonio neto, imput\u00e1ndose a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias en el ejercicio o ejercicios en que se produzca la enajenaci\u00f3n o disposici\u00f3n por otra v\u00eda de la inversi\u00f3n neta en el negocio en el extranjero.
\nLas operaciones de cobertura de inversiones netas en negocios en el extranjero en sociedades dependientes, multigrupo y asociadas, se tratar\u00e1n como coberturas de valor razonable por el componente de tipo de cambio.
\nLa inversi\u00f3n neta en un negocio en el extranjero est\u00e1 compuesta, adem\u00e1s de por la participaci\u00f3n en el patrimonio neto, por cualquier partida monetaria a cobrar o pagar, cuya liquidaci\u00f3n no est\u00e1 contemplada ni es probable que se produzca en un futuro previsible, excluidas las partidas de car\u00e1cter comercial.
\nLos instrumentos de cobertura se valorar\u00e1n y registrar\u00e1n de acuerdo con su naturaleza en la medida en que no sean, o dejen de ser, coberturas eficaces.\u00bb
\nTres. En la segunda parte, (\u00abNormas de registro y valoraci\u00f3n\u00bb) norma 10\u00aa (\u00abExistencias\u00bb), se modifica el primer p\u00e1rrafo del apartado 1 (\u00abValoraci\u00f3n inicial\u00bb), y se incluye un nuevo apartado 3 denominado \u00abExcepci\u00f3n a la regla general de valoraci\u00f3n\u00bb, con las siguientes redacciones:
\n\u00ab1. Valoraci\u00f3n inicial.
\nLos bienes, servicios y otros activos comprendidos en las existencias se valorar\u00e1n por su coste, ya sea el precio de adquisici\u00f3n o el coste de producci\u00f3n.\u00bb
\n\u00ab3. Excepci\u00f3n a la regla general de valoraci\u00f3n.
\nComo excepci\u00f3n a la regla general, los intermediarios que comercialicen materias primas cotizadas podr\u00e1n valorar sus existencias al valor razonable menos los costes de venta siempre y cuando con ello se elimine o reduzca de forma significativa una \u00abasimetr\u00eda contable\u00bb que surgir\u00eda en otro caso por no reconocer estos activos a valor razonable. En tal caso, la variaci\u00f3n de valor se reconocer\u00e1 en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.\u00bb
\nCuatro. En la segunda parte (\u00abNormas de registro y valoraci\u00f3n\u00bb), norma 11.\u00aa (\u00abMoneda extranjera\u00bb), se modifican los subapartados 1.2.1. (\u00abPartidas monetarias\u00bb) y 1.2.2.2. (\u00abPartidas no monetarias valoradas a valor razonable\u00bb), que quedan redactados de la siguiente forma:
\n\u00ab1.2.1 Partidas monetarias.
\nAl cierre del ejercicio se valorar\u00e1n aplicando el tipo de cambio de cierre, entendido como el tipo de cambio medio de contado, existente en esa fecha.
\nLas diferencias de cambio, tanto positivas como negativas, que se originen en este proceso, as\u00ed como las que se produzcan al liquidar dichos elementos patrimoniales, se reconocer\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias del ejercicio en el que surjan.
\nEn el caso particular de los activos financieros de car\u00e1cter monetario clasificados en la categor\u00eda de valor razonable con cambios en el patrimonio neto, la determinaci\u00f3n de las diferencias de cambio producidas por la variaci\u00f3n del tipo de cambio entre la fecha de la transacci\u00f3n y la fecha del cierre del ejercicio, se realizar\u00e1 como si dichos activos se valorasen al coste amortizado en la moneda extranjera, de forma que las diferencias de cambio ser\u00e1n las resultantes de las variaciones en dicho coste amortizado como consecuencia de las variaciones en los tipos de cambio, independientemente de su valor razonable. Las diferencias de cambio as\u00ed calculadas se reconocer\u00e1n en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias del ejercicio en el que surjan, mientras que los otros cambios en el importe en libros de estos activos financieros se reconocer\u00e1n directamente en el patrimonio neto de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2.3.2 de la norma relativa a instrumentos financieros.\u00bb
\n\u00ab1.2.2.2 Partidas no monetarias valoradas a valor razonable.
\nSe valorar\u00e1n aplicando el tipo de cambio de la fecha de determinaci\u00f3n del valor razonable.
\nCuando se reconozcan directamente en el patrimonio neto las p\u00e9rdidas o ganancias derivadas de cambios en la valoraci\u00f3n de una partida no monetaria, tal como las inversiones en instrumentos de patrimonio clasificadas como activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, cualquier diferencia de cambio, incluida en esas p\u00e9rdidas o ganancias, tambi\u00e9n se reconocer\u00e1 directamente en el patrimonio neto. Por el contrario, cuando las p\u00e9rdidas o ganancias derivadas de cambios en la valoraci\u00f3n de una partida no monetaria se reconozcan en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias del ejercicio, tal como las inversiones en instrumentos de patrimonio clasificadas como activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, cualquier diferencia de cambio, incluida en esas p\u00e9rdidas o ganancias, tambi\u00e9n se reconocer\u00e1 en el resultado del ejercicio.\u00bb
\nCinco. En la segunda parte, (\u00abNormas de registro y valoraci\u00f3n\u00bb), se modifica la norma 14.\u00aa (\u00abIngresos por ventas y prestaci\u00f3n de servicios\u00bb), que queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00ab14.\u00aa Ingresos por ventas y prestaci\u00f3n de servicios.
\n1. Aspectos comunes.
\nUna empresa reconocer\u00e1 los ingresos por el desarrollo ordinario de su actividad cuando se produzca la transferencia del control de los bienes o servicios comprometidos con los clientes. En ese momento, la empresa valorar\u00e1 el ingreso por el importe que refleje la contraprestaci\u00f3n a la que espere tener derecho a cambio de dichos bienes o servicios.
\nPara aplicar este criterio fundamental de registro contable de ingresos, la empresa seguir\u00e1 un proceso completo que consta de las siguientes etapas sucesivas:
\na) Identificar el contrato (o contratos) con el cliente, entendido como un acuerdo entre dos o m\u00e1s partes que crea derechos y obligaciones exigibles para las mismas.
\nb) Identificar la obligaci\u00f3n u obligaciones a cumplir en el contrato, representativas de los compromisos de transferir bienes o prestar servicios a un cliente.
\nc) Determinar el precio de la transacci\u00f3n, o contraprestaci\u00f3n del contrato a la que la empresa espera tener derecho a cambio de la transferencia de bienes o de la prestaci\u00f3n de servicios comprometida con el cliente.
\nd) Asignar el precio de la transacci\u00f3n a las obligaciones a cumplir, que deber\u00e1 realizarse en funci\u00f3n de los precios de venta individuales de cada bien o servicio distinto que se hayan comprometido en el contrato, o bien, en su caso, siguiendo una estimaci\u00f3n del precio de venta cuando el mismo no sea observable de modo independiente.
\ne) Reconocer el ingreso por actividades ordinarias cuando (a medida que) la empresa cumple una obligaci\u00f3n comprometida mediante la transferencia de un bien o la prestaci\u00f3n de un servicio; cumplimiento que tiene lugar cuando el cliente obtiene el control de ese bien o servicio, de forma que el importe del ingreso de actividades ordinarias reconocido ser\u00e1 el importe asignado a la obligaci\u00f3n contractual satisfecha.
\nCon el fin de contabilizar los ingresos atendiendo al fondo econ\u00f3mico de las operaciones, puede ocurrir que los componentes identificables de una misma transacci\u00f3n deban reconocerse aplicando criterios diversos, como una venta de bienes y los servicios anexos; a la inversa, transacciones diferentes pero ligadas entre s\u00ed se tratar\u00e1n contablemente de forma conjunta.
\nLos cr\u00e9ditos por operaciones comerciales se valorar\u00e1n de acuerdo con lo dispuesto en la norma relativa a instrumentos financieros.
\nNo se reconocer\u00e1n ingresos en las permutas de elementos homog\u00e9neos como las permutas de productos terminados, o mercader\u00edas intercambiables entre dos empresas con el objetivo de ser m\u00e1s eficaces en su labor comercial de entregar el producto a sus respectivos clientes.
\n2. Reconocimiento.
\nLa empresa reconocer\u00e1 los ingresos derivados de un contrato cuando (o a medida que) se produzca la transferencia al cliente del control sobre los bienes o servicios comprometidos (es decir, la o las obligaciones a cumplir).
\nEl control de un bien o servicio (un activo) hace referencia a la capacidad para decidir plenamente sobre el uso de ese elemento patrimonial y obtener sustancialmente todos sus beneficios restantes. El control incluye la capacidad de impedir que otras entidades decidan sobre el uso del activo y obtengan sus beneficios.
\nPara cada obligaci\u00f3n a cumplir (entrega de bienes o prestaci\u00f3n de servicios) que se hubiera identificado, la empresa determinar\u00e1 al comienzo del contrato si el compromiso asumido se cumplir\u00e1 a lo largo del tiempo o en un momento determinado.
\nLos ingresos derivados de los compromisos (con car\u00e1cter general, de prestaciones de servicios) que se cumplen a lo largo del tiempo se reconocer\u00e1n en funci\u00f3n del grado de avance o progreso hacia el cumplimiento completo de las obligaciones contractuales siempre que la empresa disponga de informaci\u00f3n fiable para realizar la medici\u00f3n del grado de avance.
\nLa empresa revisar\u00e1 y, si es necesario, modificar\u00e1 las estimaciones del ingreso a reconocer, a medida que cumple con el compromiso asumido. La necesidad de tales revisiones no indica, necesariamente, que el desenlace o resultado de la operaci\u00f3n no pueda ser estimado con fiabilidad.
\nCuando, a una fecha determinada, la empresa no sea capaz de medir razonablemente el grado de cumplimiento de la obligaci\u00f3n (por ejemplo, en las primeras etapas de un contrato), aunque espere recuperar los costes incurridos para satisfacer dicho compromiso, solo se reconocer\u00e1n ingresos y la correspondiente contraprestaci\u00f3n en un importe equivalente a los costes incurridos hasta esa fecha.
\nEn el caso de las obligaciones contractuales que se cumplen en un momento determinado, los ingresos derivados de su ejecuci\u00f3n se reconocer\u00e1n en tal fecha. Hasta que no se produzca esta circunstancia, los costes incurridos en la producci\u00f3n o fabricaci\u00f3n del producto (bienes o servicios) se contabilizar\u00e1n como existencias.
\nCuando existan dudas relativas al cobro del derecho de cr\u00e9dito previamente reconocido como ingresos por venta o prestaci\u00f3n de servicios, la p\u00e9rdida por deterioro se registrar\u00e1 como un gasto por correcci\u00f3n de valor por deterioro y no como un menor ingreso.
\n2.1 Cumplimiento de la obligaci\u00f3n a lo largo del tiempo.
\nSe entender\u00e1 que la empresa transfiere el control de un activo (con car\u00e1cter general, de un servicio) a lo largo del tiempo cuando se cumple uno de los siguientes criterios:
\na) El cliente recibe y consume de forma simult\u00e1nea los beneficios proporcionados por la actividad de la empresa (generalmente, la prestaci\u00f3n de un servicio) a medida que la entidad la desarrolla, como sucede en algunos servicios recurrentes (seguridad o limpieza). En tal caso, si otra empresa asumiera el contrato no necesitar\u00eda realizar nuevamente de forma sustancial el trabajo completado hasta la fecha.
\nb) La empresa produce o mejora un activo (tangible o intangible) que el cliente controla a medida que se desarrolla la actividad (por ejemplo, un servicio de construcci\u00f3n efectuado sobre un terreno del cliente).
\nc) La empresa elabora un activo espec\u00edfico para el cliente (con car\u00e1cter general, un servicio o una instalaci\u00f3n t\u00e9cnica compleja o un bien particular con especificaciones singulares) sin un uso alternativo y la empresa tiene un derecho exigible al cobro por la actividad que se haya completado hasta la fecha (por ejemplo, servicios de consultor\u00eda que den lugar a una opini\u00f3n profesional para el cliente).
\nSi la transferencia del control sobre el activo no se produce a lo largo del tiempo la empresa reconocer\u00e1 el ingreso siguiendo los criterios establecidos para las obligaciones que se cumplen en un momento determinado.
\n2.2 Indicadores de cumplimiento de la obligaci\u00f3n en un momento del tiempo.
\nPara identificar el momento concreto en que el cliente obtiene el control del activo (con car\u00e1cter general, un bien), la empresa considerar\u00e1, entre otros, los siguientes indicadores:
\na) El cliente asume los riesgos y beneficios significativos inherentes a la propiedad del activo. Al evaluar este punto, la empresa excluir\u00e1 cualquier riesgo que d\u00e9 lugar a una obligaci\u00f3n separada, distinta del compromiso de transferir el activo. Por ejemplo, la empresa puede haber transferido el control del activo pero no haber satisfecho la obligaci\u00f3n de proporcionar servicios de mantenimiento durante la vida \u00fatil del activo.
\nb) La empresa ha transferido la posesi\u00f3n f\u00edsica del activo. Sin embargo, la posesi\u00f3n f\u00edsica puede no coincidir con el control de un activo. As\u00ed, por ejemplo, en algunos acuerdos de recompra y en algunos acuerdos de dep\u00f3sito, un cliente o consignatario puede tener la posesi\u00f3n f\u00edsica de un activo que controla la empresa cedente de dicho activo y, por tanto, el mismo no puede considerarse transferido. Por el contrario, en acuerdos de entrega posterior a la facturaci\u00f3n, la empresa puede tener la posesi\u00f3n f\u00edsica de un activo que controla el cliente.
\nc) El cliente ha recibido (aceptado) el activo a conformidad de acuerdo con las especificaciones contractuales. Si una empresa puede determinar de forma objetiva que se ha transferido el control del bien o servicio al cliente de acuerdo con las especificaciones acordadas, la aceptaci\u00f3n de este \u00faltimo es una formalidad que no afectar\u00eda a la determinaci\u00f3n sobre la transferencia del control. Por ejemplo, si la cl\u00e1usula de aceptaci\u00f3n se basa en el cumplimiento de caracter\u00edsticas de tama\u00f1o o peso especificadas, la empresa podr\u00eda determinar si esos criterios se han cumplido antes de recibir confirmaci\u00f3n de la aceptaci\u00f3n del cliente.
\nSin embargo, si la empresa no puede determinar de forma objetiva que el bien o servicio proporcionado al cliente re\u00fane las especificaciones acordadas en el contrato no podr\u00e1 concluir que el cliente ha obtenido el control hasta que reciba la aceptaci\u00f3n del cliente.
\nCuando se entregan productos (bienes o servicios) a un cliente en r\u00e9gimen de prueba o evaluaci\u00f3n y este no se ha comprometido a pagar la contraprestaci\u00f3n hasta que venza el periodo de prueba, el control del producto no se ha transferido al cliente hasta que este lo acepte o venza el citado plazo sin haber comunicado su disconformidad.
\nd) La empresa tiene un derecho de cobro por transferir el activo.
\ne) El cliente tiene la propiedad del activo. Sin embargo, cuando la empresa conserva el derecho de propiedad solo como protecci\u00f3n contra el incumplimiento del cliente, esta circunstancia no impedir\u00eda al cliente obtener el control del activo.
\n3. Valoraci\u00f3n.
\nLos ingresos ordinarios procedentes de la venta de bienes y de la prestaci\u00f3n de servicios se valorar\u00e1n por el importe monetario o, en su caso, por el valor razonable de la contrapartida, recibida o que se espere recibir, derivada de la misma, que, salvo evidencia en contrario, ser\u00e1 el precio acordado para los activos a trasferir al cliente, deducido: el importe de cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares que la empresa pueda conceder, as\u00ed como los intereses incorporados al nominal de los cr\u00e9ditos. No obstante, podr\u00e1n incluirse los intereses incorporados a los cr\u00e9ditos comerciales con vencimiento no superior a un a\u00f1o que no tengan un tipo de inter\u00e9s contractual, cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.
\nNo formar\u00e1n parte de los ingresos los impuestos que gravan las operaciones de entrega de bienes y prestaci\u00f3n de servicios que la empresa debe repercutir a terceros como el impuesto sobre el valor a\u00f1adido y los impuestos especiales, as\u00ed como las cantidades recibidas por cuenta de terceros.
\nLa empresa tomar\u00e1 en cuenta en la valoraci\u00f3n del ingreso la mejor estimaci\u00f3n de la contraprestaci\u00f3n variable si es altamente probable que no se produzca una reversi\u00f3n significativa del importe del ingreso reconocido cuando posteriormente se resuelva la incertidumbre asociada a la citada contraprestaci\u00f3n.
\nPor excepci\u00f3n a la regla general, la contraprestaci\u00f3n variable relacionada con los acuerdos de cesi\u00f3n de licencias, en forma de participaci\u00f3n en las ventas o en el uso de esos activos, solo se reconocer\u00e1 cuando (o a medida que) ocurra el que sea posterior de los siguientes sucesos:
\na) Tenga lugar la venta o el uso posterior; o
\nb) La obligaci\u00f3n que asume la empresa en virtud del contrato y a la que se ha asignado parte o toda la contraprestaci\u00f3n variable ha sido satisfecha (o parcialmente satisfecha).\u00bb
\nSeis. En la tercera parte (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado I (\u00abNormas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb), norma 6.\u00aa (\u00abBalance\u00bb), se modifican los n\u00fameros 9 y 13 que quedan redactados de la siguiente forma:
\n\u00ab9. El capital social y, en su caso, la prima de emisi\u00f3n o asunci\u00f3n de acciones o participaciones con naturaleza de patrimonio neto figurar\u00e1n en los ep\u00edgrafes A-1.I. \u2018\u2018Capital\u2019\u2019 y A-1.II. \u2018\u2018Prima de emisi\u00f3n\u2019\u2019, siempre que se hubiera producido la inscripci\u00f3n en el Registro Mercantil de la ejecuci\u00f3n del acuerdo de aumento con anterioridad a la formulaci\u00f3n de las cuentas anuales dentro del plazo establecido en el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital. En caso contrario, figurar\u00e1n en la partida 5. \u2018\u2018Otros pasivos financieros\u2019\u2019 o 3. \u2018\u2018Otras deudas a corto plazo\u2019\u2019, ambas del ep\u00edgrafe C.III \u2018\u2018Deudas a corto plazo\u2019\u2019 del pasivo corriente del modelo normal o abreviado, respectivamente.\u00bb
\n\u00ab13. Cuando la empresa tenga elementos patrimoniales clasificados como \u2018\u2018Activos no corrientes mantenidos para la venta\u2019\u2019 o como \u2018\u2018Pasivos vinculados con activos no corrientes mantenidos para la venta\u2019\u2019, cuyos cambios de valoraci\u00f3n deban registrarse directamente en el patrimonio neto, se crear\u00e1 un ep\u00edgrafe espec\u00edfico \u2018\u2018Activos no corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para la venta\u2019\u2019 dentro de la subagrupaci\u00f3n A-2. \u2018\u2018Ajustes por cambios de valor\u00bb del patrimonio neto del balance normal\u2019\u2019.\u00bb
\nSiete. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado I (\u00abNormas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb), norma 7\u00aa (\u00abCuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u00bb), se modifica el n\u00famero 10, que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab10. En la partida 14.a) \u2018\u2018Variaci\u00f3n de valor razonable en instrumentos financieros. Valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019 se reflejar\u00e1n los cambios en el valor razonable de los instrumentos financieros incluidos en las categor\u00edas de \u2018\u2018Activos (pasivos) financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019 en los t\u00e9rminos recogidos en la norma de registro y valoraci\u00f3n relativa a instrumentos financieros, pudiendo imputarse el importe de los intereses devengados as\u00ed como el de los dividendos devengados a cobrar, en las partidas que corresponda, seg\u00fan su naturaleza.\u00bb
\nOcho. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado I (\u00abNormas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb), norma 8.\u00aa (\u00abEstado de cambios en el patrimonio neto\u00bb), se modifica el n\u00famero 1.2, que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab1.2 Si existe un elemento patrimonial clasificado como \u2018\u2018Activos no corrientes mantenidos para la venta\u2019\u2019 o como \u2018\u2018Pasivos vinculados con activos no corrientes mantenidos para la venta\u2019\u2019, que implique que su valoraci\u00f3n produzca cambios que deban registrarse directamente en el patrimonio neto, se crear\u00e1 un ep\u00edgrafe espec\u00edfico \u2018\u2018Activos no corrientes y pasivos vinculados, con cambios directos en el patrimonio neto\u2019\u2019 dentro de las agrupaciones B. \u2018\u2018Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto\u2019\u2019 y C. \u2018\u2018Transferencias a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019.\u00bb
\nNueve. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado II (\u00abModelos normales de cuentas anuales\u00bb), la subagrupaci\u00f3n A-2) (\u00abAjustes por cambios de valor\u00bb) de la agrupaci\u00f3n A) (\u00abpatrimonio neto\u00bb), del modelo normal de Balance, queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00abA-2) Ajustes por cambios de valor.
\nI. Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\nII. Operaciones de cobertura.
\nIII. Otros.\u00bb
\nDiez. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado II (\u00abModelos normales de cuentas anuales\u00bb), la partida 14 (\u00abVariaci\u00f3n de valor razonable en instrumentos financieros\u00bb) del modelo normal de Cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, se desglosa como sigue:
\n\u00ab14. Variaci\u00f3n de valor razonable en instrumentos financieros:
\na) Valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias.
\nb) Transferencia de ajustes de valor razonable con cambios en el patrimonio neto.\u00bb
\nOnce. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado II (\u00abModelos normales de cuentas anuales\u00bb), se modifica la redacci\u00f3n del apartado 1 (\u00abActivos financieros disponibles para la venta\u00bb) de los ep\u00edgrafes I (\u00abPor valoraci\u00f3n de instrumentos financieros\u00bb) y VI (\u00abPor valoraci\u00f3n de instrumentos financieros\u00bb), del modelo normal del Estado de ingresos y gastos reconocidos, que pasa a denominarse \u00ab1. Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\nDoce. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado II (\u00abModelos normales de cuentas anuales\u00bb), se modifica el punto 11 de la nota 4 (\u00abNormas de registro y valoraci\u00f3n\u00bb), del modelo normal de memoria, que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab4. Normas de registro y valoraci\u00f3n.
\n11. Ingresos y gastos; indicando los criterios generales aplicados. En particular, en relaci\u00f3n con los ingresos por entrega de bienes y prestaci\u00f3n de servicios el criterio seguido para concluir que las obligaciones asumidas por la empresa se cumplen a lo largo del tiempo o en un momento determinado; en concreto, en relaci\u00f3n con las que se cumplen a lo largo del tiempo, se se\u00f1alar\u00e1n los m\u00e9todos empleados para determinar el grado de avance y se informar\u00e1 en caso de que su c\u00e1lculo hubiera sido impracticable.\u00bb
\nTrece. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado II (\u00abModelos normales de cuentas anuales\u00bb), se modifica la nota 9 (\u00abInstrumentos financieros\u00bb), del modelo normal de memoria, que queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00ab9. Instrumentos financieros.
\n9.1 Consideraciones generales y objetivo.
\nLa informaci\u00f3n requerida en los apartados siguientes ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n a los instrumentos financieros incluidos en el alcance de la norma de registro y valoraci\u00f3n novena.
\nEl objetivo de esta nota es requerir a las empresas que, en sus cuentas anuales, incluyan informaci\u00f3n que permita a los usuarios evaluar:
\na) La relevancia de los instrumentos financieros en la situaci\u00f3n financiera y los resultados de la empresa, y
\nb) La naturaleza y alcance de los riesgos procedentes de los instrumentos financieros a los que la entidad se haya expuesto durante el periodo sobre el que se informa y a los que la empresa est\u00e9 expuesta al cierre del ejercicio, as\u00ed como la forma de gestionar dichos riesgos.
\nA los efectos de su presentaci\u00f3n en la memoria, cierta informaci\u00f3n se deber\u00e1 suministrar por clases de instrumentos financieros. \u00c9stas se definir\u00e1n tomando en consideraci\u00f3n la naturaleza de los instrumentos financieros y las categor\u00edas establecidas en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena. Se deber\u00e1 informar sobre las clases definidas por la empresa.
\n9.2 Informaci\u00f3n sobre la relevancia de los instrumentos financieros en la situaci\u00f3n financiera y en los resultados de la empresa.
\n9.2.1 Informaci\u00f3n relacionada con el balance.
\na) Categor\u00edas de activos financieros y pasivos financieros.
\nSe revelar\u00e1 el valor en libros de cada una de las categor\u00edas de activos financieros y pasivos financieros se\u00f1alados en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena, de acuerdo con la siguiente estructura.
\na.1) Activos financieros, salvo inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas.
\nCategor\u00edas Clases
\nInstrumentos financieros a largo plazo Instrumentos financieros a corto plazo Total
\nInstrumentos de patrimonio Valores representativos de deuda Cr\u00e9ditos Derivados
\nOtros Instrumentos de patrimonio Valores representativos
\nde deuda Cr\u00e9ditos Derivados
\nOtros
\nEj x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1
\nActivos a valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias.
\n\u2013 Cartera de negociaci\u00f3n.
\n\u2013 Designados.
\n\u2013 Otros.
\nActivos financieros a coste amortizado.
\nActivos financieros a coste.
\nActivos a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\nDerivados de cobertura.
\nTotal.
\na.2) Pasivos financieros.
\nCategor\u00edas Clases
\nInstrumentos financieros a largo plazo Instrumentos financieros a corto plazo Total
\nDeudas con entidades de cr\u00e9dito Obligaciones y otros valores negociables Derivados
\nOtros Deudas con entidades de cr\u00e9dito Obligaciones y otros valores negociables Derivados
\nOtros
\nEj x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1
\nPasivos financieros a coste amortizado o coste.
\nPasivos a valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias.
\n\u2013 Cartera de negociaci\u00f3n.
\n\u2013 Designados.
\n\u2013 Otros.
\nDerivados de cobertura.
\nTotal.
\nb) Activos financieros y pasivos financieros valorados a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nSe informar\u00e1 sobre el importe de la variaci\u00f3n en el valor razonable, durante el ejercicio y la acumulada desde su designaci\u00f3n, e indicar\u00e1 el m\u00e9todo empleado para realizar dicho c\u00e1lculo.
\nCon respecto a los instrumentos financieros derivados, distintos de los que se califiquen como instrumentos de cobertura, se informar\u00e1 sobre la naturaleza de los instrumentos y las condiciones importantes que puedan afectar al importe, al calendario y a la certidumbre de los futuros flujos de efectivo.
\nEn caso de que la empresa haya designado activos financieros o pasivos financieros para valorarlos a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, informar\u00e1 sobre el uso de esta opci\u00f3n, especificando el cumplimiento de los requisitos exigidos en la norma de registro y valoraci\u00f3n.
\nSi la empresa ha designado un pasivo financiero en ejercicio de la opci\u00f3n del valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, se informar\u00e1 sobre:
\n1. El importe del cambio, durante el periodo y de forma acumulada, en el valor razonable del pasivo que es atribuible a cambios en el riesgo de cr\u00e9dito.
\n2. La diferencia entre el importe en libros del pasivo y el importe que la empresa estar\u00eda obligada a pagar en el momento del vencimiento.
\nc) Reclasificaciones.
\nSi de acuerdo con lo establecido en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena se hubiese reclasificado un activo financiero se informar\u00e1 sobre los importes de dicha reclasificaci\u00f3n por cada categor\u00eda de activos financieros y se incluir\u00e1 una justificaci\u00f3n de la misma. En particular, se dar\u00e1 una explicaci\u00f3n detallada del cambio en la gesti\u00f3n de los activos financieros y se har\u00e1 una descripci\u00f3n cualitativa de su efecto en las cuentas anuales de la empresa.
\nd) Compensaci\u00f3n de activos y pasivos financieros.
\nLa empresa deber\u00e1 incluir informaci\u00f3n para permitir a los usuarios de las cuentas anuales comprender el efecto o efecto potencial sobre su situaci\u00f3n financiera de los acuerdos de compensaci\u00f3n a que se refiere el apartado 2 de la norma de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales 6.\u00aa Balance.
\nPara cumplir con este objetivo, la empresa incluir\u00e1 de forma separada para los activos financieros reconocidos y los pasivos financieros reconocidos la siguiente informaci\u00f3n:
\n1. Los importes brutos de los activos financieros reconocidos y los pasivos financieros reconocidos.
\n2. Los importes que est\u00e1n compensados de acuerdo con los criterios del mencionado apartado 2.
\n3. Los importes netos presentados en el balance.
\ne) Activos cedidos y aceptados en garant\u00eda.
\nSe informar\u00e1 del valor en libros de los activos financieros entregados como garant\u00eda, de la clase a la que pertenecen, as\u00ed como de los plazos y condiciones relacionados con dicha operaci\u00f3n de garant\u00eda.
\nSi la empresa mantuviese activos de terceros en garant\u00eda, ya sean financieros o no, de los que pueda disponer, aunque no se hubiese producido el impago, informar\u00e1 sobre:
\n1. El valor razonable del activo recibido en garant\u00eda.
\n2. El valor razonable de cualquier activo recibido en garant\u00eda del que la empresa haya dispuesto y si tiene la obligaci\u00f3n de devolverlo o no, y
\n3. Los plazos y condiciones relativos al uso, por parte de la empresa, de los activos recibidos en garant\u00eda.
\nf) Instrumentos financieros compuestos con m\u00faltiples derivados impl\u00edcitos.
\nCuando una empresa haya emitido un instrumento que contiene un componente de pasivo y otro de patrimonio, y el instrumento incorpore varios derivados impl\u00edcitos cuyos valores fueran interdependientes (como es el caso de un instrumento de deuda convertible con una opci\u00f3n de rescate), informar\u00e1 sobre la existencia de esas caracter\u00edsticas.
\ng) Correcciones por deterioro del valor originadas por el riesgo de cr\u00e9dito.
\nSe presentar\u00e1, para cada clase de activos financieros, un an\u00e1lisis del movimiento de las cuentas correctoras representativas de las p\u00e9rdidas por deterioro originadas por el riesgo de cr\u00e9dito.
\nh) Impago e incumplimiento de condiciones contractuales.
\nEn relaci\u00f3n con los pr\u00e9stamos recibidos y pendientes de pago al cierre del ejercicio, se informar\u00e1 de:
\n1. Los detalles de cualquier impago del principal o intereses que se haya producido durante el ejercicio.
\n2. El valor en libros en la fecha de cierre del ejercicio de aquellos pr\u00e9stamos en los que se hubiese producido un incumplimiento por impago, y
\n3. Si el impago ha sido subsanado o se han renegociado las condiciones del pr\u00e9stamo, antes de la fecha de formulaci\u00f3n de las cuentas anuales.
\nSi durante el ejercicio se hubiese producido un incumplimiento contractual distinto del impago y siempre que este hecho otorgase al prestamista el derecho a reclamar el pago anticipado, se suministrar\u00e1 una informaci\u00f3n similar a la descrita, excepto si el incumplimiento se hubiese subsanado o las condiciones se hubiesen renegociado antes de la fecha de cierre del ejercicio.
\ni) Deudas con caracter\u00edsticas especiales.
\nCuando la empresa tenga contra\u00eddas deudas con caracter\u00edsticas especiales, informar\u00e1 de la naturaleza de las deudas, sus importes y caracter\u00edsticas, desglosando cuando proceda si son con empresas del grupo o asociadas.
\n9.2.2 Informaci\u00f3n relacionada con la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias y el patrimonio neto.
\nSe informar\u00e1 de:
\n1. Las p\u00e9rdidas o ganancias netas procedentes de las distintas categor\u00edas de instrumentos financieros definidas en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena.
\n2. La ganancia o p\u00e9rdida reconocida en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias que surge de la baja de activos financieros medidos al coste amortizado, mostrando por separado las ganancias y las p\u00e9rdidas surgidas de la baja de dichos activos financieros. Esta informaci\u00f3n incluir\u00e1 las razones para dar de baja en cuentas a esos activos financieros.
\n3. Los ingresos y gastos financieros calculados por aplicaci\u00f3n del m\u00e9todo del tipo de inter\u00e9s efectivo.
\n9.2.3 Otra informaci\u00f3n a incluir en la memoria.
\n9.2.3.1 Contabilidad de coberturas.
\nEl objetivo de la informaci\u00f3n a incluir sobre contabilidad de coberturas es proporcionar al usuario de las cuentas anuales informaci\u00f3n relevante y fiable sobre:
\n1. La estrategia de gesti\u00f3n del riesgo de la empresa y la forma en que se aplica para gestionar el riesgo,
\n2. La forma en que las actividades de cobertura de la empresa pueden afectar al importe, calendario e incertidumbre de sus flujos de efectivo futuros, y
\n3. El efecto que la contabilidad de coberturas ha tenido sobre el balance, la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias y el estado de cambios en el patrimonio neto.
\nPara cumplir este objetivo, la empresa deber\u00e1 incluir, por clases de cobertura contable, una descripci\u00f3n detallada de las operaciones de cobertura que realice, de los instrumentos financieros designados como instrumentos de cobertura, as\u00ed como de sus valores razonables en la fecha de cierre de ejercicio y de la naturaleza de los riesgos que han sido cubiertos.
\nLa empresa deber\u00e1 justificar que se cumplen los requisitos exigidos en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena, y, en particular, deber\u00e1 incluir una descripci\u00f3n de:
\n1. C\u00f3mo determina la relaci\u00f3n econ\u00f3mica entre la partida cubierta y el instrumento de cobertura a efectos de evaluar la eficacia de la cobertura, y
\n2. C\u00f3mo establece la ratio de cobertura y cu\u00e1les son los or\u00edgenes de la ineficacia de la cobertura.
\nAdicionalmente, en las coberturas de flujos de efectivo, la empresa informar\u00e1 sobre:
\n1. Los ejercicios en los cuales se espera que ocurran los flujos de efectivo y los ejercicios en los cuales se espera que afecten a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\n2. El importe reconocido en el patrimonio neto durante el ejercicio y el importe que ha sido imputado a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias desde el patrimonio neto, detallando los importes incluidos en cada partida de la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\n3. El importe que se haya reducido del patrimonio neto durante el ejercicio y se haya incluido en la valoraci\u00f3n inicial del precio de adquisici\u00f3n o del valor en libros de un activo o pasivo no financiero, cuando la partida cubierta sea una transacci\u00f3n prevista altamente probable, y
\n4. Todas las transacciones previstas para las que previamente se haya aplicado contabilidad de coberturas, pero que no se espera que vayan a ocurrir.
\nEn las coberturas de valor razonable tambi\u00e9n se informar\u00e1 sobre el importe de las p\u00e9rdidas o ganancias del instrumento de cobertura y de las p\u00e9rdidas o ganancias de la partida cubierta atribuibles al riesgo cubierto.
\nAsimismo, se revelar\u00e1 el importe de la ineficacia registrada en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias en relaci\u00f3n con la cobertura de los flujos de efectivo y con la cobertura de la inversi\u00f3n neta en negocios en el extranjero.
\n9.2.3.2 Valor razonable.
\na) Objetivo de la informaci\u00f3n.
\nPara los instrumentos financieros valorados a valor razonable, se informar\u00e1:
\n1. De las t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n y de las variables utilizadas para desarrollar dichas valoraciones con posterioridad al reconocimiento inicial;
\n2. Del efecto en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias o en el estado de ingresos y gastos reconocidos de las valoraciones recurrentes que utilicen variables de nivel 3 significativas.
\nb) Para lograr este objetivo la empresa deber\u00e1 informar, entre otros, de los siguientes aspectos:
\n1. Del valor razonable de cada clase de instrumentos financieros y de la comparaci\u00f3n con su correspondiente valor en libros. No ser\u00e1 necesario incluir el valor razonable en los siguientes supuestos:
\n1.\u00ba Cuando el valor en libros constituya una aproximaci\u00f3n aceptable del valor razonable; por ejemplo, en el caso de los cr\u00e9ditos y d\u00e9bitos por operaciones comerciales a corto plazo.
\n2.\u00ba Cuando se trate de instrumentos financieros no cotizados en un mercado activo y los derivados que tengan a estos por subyacente, que, seg\u00fan lo establecido en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena, se valoren por su coste.
\nEn este caso, la empresa revelar\u00e1 este hecho y describir\u00e1 el instrumento financiero, su valor en libros y la explicaci\u00f3n de las causas que impiden la determinaci\u00f3n fiable de su valor razonable. Igualmente, se informar\u00e1 sobre si la empresa tiene o no la intenci\u00f3n de enajenarlo y cu\u00e1ndo.
\nEn el caso de baja del balance del instrumento financiero durante el ejercicio, se revelar\u00e1 este hecho, as\u00ed como el valor en libros y el importe de la p\u00e9rdida o ganancia reconocida en el momento de la baja.
\n2. El nivel de jerarqu\u00eda de valor razonable dentro del cual se clasifican las valoraciones considerando que el instrumento financiero se incluir\u00e1 \u00edntegramente en un solo nivel.
\nNivel 1: estimaciones que utilizan precios cotizados sin ajustar en mercados activos para activos o pasivos id\u00e9nticos, a los que la empresa pueda acceder en la fecha de valoraci\u00f3n.
\nNivel 2: estimaciones que utilizan precios cotizados en mercados activos para instrumentos similares u otras metodolog\u00edas de valoraci\u00f3n en las que todas las variables significativas est\u00e1n basadas en datos de mercado observables directa o indirectamente.
\nNivel 3: estimaciones en las que alguna variable significativa no est\u00e1 basada en datos de mercado observables.
\nUna estimaci\u00f3n del valor razonable se clasifica en el mismo nivel de jerarqu\u00eda de valor razonable que la variable de menor nivel que sea significativa para el resultado de la valoraci\u00f3n. A estos efectos, una variable significativa es aquella que tiene una influencia decisiva sobre el resultado de la estimaci\u00f3n. En la evaluaci\u00f3n de la importancia de una variable concreta para la estimaci\u00f3n se tendr\u00e1n en cuenta las condiciones espec\u00edficas del activo o pasivo que se valora.
\n3. Los importes de las transferencias entre el nivel 1 y 2 de los instrumentos financieros que se valoren a valor razonable de forma recurrente y siempre que se mantengan al final del ejercicio; las razones de las transferencias, y la pol\u00edtica de la entidad para determinarlo, distinguiendo las entradas de las salidas de cada nivel.
\n4. Una descripci\u00f3n de las t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n, los cambios en dichas t\u00e9cnicas, y las variables utilizadas en la determinaci\u00f3n del valor razonable, para los instrumentos financieros clasificados en los niveles 2 y 3.
\n5. Informaci\u00f3n cuantitativa sobre las variables no observables significativas utilizadas en la determinaci\u00f3n del valor razonable de los instrumentos financieros clasificados en el nivel 3.
\n6. Conciliaci\u00f3n de los saldos iniciales y finales de los instrumentos financieros cuyas valoraciones est\u00e9n clasificadas en el nivel 3, distinguiendo las partidas en que se encuentran ubicados, las compras, ventas, emisiones y liquidaciones, as\u00ed como los importes de las transferencias hacia o desde el nivel 3. La empresa distinguir\u00e1 los importes reconocidos en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias que hayan sido realizados de los que no. En particular, se desglosar\u00e1 la pol\u00edtica y los motivos para dichas transferencias hacia o desde el nivel 3.
\n7. Una descripci\u00f3n de los procesos de valoraci\u00f3n utilizados en las valoraciones que se clasifiquen en el nivel 3.
\n8. Para las valoraciones recurrentes clasificadas en el nivel 3, una descripci\u00f3n de la sensibilidad de dichas valoraciones a cambios en las variables no observables si un cambio en estas variables puede dar lugar a una valoraci\u00f3n significativamente distinta. Si estas variables est\u00e1n relacionadas con otras no observables utilizadas en la valoraci\u00f3n, se proporcionar\u00e1 una descripci\u00f3n de estas relaciones y de la forma en que pueden afectar a la valoraci\u00f3n.
\n9. Para las valoraciones de valor razonable de instrumentos financieros clasificados en el nivel 3, la empresa informar\u00e1 acerca de si un cambio en una o m\u00e1s variables no observables para reflejar supuestos alternativos razonablemente posibles cambiar\u00eda de forma significativa el valor razonable y el efecto de estos cambios. A estos efectos, la relevancia se juzgar\u00e1 con respecto al resultado del ejercicio, activos o pasivos totales o total del patrimonio neto.
\n9.2.3.3 Empresas del grupo, multigrupo y asociadas.
\nSe detallar\u00e1 informaci\u00f3n sobre las empresas del grupo, multigrupo y asociadas, incluyendo:
\na) Denominaci\u00f3n, domicilio y forma jur\u00eddica de las empresas del grupo, especificando para cada una de ellas:
\n1. Actividades que ejercen.
\n2. Fracci\u00f3n de capital y de los derechos de voto que se posee directa e indirectamente, distinguiendo entre ambos.
\n3. Importe del capital, reservas, otras partidas del patrimonio neto y resultado del \u00faltimo ejercicio que se derive de los criterios incluidos en el C\u00f3digo de Comercio y sus normas de desarrollo, diferenciando el resultado de explotaci\u00f3n y desglosando el de operaciones continuadas y el de operaciones interrumpidas, en caso de que la empresa del grupo est\u00e9 obligada a dar esta informaci\u00f3n en sus cuentas anuales individuales.
\n4. Valor seg\u00fan libros de la participaci\u00f3n en capital.
\n5. Dividendos recibidos en el ejercicio.
\n6. Indicaci\u00f3n de si las acciones cotizan o no en un mercado regulado y, en su caso, cotizaci\u00f3n media del \u00faltimo trimestre del ejercicio y cotizaci\u00f3n al cierre del ejercicio.
\nb) La misma informaci\u00f3n que la del punto anterior respecto de las empresas multigrupo, asociadas, las empresas en las que aun poseyendo m\u00e1s del 20% del capital la empresa no ejerza influencia significativa y aquellas en las que la sociedad sea socio colectivo. Asimismo, se informar\u00e1 sobre las contingencias en las que se haya incurrido en relaci\u00f3n con dichas empresas. Si la empresa ejerce influencia significativa sobre otra poseyendo un porcentaje inferior al 20% del capital o si poseyendo m\u00e1s del 20% no se ejerce influencia significativa, se explicar\u00e1n las circunstancias que afectan a dichas relaciones.
\nc) Se detallar\u00e1n las adquisiciones realizadas durante el ejercicio que hayan llevado a calificar a una empresa como dependiente, indic\u00e1ndose la fracci\u00f3n de capital y el porcentaje de derechos de voto adquiridos.
\nd) Notificaciones efectuadas, en cumplimiento de lo dispuesto en el art\u00edculo 155 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, a las sociedades participadas, directa o indirectamente, en m\u00e1s de un 10%.
\ne) Importe de las correcciones valorativas por deterioro registradas en las distintas participaciones, diferenciando las reconocidas en el ejercicio de las acumuladas. Asimismo, se informar\u00e1 en su caso, sobre las dotaciones y reversiones de las correcciones valorativas por deterioro cargadas y abonadas, respectivamente, contra la partida del patrimonio neto que recoja los ajustes valorativos, en los t\u00e9rminos indicados en la norma de registro y valoraci\u00f3n.
\nf) El resultado derivado de la enajenaci\u00f3n o disposici\u00f3n por otro medio, de inversiones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas.
\n9.2.3.4 Otro tipo de informaci\u00f3n.
\nSe deber\u00e1 incluir informaci\u00f3n sobre:
\n1. Los compromisos firmes de compra de activos financieros y fuentes previsibles de financiaci\u00f3n, as\u00ed como los compromisos firmes de venta.
\n2. Los contratos de compra o venta de activos no financieros, que de acuerdo con el apartado 5.3 de la norma de registro y valoraci\u00f3n novena, se reconozcan y valoren seg\u00fan lo dispuesto en dicha norma.
\n3. Cualquier otra circunstancia de car\u00e1cter sustantivo que afecte a los activos financieros, tal como litigios, embargos o situaciones similares.
\n4. El importe disponible en las l\u00edneas de descuento, as\u00ed como las p\u00f3lizas de cr\u00e9dito concedidas a la empresa con sus l\u00edmites respectivos, precisando la parte dispuesta.
\n5. El importe de las deudas con garant\u00eda real, con indicaci\u00f3n de su forma y naturaleza.
\n9.3 Informaci\u00f3n sobre la naturaleza y el nivel de riesgo procedente de instrumentos financieros.
\n9.3.1 Informaci\u00f3n cualitativa.
\nPara cada tipo de riesgo: riesgo de cr\u00e9dito, riesgo de liquidez y riesgo de mercado (este \u00faltimo comprende el riesgo de tipo de cambio, de tipo de inter\u00e9s y otros riesgos de precio), se informar\u00e1 de la exposici\u00f3n al riesgo y c\u00f3mo se produce este, y se describir\u00e1n los objetivos, pol\u00edticas y procedimientos de gesti\u00f3n del riesgo y los m\u00e9todos que se utilizan para su medici\u00f3n.
\nSi hubiera cambios en estos extremos de un ejercicio a otro, deber\u00e1n explicarse.
\n9.3.2 Informaci\u00f3n cuantitativa.
\n9.3.2.1 Para cada tipo de riesgo se incluir\u00e1 un resumen de la informaci\u00f3n cuantitativa respecto a la exposici\u00f3n al riesgo en la fecha de cierre del ejercicio. Esta informaci\u00f3n se basar\u00e1 en la utilizada internamente por el consejo de administraci\u00f3n de la empresa u \u00f3rgano de gobierno equivalente.
\nEn particular, para cada tipo de riesgo se incluir\u00e1, al menos, la informaci\u00f3n que a continuaci\u00f3n se indica:
\na) Riesgo de cr\u00e9dito.
\nEn todo caso, se informar\u00e1 sobre:
\n1. Las definiciones de incumplimiento que la empresa utiliza, incluyendo las razones para seleccionar dichas definiciones.
\n2. La forma en que se agruparon los instrumentos si las p\u00e9rdidas por deterioro se miden sobre una base colectiva.
\n3. Las principales caracter\u00edsticas de las modificaciones o reestructuraciones de cr\u00e9ditos que se hayan producido en el ejercicio.
\n4. La pol\u00edtica de cancelaciones o baja de balance de la empresa, incluyendo los indicadores de que no hay expectativas razonables de recuperaci\u00f3n, as\u00ed como informaci\u00f3n sobre la pol\u00edtica para activos financieros que se cancelan, pero que todav\u00eda est\u00e1n sujetos a una actividad de exigencia de cumplimiento.
\nPara cada clase de activos financieros en mora o deteriorados, se informar\u00e1 sobre:
\n1. La antig\u00fcedad de los activos financieros en mora al final del ejercicio sobre el que se informa.
\n2. El importe de las correcciones valorativas por deterioro, as\u00ed como el importe de cualquier ingreso financiero reconocido en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias relacionado con tales activos.
\n3. El importe que mejor representa su m\u00e1ximo nivel de exposici\u00f3n al riesgo de cr\u00e9dito al final del ejercicio sobre el que se informa y una descripci\u00f3n de las garant\u00edas de que disponga la empresa y de otras mejoras crediticias, as\u00ed como de su efecto financiero (por ejemplo, una cuantificaci\u00f3n de la medida en que las garant\u00edas y otras mejoras crediticias aten\u00faan el riesgo de cr\u00e9dito), en relaci\u00f3n con el importe que mejor representa el m\u00e1ximo nivel de exposici\u00f3n al riesgo de cr\u00e9dito.
\nCuando una empresa haya obtenido durante el ejercicio, activos financieros o no financieros al ejecutar las garant\u00edas que aseguraban el cobro, o al ejecutar otras mejoras crediticias (por ejemplo, avales), y tales activos cumplan los criterios de reconocimiento, la entidad revelar\u00e1, respecto de tales activos mantenidos al cierre del ejercicio:
\n1. La naturaleza e importe en libros de los activos.
\n2. Cuando los activos no sean f\u00e1cilmente convertibles en efectivo, sus pol\u00edticas para enajenar o disponer por otra v\u00eda de tales activos, o para utilizarlos en sus actividades.
\nb) Riesgo de liquidez.
\nPara los pasivos financieros que tengan un vencimiento determinado o determinable, se deber\u00e1 informar sobre los importes que venzan en cada uno de los cinco a\u00f1os siguientes al cierre del ejercicio y del resto hasta su \u00faltimo vencimiento. Estas indicaciones figurar\u00e1n separadamente para cada una de las partidas de pasivos financieros conforme al modelo de balance.
\nAdicionalmente la empresa deber\u00e1 incluir una explicaci\u00f3n de c\u00f3mo gestiona el riesgo de liquidez inherente en los citados pasivos.
\nc) Riesgo de mercado.
\nSalvo que una entidad cumpla lo establecido en el p\u00e1rrafo siguiente, se informar\u00e1 sobre:
\n1. Un an\u00e1lisis de sensibilidad para cada tipo de riesgo de mercado al que la entidad est\u00e9 expuesta al cierre del ejercicio, mostrando c\u00f3mo podr\u00eda verse afectado el resultado del per\u00edodo y el patrimonio debido a cambios en la variable relevante de riesgo, que sean razonablemente posibles en dicha fecha.
\n2. Los m\u00e9todos e hip\u00f3tesis utilizados al elaborar el an\u00e1lisis de sensibilidad.
\n3. Los cambios habidos desde el per\u00edodo anterior en los m\u00e9todos e hip\u00f3tesis utilizados, as\u00ed como las razones de tales cambios.
\nSi una empresa elaborase un an\u00e1lisis de sensibilidad, tal como el del valor en riesgo, que reflejase las interdependencias entre las variables de riesgo (por ejemplo, entre las tasas de inter\u00e9s y de cambio) y lo utilizase para gestionar riesgos financieros, podr\u00e1 utilizar ese an\u00e1lisis de sensibilidad en lugar del especificado en el p\u00e1rrafo anterior. En tal caso, se incluir\u00e1 tambi\u00e9n:
\n1. Una explicaci\u00f3n del m\u00e9todo utilizado al elaborar dicho an\u00e1lisis de sensibilidad, as\u00ed como de los principales par\u00e1metros e hip\u00f3tesis subyacentes en los datos suministrados.
\n2. Una explicaci\u00f3n del objetivo del m\u00e9todo utilizado, as\u00ed como de las limitaciones que pudieran hacer que la informaci\u00f3n no reflejase plenamente el valor razonable de los activos y pasivos implicados.
\n9.3.2.2 Para cada tipo de riesgo se incluir\u00e1 informaci\u00f3n sobre las concentraciones de riesgo, que incluir\u00e1 una descripci\u00f3n de la forma de determinar la concentraci\u00f3n, las caracter\u00edsticas comunes de cada concentraci\u00f3n (\u00e1rea geogr\u00e1fica, divisa, mercado, contrapartida, etc.), y el importe de las exposiciones al riesgo asociado a los instrumentos financieros que compartan tales caracter\u00edsticas.
\n9.4 Transferencias de activos financieros.
\nA efectos de la aplicaci\u00f3n de los requerimientos que se recogen a continuaci\u00f3n una empresa transfiere total o parcialmente un activo financiero (el activo financiero transferido) si y solo si se da, al menos, una de las siguientes condiciones:
\n1. Transfiere los derechos contractuales a recibir los flujos de efectivo de ese activo financiero; o
\n2. Retiene los derechos contractuales a recibir los flujos de efectivo de ese activo financiero, pero asume en un acuerdo, una obligaci\u00f3n contractual de pagar dichos flujos de efectivo a uno o m\u00e1s receptores.
\nCuando la empresa hubiese realizado cesiones de activos financieros de tal forma que una parte de los mismos, o su totalidad, no cumpla las condiciones para la baja del balance, se\u00f1aladas en el apartado 2.7 de la norma de registro y valoraci\u00f3n novena, proporcionar\u00e1 la siguiente informaci\u00f3n agrupada por clases de activos:
\n1. La naturaleza de los activos cedidos.
\n2. La naturaleza de los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad a los que la empresa permanece expuesta.
\n3. El valor en libros de los activos cedidos y los pasivos asociados, que la empresa mantenga registrados, y
\n4. Cuando la empresa reconozca los activos en funci\u00f3n de su implicaci\u00f3n continuada, el valor en libros de los activos que inicialmente figuraban en el balance, el valor en libros de los activos que la empresa contin\u00faa reconociendo y el valor en libros de los pasivos asociados.
\n9.5 Fondos propios.
\nSe informar\u00e1 sobre:
\na) N\u00famero de acciones o participaciones en el capital y valor nominal de cada una de ellas, distinguiendo por clases, as\u00ed como los derechos otorgados a las mismas y las restricciones que puedan tener. Tambi\u00e9n, en su caso, se indicar\u00e1 para cada clase los desembolsos pendientes, as\u00ed como la fecha de exigibilidad. Y, en su caso, los desembolsos exigidos pendientes y en situaci\u00f3n de mora, as\u00ed como las actuaciones seguidas por la empresa en el marco de la legislaci\u00f3n mercantil para recuperar los desembolsos exigidos. Esta misma informaci\u00f3n se requerir\u00e1 respecto a otros instrumentos de patrimonio distintos del capital.
\nb) Ampliaci\u00f3n de capital en curso indicando el n\u00famero de acciones o participaciones a suscribir, su valor nominal, la prima de emisi\u00f3n, el desembolso inicial, los derechos que incorporar\u00e1n y restricciones que tendr\u00e1n; as\u00ed como la existencia o no de derechos preferentes de suscripci\u00f3n a favor de socios, accionistas u obligacionistas; y el plazo concedido para la suscripci\u00f3n.
\nc) Importe del capital autorizado por la junta de accionistas para que los administradores lo pongan en circulaci\u00f3n, indicando el periodo al que se extiende la autorizaci\u00f3n.
\nd) Derechos incorporados a las partes de fundador, bonos de disfrute, obligaciones convertibles e instrumentos financieros similares, con indicaci\u00f3n de su n\u00famero y de la extensi\u00f3n de los derechos que confieren.
\ne) Circunstancias espec\u00edficas que restringen la disponibilidad de las reservas.
\nf) N\u00famero, valor nominal y precio medio de adquisici\u00f3n de las acciones o participaciones propias en poder de la sociedad o de un tercero que obre por cuenta de esta, especificando su destino final previsto e importe de la reserva por adquisici\u00f3n de acciones de la sociedad dominante. Tambi\u00e9n se informar\u00e1 sobre el n\u00famero, valor nominal e importe de la reserva correspondiente a las acciones propias aceptadas en garant\u00eda. En su caso, se informar\u00e1 igualmente en lo que corresponda, respecto a otros instrumentos de patrimonio distintos del capital.
\ng) La parte de capital que, en su caso, es pose\u00eddo por otra empresa, directamente o por medio de sus filiales, cuando sea igual o superior al 10%.
\nh) Acciones de la sociedad admitidas a cotizaci\u00f3n.
\ni) Opciones de compra o de venta emitidas por la sociedad u otros contratos sobre sus propias acciones, que deban calificarse como fondos propios, describiendo sus condiciones e importes correspondientes.
\nj) Circunstancias espec\u00edficas relativas a subvenciones, donaciones y legados recibidos por la empresa y otorgados por socios o propietarios.\u00bb
\nCatorce. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado II (\u00abModelos normales de cuentas anuales\u00bb), se modifica la nota 13 (\u00abIngresos y gastos del modelo normal de memoria\u00bb), que queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00ab13. Ingresos y gastos.
\n13.1 Consideraciones generales y objetivo.
\n1. El objetivo de los requerimientos de informaci\u00f3n a incluir en esta nota de la memoria en relaci\u00f3n con los ingresos es que la empresa proporcione informaci\u00f3n suficiente que permita a los usuarios de las cuentas anuales comprender la naturaleza, importe, calendario e incertidumbre de los ingresos de actividades ordinarias y flujos de efectivo que surgen de contratos con clientes. Para lograr este objetivo, la empresa suministrar\u00e1 informaci\u00f3n cualitativa y cuantitativa sobre los siguientes aspectos:
\na) Contratos con clientes,
\nb) Juicios significativos, y cambios en dichos juicios, realizados sobre dichos contratos, y
\nc) Activos reconocidos por los costes para obtener o cumplir un contrato con un cliente.
\n2. A la hora de proporcionar esta informaci\u00f3n, la empresa considerar\u00e1 el nivel de detalle necesario para satisfacer el objetivo de informaci\u00f3n a revelar y cu\u00e1nto \u00e9nfasis poner en cada uno de los diversos requerimientos. Para ello, agregar\u00e1 o desagregar\u00e1 la informaci\u00f3n a revelar de forma que la informaci\u00f3n \u00fatil no se enmascare por la inclusi\u00f3n de un gran volumen de detalles insignificantes o por la agregaci\u00f3n de partidas que tengan sustancialmente diferentes caracter\u00edsticas.
\n13.2 Informaci\u00f3n sobre los contratos con clientes.
\n1. Desagregaci\u00f3n de los ingresos de actividades ordinarias.
\na) La empresa desagregar\u00e1 los ingresos reconocidos de actividades ordinarias procedentes de contratos con clientes en categor\u00edas que representen la forma en que la naturaleza, importe e incertidumbre de los ingresos de actividades ordinarias y flujos de efectivo se ven afectados por factores econ\u00f3micos.
\nb) Al seleccionar el tipo de categor\u00eda (o categor\u00edas) a utilizar para desagregar los ingresos de actividades ordinarias, la empresa considerar\u00e1 la forma en que se ha presentado la informaci\u00f3n sobre los ingresos de actividades ordinarias para otros prop\u00f3sitos, incluyendo los siguientes:
\n1.\u00ba Informaci\u00f3n a revelar presentada fuera de las cuentas anuales.
\n2.\u00ba Informaci\u00f3n regularmente revisada por la m\u00e1xima autoridad en la toma de decisiones para evaluar el rendimiento financiero de los segmentos de operaci\u00f3n.
\n3.\u00ba Otra informaci\u00f3n que sea similar a los tipos de informaci\u00f3n identificados en los p\u00e1rrafos anteriores y que utiliza la empresa o los usuarios de las cuentas anuales para evaluar el rendimiento financiero de la empresa o tomar decisiones sobre asignaci\u00f3n de recursos.
\nc) Algunas de las categor\u00edas que puede ser apropiado incluir, podr\u00edan ser las siguientes:
\n1.\u00ba Tipo de bien o servicio (por ejemplo, l\u00edneas de productos principales).
\n2.\u00ba Regi\u00f3n geogr\u00e1fica (por ejemplo, pa\u00eds o regi\u00f3n).
\n3.\u00ba Mercado o tipo de cliente (por ejemplo, clientes de la Administraci\u00f3n P\u00fablica y otros clientes).
\n4.\u00ba Tipo de contrato (por ejemplo, contratos a precio fijo y por tiempo y por materiales).
\n5.\u00ba Duraci\u00f3n del contrato (por ejemplo, contratos a corto y a largo plazo).
\n6.\u00ba Calendario de transferencia de bienes o servicios (por ejemplo, ingresos de actividades ordinarias procedentes de bienes o servicios transferidos a clientes en un momento determinado e ingresos de actividades ordinarias procedentes de bienes o servicios transferidos a lo largo del tiempo).
\n7.\u00ba Canales de ventas (por ejemplo, bienes vendidos directamente a clientes y bienes vendidos a trav\u00e9s de intermediarios).
\n2. Saldos del contrato.
\nLa empresa informar\u00e1 sobre los saldos de apertura y cierre de las cuentas por cobrar, activos del contrato y pasivos del contrato derivados de acuerdos con clientes, en caso de que no se presenten por separado en el balance. En particular, se desglosar\u00e1n las contrapartidas contabilizadas por el reconocimiento de ingresos distintas a un derecho de cobro o efectivo.
\n3. Obligaciones a cumplir.
\nLa empresa revelar\u00e1 informaci\u00f3n sobre las obligaciones asumidas frente al cliente, incluyendo una descripci\u00f3n de los aspectos siguientes:
\na) Cuando cumple la empresa las obligaciones frente al cliente (por ejemplo, en el momento del env\u00edo, en el momento de la entrega, a medida que se presta o en el momento en que se completa el servicio), incluyendo cuando se cumplen las obligaciones en un acuerdo de entrega posterior a la facturaci\u00f3n.
\nb) Los t\u00e9rminos de pago significativos (por ejemplo, cuando se exige habitualmente el pago, si el contrato tiene un componente de financiaci\u00f3n significativo, si el importe de la contraprestaci\u00f3n es variable y si la estimaci\u00f3n de la contraprestaci\u00f3n variable est\u00e1 restringida por las limitaciones existentes para su estimaci\u00f3n).
\nc) La naturaleza de los bienes o servicios que la empresa se ha comprometido a transferir, destacando cualquier obligaci\u00f3n de organizar para un tercero la transferencia de bienes o servicios, es decir, si la empresa est\u00e1 actuando como un agente o comisionista.
\nd) Las obligaciones de devoluci\u00f3n, reembolso y otras obligaciones similares.
\ne) Los tipos de garant\u00edas y obligaciones relacionadas.
\n13.3 Informaci\u00f3n sobre los juicios significativos en la aplicaci\u00f3n de la norma de registro y valoraci\u00f3n.
\nLa empresa revelar\u00e1 los juicios y cambios de juicios realizados en aplicaci\u00f3n de la norma de registro y valoraci\u00f3n sobre ingresos por ventas y prestaci\u00f3n de servicios que afecten de forma significativa a la determinaci\u00f3n del importe y calendario de los ingresos de actividades ordinarias de los contratos con clientes. En concreto, la empresa explicar\u00e1 los juicios y cambios en los juicios, utilizados al determinar los aspectos siguientes:
\n1. El calendario en que se estima cumplir las obligaciones asumidas por la empresa frente al cliente.
\na) Para las obligaciones asumidas que la empresa satisface a lo largo del tiempo, la empresa revelar\u00e1 los siguientes aspectos:
\n1.\u00ba Los m\u00e9todos utilizados para determinar el grado de avance y reconocer los ingresos de actividades ordinarias (por ejemplo, una descripci\u00f3n de los m\u00e9todos de producto o de los m\u00e9todos de recursos utilizados y la forma en que se han aplicado).
\n2.\u00ba Una explicaci\u00f3n de por qu\u00e9 los m\u00e9todos utilizados proporcionan una representaci\u00f3n fiel de la transferencia de los bienes o servicios.
\nb) Para obligaciones que se satisfacen en un momento determinado, la empresa revelar\u00e1 los juicios significativos realizados para evaluar cu\u00e1ndo obtiene un cliente el control de los bienes o servicios comprometidos.
\n2. El precio de la transacci\u00f3n y los importes asignados a cada obligaci\u00f3n.
\nLa empresa incluir\u00e1 informaci\u00f3n sobre los m\u00e9todos, datos de entrada y supuestos utilizados para todos los extremos siguientes:
\na) Determinaci\u00f3n del precio de la transacci\u00f3n, que incluye, pero no se limita a la estimaci\u00f3n de la contraprestaci\u00f3n variable, el ajuste a la contraprestaci\u00f3n por los efectos del valor temporal del dinero y la medici\u00f3n de la contraprestaci\u00f3n distinta al efectivo,
\nb) Evaluaci\u00f3n de si la estimaci\u00f3n de la contraprestaci\u00f3n variable est\u00e1 restringida,
\nc) Asignaci\u00f3n del precio de la transacci\u00f3n, incluyendo la estimaci\u00f3n de los precios de venta independientes de los bienes y servicios comprometidos y la distribuci\u00f3n de descuentos y contraprestaci\u00f3n variable a una parte espec\u00edfica del contrato (si fuera aplicable), y
\nd) Estimaci\u00f3n del impacto monetario de las obligaciones de devoluci\u00f3n, reembolso y otras obligaciones similares.
\n13.4 Informaci\u00f3n sobre los activos reconocidos por los costes para obtener o cumplir un contrato con un cliente.
\nLa empresa incluir\u00e1 la siguiente informaci\u00f3n:
\na) Los juicios realizados para determinar el importe de los costes incurridos para obtener o cumplir un contrato con un cliente.
\nb) El m\u00e9todo que utiliza para determinar la imputaci\u00f3n a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias o la amortizaci\u00f3n para cada ejercicio.
\nc) Los saldos de cierre de los activos reconocidos por los costes incurridos para obtener o cumplir un contrato con un cliente, por categor\u00eda principal de activo.
\nd) El importe del gasto por imputaci\u00f3n a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias o amortizaci\u00f3n y cualquier p\u00e9rdida por deterioro de valor reconocida en el ejercicio.
\n13.5 Informaci\u00f3n sobre determinados gastos.
\nSe deber\u00e1 incluir la siguiente informaci\u00f3n:
\na) El desglose de las partidas 4.a) y 4.b) de la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias \u2018\u2018Consumo de mercader\u00edas\u2019\u2019 y \u2018\u2018Consumo de materias primas y otras materias consumibles\u2019\u2019, distinguiendo entre compras y variaci\u00f3n de existencias. Asimismo, se diferenciar\u00e1n las compras nacionales, las adquisiciones intracomunitarias y las importaciones.
\nb) Desglose de la partida 6.b) de la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias \u2018\u2018Cargas sociales\u2019\u2019, distinguiendo entre aportaciones y dotaciones para pensiones y otras cargas sociales.
\nc) En el caso de que la empresa formule la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias abreviada deber\u00e1 incluir en este apartado los desgloses antes indicados en relaci\u00f3n con las partidas 4. \u2018\u2018Aprovisionamientos\u2019\u2019 y 6. \u2018\u2018Gastos de personal\u2019\u2019, del modelo abreviado de dicha cuenta.
\n13.6 Otros resultados.
\nSe deber\u00e1 informar de los resultados originados fuera de la actividad normal de la empresa incluidos en la partida \u2018\u2018Otros resultados\u2019\u2019.\u00bb
\nQuince. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado II (\u00abModelos normales de cuentas anuales\u00bb), se modifica el punto 3 de la nota 24 (\u00abOtra informaci\u00f3n del modelo normal de memoria\u00bb), que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab3. El importe recibido por los auditores de cuentas desglosado en honorarios percibidos por la prestaci\u00f3n del servicio de auditor\u00eda y otros servicios distintos, diferenciando dentro de estos \u00faltimos, por un lado, los servicios fiscales que pudieran realizarse de acuerdo con la normativa aplicable y, por otro lado, aquellos que correspondan a los servicios cuya prestaci\u00f3n por los auditores de cuentas se exija por la normativa aplicable.
\nEl mismo desglose de informaci\u00f3n se dar\u00e1 de los honorarios correspondientes a servicios prestados por cualquier empresa perteneciente a la misma red a la que perteneciese el auditor de cuentas, de acuerdo con la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.\u00bb
\nDiecis\u00e9is. En la cuarta parte, (\u00abCuadro de cuentas\u00bb), se incluyen los siguientes cambios:
\n1. La cuenta 133 (\u00abAjustes por valoraci\u00f3n en activos financieros disponibles para la venta\u00bb), pasa a denominarse \u00abAjustes por valoraci\u00f3n en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\n2. La cuenta 293 (\u00abDeterioro de valor de participaciones a largo plazo en partes vinculadas\u00bb), se denomina y desglosa como sigue:
\n\u00ab293. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo.
\n2933. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en empresas del grupo.
\n2934. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en empresas asociadas.
\n2935. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en otras partes vinculadas.
\n2936. Deterioro de valor de participaciones a largo plazo en otras empresas\u00bb
\n3. La cuenta 593 (\u00abDeterioro de valor de participaciones a corto plazo en partes vinculadas\u00bb) se denomina y desglosa como sigue:
\n\u00ab593. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo.
\n5933. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en empresas del grupo.
\n5934. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en empresas asociadas.
\n5935. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en otras partes vinculadas.
\n5936. Deterioro de valor de participaciones a corto plazo en otras empresas.\u00bb
\n4. En la cuenta 663 (\u00abP\u00e9rdidas por valoraci\u00f3n de instrumentos financieros por su valor razonable\u00bb) se introducen los siguientes cambios:
\n4.1 La cuenta 6632 (\u00abP\u00e9rdidas de disponibles para la venta\u00bb) pasa a denominarse \u00abP\u00e9rdidas de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\n4.2 Se incluye una nueva cuenta de cuatro d\u00edgitos con la siguiente denominaci\u00f3n \u00ab6634. P\u00e9rdidas de otros instrumentos financieros\u00bb.
\n5. En la cuenta 763. (\u00abBeneficios por valoraci\u00f3n de instrumentos financieros por su valor razonable\u00bb) se introducen los siguientes cambios:
\n5.1 La cuenta 7632 (\u00abBeneficios de disponibles para la venta\u00bb) pasa a denominarse \u00abBeneficios de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\n5.2 Se incluye una nueva cuenta de cuatro d\u00edgitos con la siguiente denominaci\u00f3n \u00ab7634. Beneficios de otros instrumentos financieros\u00bb.
\n6. La cuenta 800 (\u00abP\u00e9rdidas en activos financieros disponibles para la venta\u00bb) pasa a denominarse \u00abP\u00e9rdidas de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\n7. La cuenta 802 (\u00abTransferencia de beneficios en activos financieros disponibles para la venta\u00bb) pasa a denominarse \u00abTransferencia de beneficios en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\n8. La cuenta 900 (\u00abBeneficios en activos financieros disponibles para la venta\u00bb) pasa a denominarse \u00abBeneficios en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\n9. La cuenta 902 (\u00abTransferencia de p\u00e9rdidas de activos financieros disponibles para la venta\u00bb) pasa a denominarse \u00abTransferencia de p\u00e9rdidas de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\nDiecisiete. En la quinta parte, (\u00abDefiniciones y relaciones\u00bb), se incluyen los siguientes cambios:
\n1. Se modifica la introducci\u00f3n al Grupo 1, (\u00abFinanciaci\u00f3n b\u00e1sica\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abGrupo 1. FInanciaci\u00f3n b\u00e1sica.
\nComprende el patrimonio neto y la financiaci\u00f3n ajena a largo plazo de la empresa destinados, en general, a financiar el activo no corriente y a cubrir un margen razonable del corriente; incluye tambi\u00e9n situaciones transitorias de financiaci\u00f3n.
\nEn particular, se aplicar\u00e1n las siguientes reglas:
\na) Los pasivos financieros incluidos en este grupo se clasificar\u00e1n, con car\u00e1cter general, a efectos de su valoraci\u00f3n, en la categor\u00eda de \u2018\u2018Pasivos financieros a coste amortizado\u2019\u2019. No obstante, tambi\u00e9n pueden incluirse en la categor\u00eda de \u2018\u2018Pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019 en los t\u00e9rminos establecidos en las normas de registro y valoraci\u00f3n. En este grupo tambi\u00e9n se incluyen los derivados financieros tanto de cobertura como de negociaci\u00f3n cuando su liquidaci\u00f3n sea superior a un a\u00f1o.
\nb) De acuerdo con lo dispuesto en las normas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales, en este grupo no se pueden incluir los pasivos financieros a largo plazo que, excepcionalmente, cumplan la definici\u00f3n de pasivos que se mantienen para negociar, salvo los derivados financieros cuyo plazo de liquidaci\u00f3n sea superior a un a\u00f1o.
\nc) Si los pasivos financieros se clasifican a efectos de su valoraci\u00f3n en m\u00e1s de una categor\u00eda, se desarrollar\u00e1n las cuentas de cuatro o m\u00e1s cifras que sean necesarias para diferenciar la categor\u00eda en la que se hayan incluido.
\nd) Si se emiten o asumen pasivos financieros h\u00edbridos que de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoraci\u00f3n se valoren en su conjunto por su valor razonable, se incluir\u00e1n en la cuenta que corresponda a la naturaleza del contrato principal, para lo que se crear\u00e1n con el debido desglose, cuentas de cuatro o m\u00e1s cifras que identifiquen que se trata de un pasivo financiero h\u00edbrido a largo plazo valorado conjuntamente. Cuando se reconozcan separadamente el contrato principal y el derivado impl\u00edcito, este \u00faltimo se tratar\u00e1 como si se hubiese contratado de forma independiente, por lo que se incluir\u00e1 en la cuenta de los grupos 1, 2 \u00f3 5 que proceda y el contrato principal se recoger\u00e1 en la cuenta que corresponda a su naturaleza, desarroll\u00e1ndose con el debido desglose cuentas de cuatro o m\u00e1s cifras que identifiquen que se trata de un contrato principal financiero h\u00edbrido a largo plazo.
\ne) Una cuenta que recoja pasivos financieros clasificados en la categor\u00eda de Pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u00bb, se abonar\u00e1 o cargar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con cargo o abono, respectivamente, a las cuentas 663 y 763.
\nf) Una cuenta que recoja pasivos financieros que, de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoraci\u00f3n, formen parte de un grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta, se cargar\u00e1 en el momento en que se cumplan las condiciones para su clasificaci\u00f3n con abono a la respectiva cuenta del subgrupo 58.
\ng) La diferencia entre el valor por el que se reconocen inicialmente los pasivos financieros y su valor de reembolso, se registrar\u00e1 como un abono (o, cuando proceda, como un cargo) en la cuenta donde est\u00e9 registrado el pasivo financiero con cargo (o abono) a la cuenta del subgrupo 66 que corresponda seg\u00fan la naturaleza del instrumento.\u00bb
\n2. Se modifica la definici\u00f3n y relaciones contables de la cuenta 133 (\u00abAjustes por valoraci\u00f3n en activos financieros disponibles para la venta\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00ab133. Ajustes por valoraci\u00f3n en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\nAjustes producidos por la valoraci\u00f3n a valor razonable de los activos financieros clasificados como activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, de acuerdo con la norma de registro y valoraci\u00f3n relativa a los instrumentos financieros.
\nCon car\u00e1cter general, su movimiento es el siguiente:
\na) Se abonar\u00e1:
\na1) Al cierre del ejercicio, por las variaciones positivas en el valor razonable de los activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, con cargo a la cuenta 900.
\na2) Al cierre del ejercicio, por las transferencias de p\u00e9rdidas de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, con cargo a la cuenta 902.
\na3) Al cierre del ejercicio, cuando se hubieran realizado inversiones previas a la consideraci\u00f3n de participaciones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo o asociadas, por la recuperaci\u00f3n o la transferencia a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias por deterioro de los ajustes valorativos por reducciones de valor imputados directamente en el patrimonio neto con cargo a las correspondientes cuentas del subgrupo 99.
\na4) Por el gasto por impuesto sobre beneficios originado por estos ajustes, con cargo a las cuentas del subgrupo 83.
\nb) Se cargar\u00e1:
\nb1) Al cierre del ejercicio, por las variaciones negativas en el valor razonable de los activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 800.
\nb2) Al cierre del ejercicio, por la transferencia de beneficios en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 802.
\nb3) Al cierre del ejercicio, por el deterioro en inversiones en el patrimonio de empresas del grupo, multigrupo y asociadas que previamente hubieran ocasionado ajustes valorativos por aumento de valor, con abono a las correspondientes cuentas del subgrupo 89.
\nb4) Por el gasto por impuesto sobre beneficios originado por estos ajustes, con abono a las cuentas del subgrupo 83.\u00bb
\n3. Se modifica la introducci\u00f3n al Grupo 2, (\u00abActivo no corriente\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abGrupo 2. Activo no corriente.
\nComprende los activos destinados a servir de forma duradera en las actividades de la empresa, incluidas las inversiones financieras cuyo vencimiento, enajenaci\u00f3n o realizaci\u00f3n se espera habr\u00e1 de producirse en un plazo superior a un a\u00f1o.
\nEn particular, se aplicar\u00e1n las siguientes reglas:
\na) En este grupo tambi\u00e9n se incluyen los derivados financieros con valoraci\u00f3n favorable para la empresa tanto de cobertura como de negociaci\u00f3n cuando su liquidaci\u00f3n sea superior a un a\u00f1o.
\nb) De acuerdo con lo dispuesto en las normas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales, en este grupo no se pueden incluir los activos financieros a largo plazo que cumplan la definici\u00f3n de activos que se mantengan para negociar, salvo los derivados financieros cuyo plazo de liquidaci\u00f3n sea superior a un a\u00f1o.
\nc) Se desarrollar\u00e1n las cuentas de cuatro o m\u00e1s cifras que sean necesarias para diferenciar las distintas categor\u00edas en las que se hayan incluido los activos financieros de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoraci\u00f3n.
\nd) Si se adquieren activos financieros h\u00edbridos que de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoraci\u00f3n se valoren en su conjunto por su valor razonable, se incluir\u00e1n en la cuenta que corresponda a la naturaleza del contrato principal, para lo que se crear\u00e1n con el debido desglose, cuentas de cuatro o m\u00e1s cifras que identifiquen que se trata de un activo o pasivo financiero h\u00edbrido a largo plazo valorado conjuntamente.
\ne) Una cuenta que recoja activos financieros clasificados en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019, se cargar\u00e1 o abonar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 763 y 663.
\nf) Una cuenta que recoja un activo no corriente que, de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoraci\u00f3n, deba clasificarse como mantenido para la venta o forme parte de un grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta, se abonar\u00e1 en el momento en que se cumplan las condiciones para su clasificaci\u00f3n, con cargo a la respectiva cuenta del subgrupo 58.
\ng) La diferencia entre el valor por el que se reconocen inicialmente los activos financieros y su valor de reembolso se registrar\u00e1 como un cargo (o, cuando proceda, como un abono) en la cuenta donde est\u00e9 registrado el activo financiero con abono (o cargo) a la cuenta del subgrupo 76 que corresponda seg\u00fan la naturaleza del instrumento.\u00bb
\n4. Se modifican las letras b) y c) de las relaciones contables de la cuenta 2405 (\u00abParticipaciones a largo plazo en otras partes vinculadas\u00bb), que quedan redactadas como sigue:
\n\u00abb) Se abonar\u00e1 por las enajenaciones y en general por su baja del activo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57, si existen desembolsos pendientes a la cuenta 249 o, en su caso, a la cuenta 539 y en caso de p\u00e9rdidas a la cuenta 673.
\nc) Si las participaciones se clasifican en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u2019\u2019, se cargar\u00e1 o abonar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 y 800.\u00bb
\n5. Se modifica la letra c) de las relaciones contables de la cuenta 241 (\u00abValores representativos de deuda a largo plazo de partes vinculadas\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abc) Si los valores se clasifican en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u2019\u2019, se cargar\u00e1 o abonar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 y 800, salvo la parte correspondiente a diferencias de cambio que se registrar\u00e1 con abono o cargo a las cuentas 768 y 668. Tambi\u00e9n se cargar\u00e1 cuando se produzca el deterioro de valor por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 902.\u00bb
\n6. Se modifican las letras b) y c) de las relaciones contables de la cuenta 250 (\u00abInversiones financieras a largo plazo en instrumentos de patrimonio\u00bb), que quedan redactadas como sigue:
\n\u00abb) Se abonar\u00e1 por las enajenaciones y en general por su baja del activo, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57, si existen desembolsos pendientes a la cuenta 259 o, en su caso, a la cuenta 549 y en caso de p\u00e9rdidas a la cuenta 666.
\nc) Si las participaciones se clasifican en la categor\u00eda de \u00abActivos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb, se cargar\u00e1 o abonar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 y 800.\u00bb
\n7. Se modifica la letra c) de las relaciones contables de la cuenta 251 (\u00abValores representativos de deuda a largo plazo\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abc) Si los valores se clasifican en la categor\u00eda de \u00abActivos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb, se cargar\u00e1 o abonar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 y 800, salvo la parte correspondiente a diferencias de cambio que se registrar\u00e1 con abono o cargo a las cuentas 768 y 668. Tambi\u00e9n se cargar\u00e1 cuando se produzca el deterioro de valor por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 902.\u00bb
\n8. Se modifica la definici\u00f3n de la cuenta 293 (\u00abDeterioro de valor de participaciones a largo plazo\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abImporte de las correcciones valorativas por deterioro del valor que corresponda a las participaciones a largo plazo en empresas del grupo, asociadas, otras partes vinculadas y otras empresas, incluidas en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a coste\u2019\u2019
\n2933\/2934\/2935\/2936\u00bb.
\n9. Se modifica la letra b2) de las relaciones contables de las cuentas 2933\/2934\/2935\/2936, que queda redactada como sigue:
\n\u00abb2) Cuando se enajene el inmovilizado financiero o se d\u00e9 de baja el activo por cualquier otro motivo, con abono a cuentas del subgrupo 24 o a la cuenta 250.\u00bb
\n10. Se modifica la introducci\u00f3n al Grupo 4, (\u00abAcreedores y deudores por operaciones comerciales\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abGrupo 4. Acreedores y deudores por operaciones comerciales.
\nInstrumentos financieros y cuentas que tengan su origen en el tr\u00e1fico de la empresa, as\u00ed como las cuentas con las Administraciones P\u00fablicas, incluso las que correspondan a saldos con vencimiento superior a un a\u00f1o. Para estas \u00faltimas y a efectos de su clasificaci\u00f3n, se podr\u00e1n utilizar los subgrupos 42 y 45 o proceder a dicha reclasificaci\u00f3n en las propias cuentas.
\nEn particular, se aplicar\u00e1n las siguientes reglas:
\na) Los activos financieros y los pasivos financieros incluidos en este grupo se clasificar\u00e1n, con car\u00e1cter general, a efectos de su valoraci\u00f3n, en las categor\u00edas de \u2018\u2018Activos financieros a coste amortizado\u2019\u2019 y \u2018\u2018Pasivos financieros a coste amortizado\u2019\u2019, respectivamente.
\nb) Si los activos financieros y pasivos financieros se clasifican a efectos de su valoraci\u00f3n en m\u00e1s de una categor\u00eda, se desarrollar\u00e1n las cuentas de cuatro o m\u00e1s cifras que sean necesarias para diferenciar la categor\u00eda en la que se hayan incluido.
\nc) Una cuenta que recoja activos financieros o pasivos financieros clasificados en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019, as\u00ed como en la de \u2018\u2018Pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019 respectivamente, se abonar\u00e1 o cargar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con cargo o abono, respectivamente, a las cuentas 663 y 763.
\nd) Una cuenta que recoja acreedores o deudores por operaciones comerciales que, de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoraci\u00f3n, formen parte de un grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta, se cargar\u00e1 o abonar\u00e1, respectivamente, en el momento en que se cumplan las condiciones para su clasificaci\u00f3n, con abono o cargo a la respectiva cuenta del subgrupo 58.\u00bb
\n11. Se modifica la introducci\u00f3n al Grupo 5, (\u00abCuentas financieras\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abGrupo 5. Cuentas financieras.
\nInstrumentos financieros por operaciones no comerciales, es decir, por operaciones ajenas al tr\u00e1fico cuyo vencimiento, enajenaci\u00f3n o realizaci\u00f3n se espera habr\u00e1 de producirse en un plazo no superior a un a\u00f1o y medios l\u00edquidos disponibles.
\nEn particular, se aplicar\u00e1n las siguientes reglas:
\na) En este grupo se incluyen los derivados financieros tanto de cobertura como de negociaci\u00f3n cuando su liquidaci\u00f3n no sea superior a un a\u00f1o.
\nb) Los instrumentos financieros que se mantengan para negociar, con car\u00e1cter general, estar\u00e1n incluidos en este grupo. En particular, se incluir\u00e1n en esta categor\u00eda las inversiones financieras en instrumentos de patrimonio de empresas que no tengan la consideraci\u00f3n de empresas del grupo, multigrupo o asociadas, que se hayan adquirido con la intenci\u00f3n de ser vendidas en el corto plazo.
\nc) Se desarrollar\u00e1n las cuentas de cuatro o m\u00e1s cifras que sean necesarias para diferenciar las categor\u00edas en las que se hayan incluido los activos financieros y pasivos financieros de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoraci\u00f3n.
\nd) Si se adquieren activos financieros h\u00edbridos o se emiten o asumen pasivos financieros h\u00edbridos que de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoraci\u00f3n se valoren en su conjunto por su valor razonable, se incluir\u00e1n en la cuenta que corresponda a la naturaleza del contrato principal, para lo que se crear\u00e1n con el debido desglose, cuentas de cuatro o m\u00e1s cifras que identifiquen que se trata de un activo o pasivo financiero h\u00edbrido a corto plazo valorado conjuntamente. En relaci\u00f3n con los pasivos financieros, cuando se reconozcan separadamente el contrato principal y el derivado impl\u00edcito, este \u00faltimo se tratar\u00e1 como si se hubiese contratado de forma independiente, por lo que se incluir\u00e1 en la cuenta del grupo 5 que proceda y el contrato principal se recoger\u00e1 en la cuenta que corresponda a su naturaleza, desarroll\u00e1ndose con el debido desglose cuentas de cuatro o m\u00e1s cifras que identifiquen que se trata de un contrato principal financiero h\u00edbrido a corto plazo.
\ne) Una cuenta que recoja activos financieros o pasivos financieros clasificados en la categor\u00eda de \u00abActivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u00bb, as\u00ed como en la de \u00abPasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u00bb respectivamente, se abonar\u00e1 o cargar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con cargo o abono, respectivamente, a las cuentas 663 y 763.
\nf) Una cuenta que recoja pasivos o activos incluidos en este grupo que, de acuerdo con lo establecido en las normas de registro y valoraci\u00f3n, formen parte de un grupo enajenable de elementos mantenidos para la venta, se cargar\u00e1 o abonar\u00e1, respectivamente, en el momento en que se cumplan las condiciones para su clasificaci\u00f3n, con abono o cargo a la respectiva cuenta del subgrupo 58.
\ng) La diferencia entre el valor por el que se reconocen inicialmente los activos financieros o pasivos financieros y su valor de reembolso, se registrar\u00e1 como un cargo o abono (o cuando proceda, un abono o cargo), en la cuenta donde est\u00e9 registrado el activo financiero o el pasivo financiero, teniendo como contrapartida la cuenta del subgrupo 76 \u00f3 66, que corresponda seg\u00fan la naturaleza del instrumento.\u00bb
\n12. Se modifica la letra c) de las relaciones contables de la cuenta 531. \u00abValores representativos de deuda a corto plazo de partes vinculadas\u00bb, que queda redactada como sigue:
\n\u00abc) Si los valores se clasifican en la categor\u00eda de \u00abActivos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb, se cargar\u00e1 o abonar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 y 800, salvo la parte correspondiente a diferencias de cambio que se registrar\u00e1 con abono o cargo a las cuentas 768 y 668. Tambi\u00e9n se cargar\u00e1 cuando se produzca el deterioro de valor por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 902.\u00bb
\n13. Se modifica la letra c) de las relaciones contables de la cuenta 541. \u00abValores representativos de deuda a corto plazo\u00bb, que queda redactada como sigue:
\n\u00abc) Si los valores se clasifican en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u2019\u2019, se cargar\u00e1 o abonar\u00e1, por las variaciones en su valor razonable, con abono o cargo, respectivamente, a las cuentas 900 y 800, salvo la parte correspondiente a diferencias de cambio que se registrar\u00e1 con abono o cargo a las cuentas 768 y 668. Tambi\u00e9n se cargar\u00e1 cuando se produzca el deterioro de valor por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 902.\u00bb
\n14. La definici\u00f3n y relaciones contables del Subgrupo 58 (\u00abActivos no corrientes mantenidos para la venta y activos y pasivos asociados\u00bb) quedan redactadas como sigue:
\n\u00abActivos no corrientes con car\u00e1cter individual, as\u00ed como otros activos y pasivos no corrientes o corrientes incluidos en un grupo enajenable de elementos, cuya recuperaci\u00f3n se espera realizar fundamentalmente a trav\u00e9s de su venta, en lugar de por su uso continuado, incluidos los que formen parte de una operaci\u00f3n interrumpida que se hubiera clasificado como mantenida para la venta.
\n580\/584.
\nEstas cuentas figurar\u00e1n en el activo corriente del balance.
\nSu movimiento, generalmente, es el siguiente:
\na) Se cargar\u00e1n:
\na1) En el momento en que se cumplan las condiciones para su clasificaci\u00f3n, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoraci\u00f3n contenidas en la segunda parte de este texto, con abono a las respectivas cuentas del activo corriente y no corriente.
\na2) En el caso de activos financieros que, a efectos de su valoraci\u00f3n, estuvieran clasificados en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019, por las variaciones en su valor razonable, con abono a la cuenta 763.
\na3) En el caso de activos financieros que, a efectos de su valoraci\u00f3n, estuvieran clasificados en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u2019\u2019, por las variaciones en su valor razonable, con abono a la cuenta 960, salvo la parte correspondiente a diferencias de cambio en partidas monetarias que se registrar\u00e1 con abono a la cuenta 768.
\na4) En su caso, por el ingreso financiero devengado, con abono a la cuenta que corresponda del subgrupo 76.
\nb) Se abonar\u00e1n:
\nb1) En el momento en que se produzca la enajenaci\u00f3n o disposici\u00f3n por otra v\u00eda del activo no corriente o grupo enajenable de elementos, con cargo, generalmente, a cuentas del subgrupo 57 y en caso de p\u00e9rdidas a la cuenta del subgrupo 67 que corresponda a la naturaleza del activo.
\nb2) En el caso de activos financieros que, a efectos de su valoraci\u00f3n, estuvieran clasificados en la categor\u00eda de \u00abActivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u00bb, por las variaciones en su valor razonable, con cargo a la cuenta 663.
\nb3) En el caso de activos financieros que, a efectos de su valoraci\u00f3n, estuvieran clasificados en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u2019\u2019, por las variaciones en su valor razonable, con cargo a la cuenta 860, salvo la parte correspondiente a diferencias de cambio en partidas monetarias que se registrar\u00e1 con cargo a la cuenta 668.
\nb4) Si el activo no corriente o grupo enajenable de elementos dejara de cumplir los requisitos para su clasificaci\u00f3n como mantenido para la venta de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoraci\u00f3n contenidas en la segunda parte de este texto, con cargo a las respectivas cuentas del activo corriente y no corriente.
\n585\/589.
\nEstas cuentas figurar\u00e1n en el pasivo corriente del balance.
\nSu movimiento, generalmente, es el siguiente:
\na) Se abonar\u00e1n:
\na1) En el momento en que se cumplan las condiciones para su clasificaci\u00f3n, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoraci\u00f3n contenidas en la segunda parte de este texto, con cargo a las respectivas cuentas del pasivo corriente y no corriente.
\na2) En el caso de pasivos financieros que, a efectos de su valoraci\u00f3n, estuvieran clasificados en la categor\u00eda de \u2018\u2018Pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019, por las variaciones en su valor razonable, con cargo a la cuenta 663.
\na3) En su caso, por el gasto financiero devengado, con cargo a la cuenta que corresponda del subgrupo 66.
\nb) Se cargar\u00e1n:
\nb1) En el momento en que se produzca la enajenaci\u00f3n o disposici\u00f3n por otra v\u00eda del grupo enajenable de elementos.
\nb2) En el caso de pasivos financieros que, a efectos de su valoraci\u00f3n, estuvieran clasificados en la categor\u00eda de \u2018\u2018Pasivos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019, por las variaciones en su valor razonable, con abono a la cuenta 763.
\nb3) Si el grupo enajenable de elementos dejara de cumplir los requisitos para su clasificaci\u00f3n como mantenido para la venta de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoraci\u00f3n contenidas en la segunda parte de este texto, con abono a las respectivas cuentas del pasivo corriente y no corriente.\u00bb
\n15. Se modifica la definici\u00f3n de la cuenta 593 (\u00abDeterioro de valor de participaciones a corto plazo\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abImporte de las correcciones valorativas por deterioro del valor que corresponda a las participaciones a corto plazo en empresas del grupo, asociadas, otras partes vinculadas y otras empresas, incluidas en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a coste\u2019\u2019.
\n5933\/5934\/5935\/5936.\u00bb
\n16. Se modifica la letra b2) de las relaciones contables de las cuentas 5933\/5934\/5935\/5936, que queda redactada como sigue:
\n\u00abb2) Cuando se enajenen los valores o se den de baja del activo por cualquier otro motivo, con abono a cuentas del subgrupo 53 o a la cuenta 540.\u00bb
\n17. La definici\u00f3n y relaciones contables de la cuenta 663 (\u00abP\u00e9rdidas por valoraci\u00f3n de instrumentos financieros por su valor razonable\u00bb) quedan redactadas como sigue:
\n\u00ab663. P\u00e9rdidas por valoraci\u00f3n de instrumentos financieros por su valor razonable.
\nP\u00e9rdidas originadas por la valoraci\u00f3n a valor razonable de determinados instrumentos financieros, incluidas las que se produzcan con ocasi\u00f3n de su reclasificaci\u00f3n.
\nCon car\u00e1cter general, el contenido y movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es el siguiente:
\n6630. P\u00e9rdidas de cartera de negociaci\u00f3n.
\nP\u00e9rdidas originadas por la valoraci\u00f3n a valor razonable de los instrumentos financieros que cumplan la definici\u00f3n de instrumentos que se mantienen para negociar.
\nSe cargar\u00e1 por la disminuci\u00f3n en el valor razonable de los activos financieros o el aumento en el valor de los pasivos financieros clasificados en esta categor\u00eda, con abono a la correspondiente cuenta del elemento patrimonial.
\n6631. P\u00e9rdidas de designados por la empresa.
\nP\u00e9rdidas originadas por la valoraci\u00f3n a valor razonable de los instrumentos financieros designados en la categor\u00eda \u00abValor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u00bb en ejercicio de la opci\u00f3n del valor razonable regulada en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena.
\nSu movimiento es an\u00e1logo al se\u00f1alado para la cuenta 6630.
\n6632. P\u00e9rdidas de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\nP\u00e9rdidas originadas por la baja, enajenaci\u00f3n o cancelaci\u00f3n de los instrumentos financieros clasificados en la categor\u00eda de \u2018\u2018Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u2019\u2019.
\nSe cargar\u00e1 en el momento en que se produzca la baja, enajenaci\u00f3n o cancelaci\u00f3n del instrumento financiero, por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto con abono a la cuenta 902.
\n6633. P\u00e9rdidas de instrumentos de cobertura.
\nP\u00e9rdidas originadas en instrumentos de cobertura, en las operaciones de cobertura de flujos de efectivo cuando la empresa no espere que la transacci\u00f3n prevista tenga lugar.
\nSe cargar\u00e1 por la transferencia a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias del importe negativo reconocido directamente en el patrimonio neto, con abono a la cuenta 912.
\n6634. P\u00e9rdidas de otros instrumentos financieros.
\nP\u00e9rdidas originadas por la valoraci\u00f3n a valor razonable de los restantes instrumentos financieros incluidos en la categor\u00eda \u2018\u2018Valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019.
\nSu movimiento es an\u00e1logo al de la cuenta 6630.\u00bb
\n18. Se modifica la relaci\u00f3n contable de la cuenta 696 (\u00abP\u00e9rdidas por deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a largo plazo\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abSe cargar\u00e1 por el importe del deterioro estimado, con abono a las cuentas 293, 294, 297, 599 o a cuentas del grupo 9.\u00bb
\n19. Se modifica la relaci\u00f3n contable de la cuenta 698 (\u00abP\u00e9rdidas por deterioro de participaciones y valores representativos de deuda a corto plazo\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00abSe cargar\u00e1 por el importe del deterioro estimado, con abono a las cuentas 593, 594, 597, 599 o a cuentas del grupo 9.\u00bb
\n20. La definici\u00f3n y relaciones contables de la cuenta 763 (\u00abBeneficios por valoraci\u00f3n de instrumentos financieros por su valor razonable\u00bb) quedan redactadas como sigue:
\n\u00ab763. Beneficios por valoraci\u00f3n de instrumentos financieros por su valor razonable.
\nBeneficios originados por la valoraci\u00f3n a valor razonable de determinados instrumentos financieros, incluidos los que se produzcan con ocasi\u00f3n de su reclasificaci\u00f3n.
\nCon car\u00e1cter general, el contenido y movimiento de las cuentas citadas de cuatro cifras es el siguiente:
\n7630. Beneficios de cartera de negociaci\u00f3n.
\nBeneficios originados por la valoraci\u00f3n a valor razonable de los instrumentos financieros que se mantengan para negociar.
\nSe abonar\u00e1 por el aumento en el valor razonable de los activos financieros o la disminuci\u00f3n en el valor de los pasivos financieros clasificados en esta categor\u00eda, con cargo a la correspondiente cuenta del elemento patrimonial.
\n7631. Beneficios de designados por la empresa.
\nBeneficios originados por la valoraci\u00f3n a valor razonable de los instrumentos financieros designados en la categor\u00eda \u2018\u2018Valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019 en ejercicio de la opci\u00f3n del valor razonable regulada en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena.
\nSu movimiento es an\u00e1logo al de la cuenta 7630.
\n7632. Beneficios de activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\nBeneficios originados por la baja o enajenaci\u00f3n de los instrumentos financieros clasificados en la categor\u00eda de \u00abActivos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\nSe abonar\u00e1 en el momento en que se produzca la baja o enajenaci\u00f3n del instrumento financiero, por el saldo positivo acumulado en el patrimonio neto con cargo a la cuenta 802.
\n7633. Beneficios de instrumentos de cobertura.
\nBeneficios originados en instrumentos de cobertura, en las operaciones de cobertura de flujos de efectivo cuando la empresa no espere que la transacci\u00f3n prevista tenga lugar.
\nSe abonar\u00e1 por la transferencia a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias del importe positivo reconocido directamente en el patrimonio neto, con cargo a la cuenta 812.
\n7634. Beneficios de otros instrumentos financieros.
\nBeneficios originados por la valoraci\u00f3n a valor razonable de los restantes instrumentos financieros incluidos en la categor\u00eda \u2018\u2018Valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019.
\nSu movimiento es an\u00e1logo al de la cuenta 7630.\u00bb
\n21. Se modifica el apartado a) de las relaciones contables de la cuenta 800 (\u00abP\u00e9rdidas en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00aba) Se cargar\u00e1 por las variaciones negativas en el valor razonable de los activos financieros clasificados como a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, incluidas las que se produzcan en caso de reclasificaci\u00f3n, con abono a las cuentas de los correspondientes elementos patrimoniales.\u00bb
\n22. Se modifica el apartado a) de las relaciones contables de la cuenta 802 (\u00abTransferencia de beneficios en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb), que queda redactado como sigue:
\n\u00aba) Se cargar\u00e1:
\na1) En el momento en que se produzca la baja o enajenaci\u00f3n del activo financiero a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, incluidos los que hayan sido objeto de reclasificaci\u00f3n, por el saldo positivo acumulado en el patrimonio neto con abono a la cuenta 7632.
\na2) Cuando se haya producido una combinaci\u00f3n de negocios por etapas, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoraci\u00f3n, por las variaciones de valor positivas imputadas directamente al patrimonio neto correspondientes a cualquier participaci\u00f3n previa en la adquirida que estuviera clasificada como activos financieros a valor razonable con cambios en patrimonio neto, con abono a la cuenta 7632.\u00bb
\n23. Se modifica el apartado a) de las relaciones contables de la cuenta 900 (\u00abBeneficios en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb), que queda redactada como sigue:
\n\u00aba) Se abonar\u00e1 por las variaciones positivas en el valor razonable de los activos financieros clasificados como a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, incluidas las que se produzcan en caso de reclasificaci\u00f3n, con cargo a las cuentas de los correspondientes elementos patrimoniales.\u00bb
\n24. Se modifica el apartado a) de las relaciones contables de la cuenta 902 (\u00abTransferencia de p\u00e9rdidas en activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb), que queda redactado como sigue:
\n\u00aba) Se abonar\u00e1:
\na1) En el momento en que se produzca la baja o enajenaci\u00f3n del activo financiero a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, incluidos los que hayan sido objeto de reclasificaci\u00f3n, por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto con cargo la cuenta 6632.
\na2) En el momento en que se produzca el deterioro del instrumento financiero, por el saldo negativo acumulado en el patrimonio neto con cargo a las cuentas de los correspondientes instrumentos de deuda o a la cuenta 696 en el caso de inversiones en instrumentos de patrimonio.
\na3) Cuando se haya producido una combinaci\u00f3n de negocios por etapas, de acuerdo con lo dispuesto en las normas de registro y valoraci\u00f3n, por las variaciones de valor negativas imputadas directamente al patrimonio neto correspondientes a cualquier participaci\u00f3n previa en la adquirida que estuviera clasificada como activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto, con cargo a la cuenta 6632.\u00bb
\nArt\u00edculo segundo. Modificaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas aprobado por el Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre.
\nEl Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas, aprobado por el Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre, queda modificado como sigue:
\nUno. En la primera parte, (\u00abMarco Conceptual de la Contabilidad\u00bb), se modifica el punto 2 (\u00abValor razonable\u00bb) del apartado 6.\u00ba (\u00abCriterios de valoraci\u00f3n\u00bb), que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab2. Valor razonable.
\nEs el precio que se recibir\u00eda por la venta de un activo o se pagar\u00eda para transferir o cancelar un pasivo mediante una transacci\u00f3n ordenada entre participantes en el mercado en la fecha de valoraci\u00f3n. El valor razonable se determinar\u00e1 sin practicar ninguna deducci\u00f3n por los costes de transacci\u00f3n en que pudiera incurrirse por causa de enajenaci\u00f3n o disposici\u00f3n por otros medios. No tendr\u00e1 en ning\u00fan caso el car\u00e1cter de valor razonable el que sea resultado de una transacci\u00f3n forzada, urgente o como consecuencia de una situaci\u00f3n de liquidaci\u00f3n involuntaria.
\nEl valor razonable se estima para una determinada fecha y, puesto que las condiciones de mercado pueden variar con el tiempo, ese valor puede ser inadecuado para otra fecha. Adem\u00e1s, al estimar el valor razonable, la empresa deber\u00e1 tener en cuenta las condiciones del activo o pasivo que los participantes en el mercado tendr\u00edan en cuenta a la hora de fijar el precio del activo o pasivo en la fecha de valoraci\u00f3n. Dichas condiciones espec\u00edficas incluyen, entre otras, para el caso de los activos, las siguientes:
\na) El estado de conservaci\u00f3n y la ubicaci\u00f3n, y
\nb) Las restricciones, si las hubiere, sobre la venta o el uso del activo.
\nLa estimaci\u00f3n del valor razonable de un activo no financiero tendr\u00e1 en consideraci\u00f3n la capacidad de un participante en el mercado para que el activo genere beneficios econ\u00f3micos en su m\u00e1ximo y mejor uso o, alternativamente, mediante su venta a otro participante en el mercado que emplear\u00eda el activo en su m\u00e1ximo y mejor uso.
\nEn la estimaci\u00f3n del valor razonable se asumir\u00e1 como hip\u00f3tesis que la transacci\u00f3n para vender el activo o transferir el pasivo se lleva a cabo:
\na) Entre partes interesadas y debidamente informadas, en una transacci\u00f3n en condiciones de independencia mutua,
\nb) En el mercado principal del activo o pasivo, entendiendo como tal el mercado con el mayor volumen y nivel de actividad, o
\nc) En ausencia de un mercado principal, en el mercado m\u00e1s ventajoso al que tenga acceso la empresa para el activo o pasivo, entendido como aquel que maximiza el importe que se recibir\u00eda por la venta del activo o minimiza la cantidad que se pagar\u00eda por la transferencia del pasivo, despu\u00e9s de tener en cuenta los costes de transacci\u00f3n y los gastos de transporte.
\nSalvo prueba en contrario, el mercado en el que la empresa realizar\u00eda normalmente una transacci\u00f3n de venta del activo o transferencia del pasivo se presume que ser\u00e1 el mercado principal o, en ausencia de un mercado principal, el mercado m\u00e1s ventajoso.
\nLos costes de transacci\u00f3n no incluyen los costes de transporte. Si la localizaci\u00f3n es una caracter\u00edstica del activo (como puede ser el caso, por ejemplo, de una materia prima cotizada), el precio en el mercado principal (o m\u00e1s ventajoso) se ajustar\u00e1 por los costes, si los hubiera, en los que se incurrir\u00eda para transportar el activo desde su ubicaci\u00f3n presente a ese mercado.
\nCon car\u00e1cter general, el valor razonable se calcular\u00e1 por referencia a un valor fiable de mercado. En este sentido, el precio cotizado en un mercado activo ser\u00e1 la mejor referencia del valor razonable, entendi\u00e9ndose por mercado activo aqu\u00e9l en el que se den las siguientes condiciones:
\na) Los bienes o servicios negociados son homog\u00e9neos;
\nb) Pueden encontrarse, pr\u00e1cticamente en cualquier momento, compradores y vendedores dispuestos a intercambiar los bienes o servicios; y
\nc) Los precios son p\u00fablicos y est\u00e1n accesibles con regularidad, reflejando transacciones con suficiente frecuencia y volumen.
\nPara aquellos elementos respecto de los cuales no exista un mercado activo, el valor razonable se obtendr\u00e1, en su caso, mediante la aplicaci\u00f3n de modelos y t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n. Entre los modelos y t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n se incluye el empleo de referencias a transacciones recientes en condiciones de independencia mutua entre partes interesadas y debidamente informadas, si estuviesen disponibles, as\u00ed como referencias al valor razonable de otros activos que sean sustancialmente iguales, m\u00e9todos de descuento de flujos de efectivo futuros estimados y modelos generalmente utilizados para valorar opciones.
\nEn cualquier caso, las t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n empleadas deber\u00e1n ser consistentes con las metodolog\u00edas aceptadas y utilizadas por el mercado para la fijaci\u00f3n de precios, debi\u00e9ndose usar, si existe, la que haya demostrado obtener unas estimaciones m\u00e1s realistas de los precios. Y deber\u00e1n tener en cuenta el uso de datos observables de mercado y otros factores que sus participantes considerar\u00edan al fijar el precio, limitando en todo lo posible el empleo de consideraciones subjetivas y de datos no observables o contrastables.
\nLa empresa deber\u00e1 evaluar la efectividad de las t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n que utilice de manera peri\u00f3dica, empleando como referencia los precios observables de transacciones recientes en el mismo activo que se valore o utilizando los precios basados en datos o \u00edndices observables de mercado que est\u00e9n disponibles y resulten aplicables.
\nEn el valor razonable de un instrumento financiero deber\u00e1 contemplarse, entre otros, el riesgo de cr\u00e9dito y, en el caso concreto de un pasivo financiero, se considerar\u00e1 el riesgo de incumplimiento de la empresa que incluye, entre otros componentes, el riesgo de cr\u00e9dito propio. Sin embargo, para estimar el valor razonable no deben realizarse ajustes por volumen o capacidad del mercado.
\nCuando corresponda aplicar la valoraci\u00f3n por el valor razonable, los elementos patrimoniales que no puedan valorarse de manera fiable, ya sea por referencia a un valor de mercado o mediante la aplicaci\u00f3n de los modelos y t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n antes se\u00f1alados, se valorar\u00e1n, seg\u00fan proceda, por su coste amortizado o por su precio de adquisici\u00f3n o coste de producci\u00f3n, minorado, en su caso, por las partidas correctoras de valor que pudieran corresponder, haciendo menci\u00f3n en la memoria de este hecho y de las circunstancias que lo motivan.
\nEl valor razonable de un activo o pasivo, para el que no exista un precio cotizado sin ajustar de un activo o pasivo id\u00e9ntico en un mercado activo, puede valorarse con fiabilidad si la variabilidad en el rango de las estimaciones del valor razonable del activo o pasivo no es significativa o las probabilidades de las diferentes estimaciones, dentro de ese rango, pueden ser evaluadas razonablemente y utilizadas en la medici\u00f3n del valor razonable.\u00bb
\nDos. En la segunda parte, (\u00abnormas de registro y valoraci\u00f3n\u00bb), se incluye un \u00faltimo p\u00e1rrafo en el apartado 3 (\u00abIntereses y dividendos recibidos de activos financieros\u00bb), de la norma de registro y valoraci\u00f3n 8.\u00aa (\u00abActivos financieros\u00bb), que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab8.\u00aa Activos financieros.
\n3. Intereses y dividendos recibidos de activos financieros.
\n[\u2026]
\nEl juicio sobre si se han generado beneficios por la participada se realizar\u00e1 atendiendo exclusivamente a los beneficios contabilizados en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias individual desde la fecha de adquisici\u00f3n, salvo que de forma indubitada el reparto con cargo a dichos beneficios deba calificarse como una recuperaci\u00f3n de la inversi\u00f3n desde la perspectiva de la entidad que recibe el dividendo.\u00bb
\nTres. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado I (\u00abNormas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb), se modifica el apartado 6 de la norma 5.\u00aa (\u00abBalance\u00bb), que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab6. El capital social y, en su caso, la prima de emisi\u00f3n o asunci\u00f3n de acciones o participaciones con naturaleza de patrimonio neto figurar\u00e1n en los ep\u00edgrafes A-1.I. \u2018\u2018Capital\u2019\u2019 y A-1.II. \u2018\u2018Prima de emisi\u00f3n\u2019\u2019, siempre que se hubiera producido la inscripci\u00f3n en el Registro Mercantil de la ejecuci\u00f3n del acuerdo de aumento con anterioridad a la formulaci\u00f3n de las cuentas anuales dentro del plazo establecido en el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital. En caso contrario, figurar\u00e1n en la partida 3. \u2018\u2018Otras deudas a corto plazo\u2019\u2019 del ep\u00edgrafe C.II \u2018\u2018Deudas a corto plazo\u2019\u2019 del pasivo corriente.\u00bb
\nCuatro. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), se modifica el punto 2 de la norma 8.\u00aa (\u00abMemoria\u00bb) del apartado I (\u00abNormas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb) que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab2. Deber\u00e1 indicarse cualquier otra informaci\u00f3n complementaria no incluida en el modelo de la memoria que sea necesaria para permitir el conocimiento de la situaci\u00f3n y actividad de la empresa en el ejercicio, facilitando la comprensi\u00f3n de las cuentas anuales objeto de presentaci\u00f3n, con el fin de que las mismas reflejen la imagen fiel del patrimonio, de la situaci\u00f3n financiera y de los resultados de la empresa; en particular, se incluir\u00e1n datos cualitativos correspondientes a la situaci\u00f3n del ejercicio anterior cuando ello sea significativo.\u00bb
\nArt\u00edculo tercero. Modificaci\u00f3n de las Normas para la Formulaci\u00f3n de las Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre.
\nLas Normas para la Formulaci\u00f3n de las Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre, quedan modificadas como sigue:
\nUno. En el Anexo. Modelos de cuentas anuales consolidadas, la partida 16 (\u00abVariaci\u00f3n de valor razonable en instrumentos financieros\u00bb) del modelo de Cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada, se desglosa como sigue:
\n\u00ab16. Variaci\u00f3n de valor razonable en instrumentos financieros.
\na) Valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias.
\nb) Transferencia de ajustes de valor razonable con cambios en el patrimonio neto.\u00bb
\nDos. En el Anexo. Modelos de cuentas anuales consolidadas, se modifica la redacci\u00f3n del apartado 1 (\u00abActivos financieros disponibles para la venta\u00bb) de los ep\u00edgrafes I (\u00abPor valoraci\u00f3n de instrumentos financieros\u00bb) y VII (\u00abPor valoraci\u00f3n de instrumentos financieros\u00bb), del modelo A) (\u00abEstado de ingresos y gastos reconocidos consolidado correspondiente al ejercicio terminado el \u2026de 20XX\u00bb), del Estado de cambios en el patrimonio neto consolidado correspondiente al ejercicio terminado el \u2026de 20XX, que pasa a denominarse \u00ab1. Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto\u00bb.
\nTres. En el Anexo. Modelos de cuentas anuales consolidadas, se modifica el punto 14 de la nota 4 (\u00abNormas de registro y valoraci\u00f3n\u00bb) del modelo de memoria consolidada, que queda redactado de la siguiente forma:
\n\u00ab4. Normas de registro y valoraci\u00f3n.
\n14. Ingresos y gastos; indicando los criterios generales aplicados. En particular, en relaci\u00f3n con los ingresos por entrega de bienes y prestaci\u00f3n de servicios el criterio seguido para concluir que las obligaciones asumidas por la entidad se cumplen a lo largo del tiempo o en un momento determinado; en concreto, en relaci\u00f3n con las que se cumplen a largo del tiempo, se se\u00f1alar\u00e1n los m\u00e9todos empleados para determinar el grado de avance y se informar\u00e1 en caso de que su c\u00e1lculo hubiera sido impracticable.\u00bb
\nCuatro. En el Anexo. Modelos de cuentas anuales consolidadas, se modifica la nota 16 (\u00abInstrumentos financieros\u00bb) del modelo de memoria consolidada, que queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00ab16. Instrumentos financieros.
\n16.1 Consideraciones generales y objetivo.
\nLa informaci\u00f3n requerida en los apartados siguientes ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n a los instrumentos financieros incluidos en el alcance de la norma de registro y valoraci\u00f3n novena del Plan General de Contabilidad.
\nEl objetivo de esta nota es requerir a la entidad que, en sus cuentas anuales consolidadas, incluya informaci\u00f3n que permita a los usuarios evaluar:
\na) La relevancia de los instrumentos financieros en la situaci\u00f3n financiera y los resultados del grupo, y
\nb) La naturaleza y alcance de los riesgos procedentes de los instrumentos financieros a los que las sociedades del per\u00edmetro de la consolidaci\u00f3n se hayan expuesto durante el periodo sobre el que se informa y a los que la entidad est\u00e9 expuesta al cierre del ejercicio, as\u00ed como la forma de gestionar dichos riesgos.
\nA los efectos de su presentaci\u00f3n en la memoria, cierta informaci\u00f3n se deber\u00e1 suministrar por clases de instrumentos financieros. \u00c9stas se definir\u00e1n tomando en consideraci\u00f3n la naturaleza de los instrumentos financieros y las categor\u00edas establecidas en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena del Plan General de Contabilidad. Se deber\u00e1 informar sobre las clases definidas por la entidad.
\n16.2 Informaci\u00f3n sobre la relevancia de los instrumentos financieros en la situaci\u00f3n financiera y en los resultados del grupo.
\n16.2.1 Informaci\u00f3n relacionada con el balance consolidado.
\na) Categor\u00edas de activos financieros y pasivos financieros.
\nSe revelar\u00e1 el valor en libros de cada una de las categor\u00edas de activos financieros y pasivos financieros se\u00f1alados en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena del Plan General de Contabilidad, de acuerdo con la siguiente estructura.
\na.1) Activos financieros.
\nCategor\u00edas Clases
\nInstrumentos financieros a largo plazo Instrumentos financieros a corto plazo Total
\nInstrumentos de patrimonio Valores representativos
\nde deuda Cr\u00e9ditos Derivados
\nOtros Instrumentos de patrimonio Valores representativos
\nde deuda Cr\u00e9ditos Derivados
\nOtros
\nEj x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1
\nActivos a valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias.
\n\u2013 Cartera de negociaci\u00f3n.
\n\u2013 Designados.
\n\u2013 Otros.
\nActivos financieros a coste amortizado.
\nActivos financieros a coste.
\nActivos a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\nDerivados de cobertura.
\nTotal.
\na.2) Pasivos financieros.
\nCategor\u00edas Clases
\nInstrumentos financieros a largo plazo Instrumentos financieros a corto plazo Total
\nDeudas con entidades de cr\u00e9dito Obligaciones y otros valores negociables Derivados
\nOtros Deudas con entidades de cr\u00e9dito Obligaciones y otros valores negociables Derivados
\nOtros
\nEj x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1 Ej x Ej x-1
\nPasivos financieros a coste amortizado o coste.
\nPasivos a valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias.
\n\u2013 Cartera de negociaci\u00f3n.
\n\u2013 Designados.
\n\u2013 Otros.
\nDerivados de cobertura.
\nTotal.
\nb) Activos financieros y pasivos financieros valorados a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\nSe informar\u00e1 sobre el importe de la variaci\u00f3n en el valor razonable, durante el ejercicio y la acumulada desde su designaci\u00f3n, e indicar\u00e1 el m\u00e9todo empleado para realizar dicho c\u00e1lculo.
\nCon respecto a los instrumentos financieros derivados, distintos de los que se califiquen como instrumentos de cobertura, se informar\u00e1 sobre la naturaleza de los instrumentos y las condiciones importantes que puedan afectar al importe, al calendario y a la certidumbre de los futuros flujos de efectivo.
\nEn caso de que se hayan designado activos financieros o pasivos financieros para medirlos a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, se informar\u00e1 sobre el uso de esta opci\u00f3n, especificando el cumplimiento de los requisitos exigidos en la norma de registro y valoraci\u00f3n.
\nSi alguna sociedad del per\u00edmetro de consolidaci\u00f3n ha designado un pasivo financiero en ejercicio de la opci\u00f3n del valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, se informar\u00e1 sobre:
\n1. El importe del cambio, durante el periodo y de forma acumulada, en el valor razonable del pasivo que es atribuible a cambios en el riesgo de cr\u00e9dito.
\n2. La diferencia entre el importe en libros del pasivo y el importe que la empresa estar\u00eda obligada a pagar en el momento del vencimiento.
\nc) Reclasificaciones.
\nSi de acuerdo con lo establecido en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena del Plan General de Contabilidad, se hubiese reclasificado un activo financiero, se informar\u00e1 sobre los importes de dicha reclasificaci\u00f3n por cada categor\u00eda de activos financieros y se incluir\u00e1 una justificaci\u00f3n de la misma. En particular, se dar\u00e1 una explicaci\u00f3n detallada del cambio en la gesti\u00f3n de los activos financieros y una descripci\u00f3n cualitativa de su efecto en las cuentas anuales consolidadas de la entidad.
\nd) Compensaci\u00f3n de activos y pasivos financieros.
\nSe deber\u00e1 incluir informaci\u00f3n para permitir a los usuarios de las cuentas anuales consolidadas comprender el efecto o efecto potencial sobre su situaci\u00f3n financiera de los acuerdos de compensaci\u00f3n a que se refiere el apartado 2 de la norma de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales 6.\u00aa Balance del Plan General de Contabilidad.
\nPara cumplir con este objetivo, se incluir\u00e1 de forma separada para los activos financieros reconocidos y los pasivos financieros reconocidos la siguiente informaci\u00f3n:
\n1. Los importes brutos de los activos financieros reconocidos y pasivos financieros reconocidos.
\n2. Los importes que est\u00e1n compensados de acuerdo con los criterios del mencionado apartado 2.
\n3. Los importes netos presentados en el balance.
\ne) Activos cedidos y aceptados en garant\u00eda.
\nSe informar\u00e1 del valor en libros de los activos financieros entregados como garant\u00eda, de la clase a la que pertenecen, as\u00ed como de los plazos y condiciones relacionados con dicha operaci\u00f3n de garant\u00eda.
\nSi la entidad mantuviese activos de terceros en garant\u00eda, ya sean financieros o no, de los que pueda disponer, aunque no se hubiese producido el impago, informar\u00e1 sobre:
\n1. El valor razonable del activo recibido en garant\u00eda.
\n2. El valor razonable de cualquier activo recibido en garant\u00eda del que se haya dispuesto y si se tiene la obligaci\u00f3n de devolverlo o no, y
\n3. Los plazos y condiciones relativos al uso, por parte del grupo, de los activos recibidos en garant\u00eda.
\nf) Instrumentos financieros compuestos con m\u00faltiples derivados impl\u00edcitos.
\nCuando alguna de las sociedades del per\u00edmetro de la consolidaci\u00f3n haya emitido un instrumento que contiene un componente de pasivo y otro de patrimonio, y el instrumento incorpore varios derivados impl\u00edcitos cuyos valores fueran interdependientes (como es el caso de un instrumento de deuda convertible con una opci\u00f3n de rescate), la entidad informar\u00e1 sobre la existencia de esas caracter\u00edsticas.
\ng) Correcciones por deterioro del valor originadas por el riesgo de cr\u00e9dito.
\nSe presentar\u00e1, para cada clase de activos financieros, un an\u00e1lisis del movimiento de las cuentas correctoras representativas de las p\u00e9rdidas por deterioro originadas por el riesgo de cr\u00e9dito.
\nh) Impago e incumplimiento de condiciones contractuales.
\nEn relaci\u00f3n con los pr\u00e9stamos recibidos y pendientes de pago al cierre del ejercicio, se informar\u00e1 de:
\n1. Los detalles de cualquier impago del principal o intereses que se haya producido durante el ejercicio.
\n2. El valor en libros en la fecha de cierre del ejercicio de aquellos pr\u00e9stamos en los que se hubiese producido un incumplimiento por impago, y
\n3. Si el impago ha sido subsanado o se han renegociado las condiciones del pr\u00e9stamo, antes de la fecha de formulaci\u00f3n de las cuentas anuales.
\nSi durante el ejercicio se hubiese producido un incumplimiento contractual distinto del impago y siempre que este hecho otorgase al prestamista el derecho a reclamar el pago anticipado, se suministrar\u00e1 una informaci\u00f3n similar a la descrita, excepto si el incumplimiento se hubiese subsanado o las condiciones se hubiesen renegociado antes de la fecha de cierre del ejercicio.
\ni) Deudas con caracter\u00edsticas especiales.
\nCuando las empresas del conjunto consolidable tengan deudas con caracter\u00edsticas especiales, se informar\u00e1 de la naturaleza de las deudas, sus importes y caracter\u00edsticas, desglosando cuando proceda si son con empresas del grupo o asociadas.
\n16.2.2 Informaci\u00f3n relacionada con la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada y el patrimonio neto.
\nSe informar\u00e1 de:
\n1. Las p\u00e9rdidas o ganancias netas procedentes de las distintas categor\u00edas de instrumentos financieros definidas en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena del Plan General de Contabilidad.
\n2. La ganancia o p\u00e9rdida reconocida en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada que surge de la baja de activos financieros medidos al coste amortizado, mostrando por separado las ganancias y las p\u00e9rdidas surgidas de la baja de dichos activos financieros. Esta informaci\u00f3n incluir\u00e1 las razones para dar de baja en cuentas a esos activos financieros.
\n3. Los ingresos y gastos financieros calculados por aplicaci\u00f3n del m\u00e9todo del tipo de inter\u00e9s efectivo.
\n16.2.3 Otra informaci\u00f3n a incluir en la memoria consolidada.
\n16.2.3.1 Contabilidad de coberturas.
\nEl objetivo de la informaci\u00f3n a incluir sobre contabilidad de coberturas es proporcionar al usuario de las cuentas anuales consolidadas informaci\u00f3n relevante y fiable sobre:
\n1. La estrategia de gesti\u00f3n del riesgo y la forma en que se aplica para gestionar el riesgo.
\n2. La forma en que las actividades de cobertura de las empresas del conjunto consolidable pueden afectar al importe, calendario e incertidumbre de sus flujos de efectivo futuros, y
\n3. El efecto que la contabilidad de coberturas ha tenido sobre el balance consolidado, la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada y el estado de cambios en el patrimonio neto consolidado.
\nPara cumplir este objetivo, se deber\u00e1 incluir, por clases de cobertura contable, una descripci\u00f3n detallada de las operaciones de cobertura que realice, de los instrumentos financieros designados como instrumentos de cobertura, as\u00ed como de sus valores razonables en la fecha de cierre de ejercicio y de la naturaleza de los riesgos que han sido cubiertos.
\nLa entidad deber\u00e1 justificar que se cumplen los requisitos exigidos en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena del Plan General de Contabilidad, y en particular, deber\u00eda incluir una descripci\u00f3n de:
\n1. C\u00f3mo determina la relaci\u00f3n econ\u00f3mica entre la partida cubierta y el instrumento de cobertura a efectos de evaluar la eficacia de la cobertura, y
\n2. C\u00f3mo establece la ratio de cobertura y cu\u00e1les son los or\u00edgenes de la ineficacia de la cobertura.
\nAdicionalmente, en las coberturas de flujos de efectivo, se informar\u00e1 sobre:
\n1. Los ejercicios en los cuales se espera que ocurran los flujos de efectivo y los ejercicios en los cuales se espera que afecten a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada.
\n2. El importe reconocido en el patrimonio neto durante el ejercicio y el importe que ha sido imputado a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada desde el patrimonio neto, detallando los importes incluidos en cada partida de la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada.
\n3. El importe que se haya reducido del patrimonio neto durante el ejercicio y se haya incluido en la valoraci\u00f3n inicial del precio de adquisici\u00f3n o del valor en libros de un activo o pasivo no financiero, cuando la partida cubierta sea una transacci\u00f3n prevista altamente probable, y
\n4. Todas las transacciones previstas para las que previamente se haya aplicado contabilidad de coberturas, pero que no se espera que vayan a ocurrir.
\nEn las coberturas de valor razonable tambi\u00e9n se informar\u00e1 sobre el importe de las p\u00e9rdidas o ganancias del instrumento de cobertura y de las p\u00e9rdidas o ganancias de la partida cubierta atribuibles al riesgo cubierto.
\nAsimismo, se revelar\u00e1 el importe de la ineficacia registrada en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada en relaci\u00f3n con la cobertura de los flujos de efectivo y con la cobertura de la inversi\u00f3n neta en negocios en el extranjero.
\n16.2.3.2 Valor razonable.
\na) Objetivo de la informaci\u00f3n.
\nPara los instrumentos financieros valorados a valor razonable, se informar\u00e1:
\n1. De las t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n y de las variables utilizadas por las sociedades del per\u00edmetro de consolidaci\u00f3n para desarrollar dichas valoraciones con posterioridad al reconocimiento inicial;
\n2. Del efecto en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada o en el estado de ingresos y gastos reconocidos consolidado de las valoraciones recurrentes que utilicen variables de nivel 3 significativas.
\nb) Para lograr este objetivo se deber\u00e1 informar, entre otros, de los siguientes aspectos:
\n1. Del valor razonable de cada clase de instrumentos financieros y de la comparaci\u00f3n con su correspondiente valor en libros. No ser\u00e1 necesario incluir el valor razonable en los siguientes supuestos:
\n1.\u00ba Cuando el valor en libros constituya una aproximaci\u00f3n aceptable del valor razonable; por ejemplo, en el caso de los cr\u00e9ditos y d\u00e9bitos por operaciones comerciales a corto plazo.
\n2.\u00ba Cuando se trate de instrumentos financieros no cotizados en un mercado activo y los derivados que tengan a estos por subyacente, que, seg\u00fan lo establecido en la norma de registro y valoraci\u00f3n novena del Plan General de Contabilidad, se valoren por su coste.
\nEn este caso, se revelar\u00e1 este hecho y describir\u00e1 el instrumento financiero, su valor en libros y la explicaci\u00f3n de las causas que impiden la determinaci\u00f3n fiable de su valor razonable. Igualmente, se informar\u00e1 sobre si se tiene o no la intenci\u00f3n de enajenarlo y cu\u00e1ndo.
\nEn el caso de baja del balance consolidado del instrumento financiero durante el ejercicio, se revelar\u00e1 este hecho, as\u00ed como el valor en libros y el importe de la p\u00e9rdida o ganancia reconocida en el momento de la baja.
\n2. El nivel de jerarqu\u00eda de valor razonable dentro del cual se clasifican las valoraciones considerando que el instrumento financiero se incluir\u00e1 \u00edntegramente en un solo nivel.
\nNivel 1: estimaciones que utilizan precios cotizados sin ajustar en mercados activos para activos o pasivos id\u00e9nticos, a los que la empresa pueda acceder en la fecha de valoraci\u00f3n.
\nNivel 2: estimaciones que utilizan precios cotizados en mercados activos para instrumentos similares u otras metodolog\u00edas de valoraci\u00f3n en las que todas las variables significativas est\u00e1n basadas en datos de mercado observables directa o indirectamente.
\nNivel 3: estimaciones en las que alguna variable significativa no est\u00e1 basada en datos de mercado observables.
\nUna estimaci\u00f3n del valor razonable se clasifica en el mismo nivel de jerarqu\u00eda de valor razonable que la variable de menor nivel que sea significativa para el resultado de la valoraci\u00f3n. A estos efectos, una variable significativa es aquella que tiene una influencia decisiva sobre el resultado de la estimaci\u00f3n. En la evaluaci\u00f3n de la importancia de una variable concreta para la estimaci\u00f3n se tendr\u00e1n en cuenta las condiciones espec\u00edficas del activo o pasivo que se valora.
\n3. Los importes de las transferencias entre el nivel 1 y 2 de los instrumentos financieros que se valoren a valor razonable de forma recurrente y siempre que se mantengan al final del ejercicio; las razones de las transferencias, y la pol\u00edtica de la entidad para determinarlo, distinguiendo las entradas de las salidas de cada nivel.
\n4. Una descripci\u00f3n de las t\u00e9cnicas de valoraci\u00f3n, los cambios en dichas t\u00e9cnicas, y las variables utilizadas en la determinaci\u00f3n del valor razonable, para los instrumentos financieros clasificados en los niveles 2 y 3.
\n5. Informaci\u00f3n cuantitativa sobre las variables no observables significativas utilizadas en la determinaci\u00f3n del valor razonable de los instrumentos financieros clasificados en el nivel 3.
\n6. Conciliaci\u00f3n de los saldos iniciales y finales de los instrumentos financieros cuyas valoraciones est\u00e9n clasificadas en el nivel 3, distinguiendo las partidas en que se encuentran ubicados, las compras, ventas, emisiones y liquidaciones y los importes de las transferencias hacia o desde el nivel 3. Se distinguir\u00e1n los importes reconocidos en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada que hayan sido realizados de los que no. En particular, se desglosar\u00e1 la pol\u00edtica y los motivos para dichas transferencias hacia o desde el nivel 3.
\n7. Una descripci\u00f3n de los procesos de valoraci\u00f3n utilizados en las valoraciones que se clasifiquen en el nivel 3.
\n8. Para las valoraciones recurrentes clasificadas en el nivel 3, una descripci\u00f3n de la sensibilidad de dichas valoraciones a cambios en las variables no observables si un cambio en estas variables puede dar lugar a una valoraci\u00f3n significativamente distinta. Si estas variables est\u00e1n relacionadas con otras no observables utilizadas en la valoraci\u00f3n, una descripci\u00f3n de estas relaciones y de la forma en que pueden afectar a la valoraci\u00f3n.
\n9. Para las valoraciones de valor razonable de instrumentos financieros clasificadas en el nivel 3, se informar\u00e1 acerca de si un cambio en una o m\u00e1s variables no observables para reflejar supuestos alternativos razonablemente posibles cambiar\u00eda de forma significativa el valor razonable y el efecto de estos cambios. A estos efectos, la relevancia se juzgar\u00e1 con respecto al resultado del ejercicio, activos o pasivos totales o total del patrimonio neto.
\n16.2.3.3 Inversiones en instrumentos de patrimonio.
\nEl nombre y domicilio de sociedades, no incluidas en las notas 1 y 2, en las que las sociedades que forman el conjunto consolidable, posean directamente o mediante una persona que act\u00fae en su propio nombre, pero por cuenta de ellas, un porcentaje no inferior al 5 por 100 de su capital. Se indicar\u00e1 la participaci\u00f3n en el capital y porcentaje de derechos de voto, as\u00ed como el importe del patrimonio neto y el del resultado del \u00faltimo ejercicio de la sociedad cuyas cuentas hubieran sido aprobadas. Estas informaciones podr\u00e1n omitirse cuando solo presenten un inter\u00e9s desde\u00f1able respecto a la imagen fiel que deben expresar las cuentas consolidadas.
\nNotificaciones efectuadas, en cumplimiento de lo dispuesto en el art\u00edculo 155 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, a las sociedades participadas, directa o indirectamente, en m\u00e1s de un 10 por 100.
\n16.2.3.4 Otro tipo de informaci\u00f3n
\nSe deber\u00e1 incluir informaci\u00f3n sobre:
\n1. Los compromisos firmes de compra de activos financieros y fuentes previsibles de financiaci\u00f3n, as\u00ed como los compromisos firmes de venta.
\n2. Los contratos de compra o venta de activos no financieros, que de acuerdo con el apartado 5.3 de la norma de registro y valoraci\u00f3n novena del Plan General de Contabilidad, se reconozcan y valoren seg\u00fan lo dispuesto en dicha norma.
\n3. Cualquier otra circunstancia de car\u00e1cter sustantivo que afecte a los activos financieros, tal como: litigios, embargos, etc.
\n4. El importe disponible en las l\u00edneas de descuento, as\u00ed como las p\u00f3lizas de cr\u00e9dito concedidas a la empresa con sus l\u00edmites respectivos, precisando la parte dispuesta.
\n5. El importe de las deudas con garant\u00eda real, con indicaci\u00f3n de su forma y naturaleza.
\n16.3 Informaci\u00f3n sobre la naturaleza y el nivel de riesgo procedente de instrumentos financieros.
\n16.3.1 Informaci\u00f3n cualitativa.
\nPara cada tipo de riesgo: riesgo de cr\u00e9dito, riesgo de liquidez y riesgo de mercado (este \u00faltimo comprende el riesgo de tipo de cambio, de tipo de inter\u00e9s y otros riesgos de precio), se informar\u00e1 de la exposici\u00f3n al riesgo y c\u00f3mo se produce este, y se describir\u00e1n los objetivos, pol\u00edticas y procedimientos de gesti\u00f3n del riesgo y los m\u00e9todos que se utilizan para su medici\u00f3n.
\nSi hubiera cambios en estos extremos de un ejercicio a otro, deber\u00e1n explicarse.
\n16.3.2 Informaci\u00f3n cuantitativa.
\n16.3.2.1 Para cada tipo de riesgo se incluir\u00e1 un resumen de la informaci\u00f3n cuantitativa respecto a la exposici\u00f3n al riesgo en la fecha de cierre del ejercicio. Esta informaci\u00f3n se basar\u00e1 en la utilizada internamente por el consejo de administraci\u00f3n de la sociedad implicada u \u00f3rgano de gobierno equivalente.
\nEn particular, para cada tipo de riesgo se incluir\u00e1, al menos, la informaci\u00f3n que a continuaci\u00f3n se indica:
\na) Riesgo de cr\u00e9dito.
\nEn todo caso, se informar\u00e1 sobre:
\n1. Las definiciones de incumplimiento que la entidad utiliza, incluyendo las razones para seleccionar dichas definiciones.
\n2. La forma en que se agruparon los instrumentos si las p\u00e9rdidas por deterioro se miden sobre una base colectiva.
\n3. Las principales caracter\u00edsticas de las modificaciones o reestructuraciones de cr\u00e9ditos que se hayan producido en el ejercicio.
\n4. La pol\u00edtica de cancelaciones o baja de balance, incluyendo los indicadores de que no hay expectativas razonables de recuperaci\u00f3n, as\u00ed como informaci\u00f3n sobre la pol\u00edtica para activos financieros que se cancelan, pero que todav\u00eda est\u00e1n sujetos a una actividad de exigencia de cumplimiento.
\nPara cada clase de activos financieros en mora o deteriorados, se informar\u00e1 sobre:
\n1. La antig\u00fcedad de los activos financieros en mora al final del ejercicio sobre el que se informa.
\n2. El importe de las correcciones valorativas por deterioro, as\u00ed como el importe de cualquier ingreso financiero reconocido en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada relacionado con tales activos.
\n3. El importe que mejor representa su m\u00e1ximo nivel de exposici\u00f3n al riesgo de cr\u00e9dito al final del ejercicio sobre el que se informa y una descripci\u00f3n de las garant\u00edas de que disponga el grupo y de otras mejoras crediticias, as\u00ed como de su efecto financiero (por ejemplo, una cuantificaci\u00f3n de la medida en que las garant\u00edas y otras mejoras crediticias aten\u00faan el riesgo de cr\u00e9dito), en relaci\u00f3n con el importe que mejor representa el m\u00e1ximo nivel de exposici\u00f3n al riesgo de cr\u00e9dito.
\nCuando se hayan obtenido durante el ejercicio activos financieros o no financieros al ejecutar las garant\u00edas que aseguraban el cobro, o al ejecutar otras mejoras crediticias (por ejemplo, avales), y tales activos cumplan los criterios de reconocimiento, se indicar\u00e1, respecto de tales activos mantenidos al cierre del ejercicio:
\n1. La naturaleza e importe en libros de los activos.
\n2. Cuando los activos no sean f\u00e1cilmente convertibles en efectivo, las pol\u00edticas para enajenar o disponer por otra v\u00eda de tales activos, o para utilizarlos en sus actividades.
\nb) Riesgo de liquidez.
\nPara los pasivos financieros que tengan un vencimiento determinado o determinable, se deber\u00e1 informar sobre los importes que venzan en cada uno de los cinco a\u00f1os siguientes al cierre del ejercicio y del resto hasta su \u00faltimo vencimiento. Estas indicaciones figurar\u00e1n separadamente para cada una de las partidas de pasivos financieros conforme al modelo de balance.
\nAdicionalmente la entidad deber\u00e1 incluir una explicaci\u00f3n de c\u00f3mo gestiona el riesgo de liquidez inherente en los citados pasivos.
\nc) Riesgo de mercado.
\nSalvo que se cumpla lo establecido en el p\u00e1rrafo siguiente, se informar\u00e1 sobre:
\n1. Un an\u00e1lisis de sensibilidad para cada tipo de riesgo de mercado al que la entidad est\u00e9 expuesta al cierre del ejercicio, mostrando c\u00f3mo podr\u00eda verse afectado el resultado del grupo y el patrimonio debido a cambios en la variable relevante de riesgo, que sean razonablemente posibles en dicha fecha.
\n2. Los m\u00e9todos e hip\u00f3tesis utilizados al elaborar el an\u00e1lisis de sensibilidad.
\n3. Los cambios habidos desde el per\u00edodo anterior en los m\u00e9todos e hip\u00f3tesis utilizados, as\u00ed como las razones de tales cambios.
\nSi se elaborase un an\u00e1lisis de sensibilidad, tal como el del valor en riesgo, que reflejase las interdependencias entre las variables de riesgo (por ejemplo, entre las tasas de inter\u00e9s y de cambio) y lo utilizase para gestionar riesgos financieros, podr\u00e1 utilizar ese an\u00e1lisis de sensibilidad en lugar del especificado en el p\u00e1rrafo anterior. En tal caso, se incluir\u00e1 tambi\u00e9n:
\n1. Una explicaci\u00f3n del m\u00e9todo utilizado al elaborar dicho an\u00e1lisis de sensibilidad, as\u00ed como de los principales par\u00e1metros e hip\u00f3tesis subyacentes en los datos suministrados.
\n2. Una explicaci\u00f3n del objetivo del m\u00e9todo utilizado, as\u00ed como de las limitaciones que pudieran hacer que la informaci\u00f3n no reflejase plenamente el valor razonable de los activos y pasivos implicados.
\n16.3.2.2 Para cada tipo de riesgo se incluir\u00e1 informaci\u00f3n sobre las concentraciones de riesgo, que incluir\u00e1 una descripci\u00f3n de la forma de determinar la concentraci\u00f3n, las caracter\u00edsticas comunes de cada concentraci\u00f3n (\u00e1rea geogr\u00e1fica, divisa, mercado, contrapartida, etc.), y el importe de las exposiciones al riesgo asociado a los instrumentos financieros que compartan tales caracter\u00edsticas.
\n16.4 Transferencias de activos financieros.
\nA efectos de la aplicaci\u00f3n de los requerimientos que se recogen a continuaci\u00f3n una entidad transfiere total o parcialmente un activo financiero (el activo financiero transferido) si y solo si se da, al menos, una de las siguientes condiciones:
\n1. Transfiere los derechos contractuales a recibir los flujos de efectivo de ese activo financiero; o
\n2. Retiene los derechos contractuales a recibir los flujos de efectivo de ese activo financiero, pero asume en un acuerdo, una obligaci\u00f3n contractual de pagar dichos flujos de efectivo a uno o m\u00e1s receptores.
\nCuando alguna sociedad del per\u00edmetro de consolidaci\u00f3n hubiese realizado cesiones de activos financieros de tal forma que una parte de los mismos o su totalidad, no cumpla las condiciones para la baja del balance, se\u00f1aladas en el apartado 2.6 de la norma de registro y valoraci\u00f3n novena del Plan General de Contabilidad, proporcionar\u00e1 la siguiente informaci\u00f3n agrupada por clases de activos:
\n1. La naturaleza de los activos cedidos.
\n2. La naturaleza de los riesgos y beneficios inherentes a la propiedad a los que la empresa permanece expuesta.
\n3. El valor en libros de los activos cedidos y los pasivos asociados, que la empresa mantenga registrados, y
\n4. Cuando la entidad reconozca los activos en funci\u00f3n de su implicaci\u00f3n continuada, el valor en libros de los activos que inicialmente figuraban en el balance, el valor en libros de los activos que la empresa contin\u00faa reconociendo y el valor en libros de los pasivos asociados.
\n16.5 Fondos propios.
\nAn\u00e1lisis del movimiento del ejercicio en las partidas incluidas en esta agrupaci\u00f3n, indic\u00e1ndose los or\u00edgenes de los aumentos y las causas de las disminuciones.
\nDesglose del ep\u00edgrafe \u00abReservas\u00bb, con el siguiente nivel de detalle:
\nReservas:
\nReservas de la sociedad dominante diferenciando las reservas distribuibles, las no distribuibles y los resultados de ejercicios anteriores.
\nReservas en sociedades consolidadas.
\nReservas en sociedades puestas en equivalencia.
\nSe informar\u00e1 sobre:
\na) N\u00famero de acciones o participaciones en el capital de la sociedad dominante y valor nominal de cada una de ellas, distinguiendo por clases, as\u00ed como los derechos otorgados a las mismas y las restricciones que puedan tener. Tambi\u00e9n, en su caso, se indicar\u00e1 para cada clase los desembolsos pendientes, as\u00ed como la fecha de exigibilidad. Y, en su caso, los desembolsos exigidos pendientes y en situaci\u00f3n de mora, as\u00ed como las actuaciones seguidas por la entidad en el marco de la legislaci\u00f3n mercantil para recuperar los desembolsos exigidos. Esta misma informaci\u00f3n se requerir\u00e1 respecto a otros instrumentos de patrimonio distintos del capital.
\nb) Ampliaci\u00f3n de capital en curso de la sociedad dominante indicando el n\u00famero de acciones o participaciones a suscribir, su valor nominal, la prima de emisi\u00f3n, el desembolso inicial, los derechos que incorporar\u00e1n y restricciones que tendr\u00e1n; as\u00ed como la existencia o no de derechos preferentes de suscripci\u00f3n a favor de socios, accionistas u obligacionistas; y el plazo concedido para la suscripci\u00f3n.
\nc) Importe del capital autorizado por la junta de accionistas de la sociedad dominante para que los administradores lo pongan en circulaci\u00f3n, indicando el periodo al que se extiende la autorizaci\u00f3n.
\nd) Derechos incorporados a las partes de fundador, bonos de disfrute, obligaciones convertibles e instrumentos financieros similares de la sociedad dominante, con indicaci\u00f3n de su n\u00famero y de la extensi\u00f3n de los derechos que confieren.
\ne) Circunstancias espec\u00edficas que restringen la disponibilidad de las reservas de la sociedad dominante.
\nf) N\u00famero, valor nominal y precio medio de adquisici\u00f3n de las acciones o participaciones de la sociedad dominante en poder de las sociedades incluidas en la consolidaci\u00f3n o de un tercero que obre por cuenta de \u00e9stas, especificando su destino final previsto. Tambi\u00e9n se informar\u00e1 sobre el n\u00famero, valor nominal e importe de la reserva correspondiente a las acciones de la sociedad dominante aceptadas en garant\u00eda. En su caso, se informar\u00e1 igualmente en lo que corresponda, respecto a otros instrumentos de patrimonio distintos del capital.
\ng) La parte de capital de la sociedad dominante que, en su caso, es pose\u00eddo por otra empresa ajena al grupo, directamente o por medio de sus filiales o vinculadas al mismo, cuando sea igual o superior al 10%.
\nh) Acciones de las sociedades del grupo admitidas a cotizaci\u00f3n.
\ni) Opciones de compra o de venta emitidas por la sociedad dominante u otros contratos sobre sus propias acciones, que deban calificarse como fondos propios, describiendo sus condiciones e importes correspondientes.
\nj) Circunstancias espec\u00edficas relativas a subvenciones, donaciones y legados recibidos por la entidad y otorgados por socios o propietarios de la sociedad dominante.\u00bb
\nCinco. En el Anexo. Modelos de cuentas anuales consolidadas, se modifica la nota 20 (\u00abIngresos y gastos\u00bb) del modelo de memoria consolidada, que queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00ab20. Ingresos y gastos.
\n20.1 Consideraciones generales y objetivo.
\n1. El objetivo de los requerimientos de informaci\u00f3n a incluir en esta nota de la memoria consolidada es que se proporcione informaci\u00f3n suficiente que permita a los usuarios de las cuentas anuales consolidadas comprender la naturaleza, importe, calendario e incertidumbre de los ingresos de actividades ordinarias y flujos de efectivo que surgen de contratos con clientes. Para lograr ese objetivo, se suministrar\u00e1 informaci\u00f3n cualitativa y cuantitativa sobre los siguientes aspectos:
\na) Contratos con clientes,
\nb) Juicios significativos, y cambios en dichos juicios, realizados sobre dichos contratos, y
\nc) Activos reconocidos por los costes para obtener o cumplir un contrato con un cliente.
\n2. A la hora de proporcionar esta informaci\u00f3n, se considerar\u00e1 el nivel de detalle necesario para satisfacer el objetivo de informaci\u00f3n a revelar y cu\u00e1nto \u00e9nfasis poner en cada uno de los diversos requerimientos. Para ello, se agregar\u00e1 o desagregar\u00e1 la informaci\u00f3n a revelar de forma que la informaci\u00f3n \u00fatil no se enmascare por la inclusi\u00f3n de un gran volumen de detalles insignificantes o por la agregaci\u00f3n de partidas que tengan sustancialmente diferentes caracter\u00edsticas.
\n20.2 Informaci\u00f3n sobre los contratos con clientes.
\n1. Desagregaci\u00f3n de los ingresos de actividades ordinarias.
\na) Se desagregar\u00e1n los ingresos reconocidos de actividades ordinarias procedentes de contratos con clientes en categor\u00edas que representen la forma en que la naturaleza, importe e incertidumbre de los ingresos de actividades ordinarias y flujos de efectivo se ven afectados por factores econ\u00f3micos.
\nb) Al seleccionar el tipo de categor\u00eda (o categor\u00edas) a utilizar para desagregar los ingresos de actividades ordinarias, se considerar\u00e1 la forma en que se ha presentado la informaci\u00f3n sobre los ingresos de actividades ordinarias para otros prop\u00f3sitos, incluyendo los siguientes:
\n1.\u00ba Informaci\u00f3n a revelar presentada fuera de las cuentas anuales consolidadas.
\n2.\u00ba Informaci\u00f3n regularmente revisada por la m\u00e1xima autoridad en la toma de decisiones para evaluar el rendimiento financiero de los segmentos de operaci\u00f3n.
\n3.\u00ba Otra informaci\u00f3n que sea similar a los tipos de informaci\u00f3n identificados en los p\u00e1rrafos anteriores y que utiliza la entidad o los usuarios de las cuentas anuales consolidadas para evaluar el rendimiento financiero de la empresa o tomar decisiones sobre asignaci\u00f3n de recursos.
\nc) Algunas de las categor\u00edas que puede ser apropiado incluir, podr\u00edan ser las siguientes:
\n1.\u00ba Tipo de bien o servicio (por ejemplo, l\u00edneas de productos principales).
\n2.\u00ba Regi\u00f3n geogr\u00e1fica (por ejemplo, pa\u00eds o regi\u00f3n).
\n3.\u00ba Mercado o tipo de cliente (por ejemplo, clientes de la Administraci\u00f3n P\u00fablica y otros clientes).
\n4.\u00ba Tipo de contrato (por ejemplo, contratos a precio fijo, por tiempo y por materiales).
\n5.\u00ba Duraci\u00f3n del contrato (por ejemplo, contratos a corto y a largo plazo).
\n6.\u00ba Calendario de transferencia de bienes o servicios (por ejemplo, ingresos de actividades ordinarias procedentes de bienes o servicios transferidos a clientes en un momento determinado e ingresos de actividades ordinarias procedentes de bienes o servicios transferidos a lo largo del tiempo).
\n7.\u00ba Canales de ventas (por ejemplo, bienes vendidos directamente a clientes y bienes vendidos a trav\u00e9s de intermediarios).
\n2. Saldos del contrato.
\nSe informar\u00e1 sobre los saldos de apertura y cierre de las cuentas por cobrar, activos del contrato y pasivos del contrato derivados de acuerdos con clientes, en caso de que no se presenten por separado en el balance. En particular, se desglosar\u00e1n las contrapartidas contabilizadas por el reconocimiento de ingresos distintas a un derecho de cobro o efectivo.
\n3. Obligaciones a cumplir.
\nSe revelar\u00e1 informaci\u00f3n sobre las obligaciones asumidas frente al cliente, incluyendo una descripci\u00f3n de los aspectos siguientes:
\na) Cu\u00e1ndo cumple la entidad las obligaciones frente al cliente (en el momento del env\u00edo, en el momento de la entrega, a medida que se presta o en el momento en que se completa el servicio), incluyendo cu\u00e1ndo se cumplen las obligaciones en un acuerdo de entrega posterior a la facturaci\u00f3n.
\nb) Los t\u00e9rminos de pago significativos (cu\u00e1ndo se exige habitualmente el pago, si el contrato tiene un componente de financiaci\u00f3n significativo, si el importe de la contraprestaci\u00f3n es variable y si la estimaci\u00f3n de la contraprestaci\u00f3n variable est\u00e1 restringida por las limitaciones existentes para su estimaci\u00f3n).
\nc) La naturaleza de los bienes o servicios que la entidad se ha comprometido a transferir, destacando cualquier obligaci\u00f3n de organizar para un tercero la transferencia de bienes o servicios, es decir, si la entidad est\u00e1 actuando como un agente o comisionista.
\nd) Las obligaciones de devoluci\u00f3n, reembolso y otras obligaciones similares.
\ne) Los tipos de garant\u00edas y obligaciones relacionadas.
\n20.3 Informaci\u00f3n sobre los juicios significativos en la aplicaci\u00f3n de la norma de registro y valoraci\u00f3n.
\nSe informar\u00e1 sobre los juicios y cambios de juicios realizados en aplicaci\u00f3n de la norma de registro y valoraci\u00f3n sobre ingresos por ventas y prestaci\u00f3n de servicios del Plan General de Contabilidad que afecten de forma significativa a la determinaci\u00f3n del importe y calendario de los ingresos de actividades ordinarias de los contratos con clientes. En concreto, se explicar\u00e1n los juicios y cambios en los juicios, utilizados al determinar los aspectos siguientes:
\n1. El calendario en que se estima cumplir las obligaciones asumidas por la entidad frente al cliente.
\na) Para las obligaciones asumidas que la entidad satisface a lo largo del tiempo, la entidad revelar\u00e1 los siguientes aspectos:
\n1.\u00ba Los m\u00e9todos utilizados para determinar el grado de avance y reconocer los ingresos de actividades ordinarias (una descripci\u00f3n de los m\u00e9todos de producto o de los m\u00e9todos de recursos utilizados y la forma en que se han aplicado).
\n2.\u00ba Una explicaci\u00f3n de por qu\u00e9 los m\u00e9todos utilizados proporcionan una representaci\u00f3n fiel de la transferencia de los bienes o servicios.
\nb) Para obligaciones que se satisfacen en un momento determinado, la entidad revelar\u00e1 los juicios significativos realizados para evaluar cu\u00e1ndo obtiene un cliente el control de los bienes o servicios comprometidos.
\n2. El precio de la transacci\u00f3n y los importes asignados a cada obligaci\u00f3n.
\nLa entidad revelar\u00e1 informaci\u00f3n sobre los m\u00e9todos, datos de entrada y supuestos utilizados para todos los extremos siguientes:
\na) Determinaci\u00f3n del precio de la transacci\u00f3n, que incluye, pero no se limita a la estimaci\u00f3n de la contraprestaci\u00f3n variable, el ajuste a la contraprestaci\u00f3n por los efectos del valor temporal del dinero y la medici\u00f3n de la contraprestaci\u00f3n distinta al efectivo,
\nb) Evaluaci\u00f3n de si la estimaci\u00f3n de la contraprestaci\u00f3n variable est\u00e1 restringida,
\nc) Asignaci\u00f3n del precio de la transacci\u00f3n, incluyendo la estimaci\u00f3n de los precios de venta independientes de los bienes y servicios comprometidos y la distribuci\u00f3n de descuentos y contraprestaci\u00f3n variable a una parte espec\u00edfica del contrato (si fuera aplicable), y
\nd) Estimaci\u00f3n del impacto monetario de las obligaciones de devoluci\u00f3n, reembolso y otras obligaciones similares.
\n20.4 Informaci\u00f3n sobre los activos reconocidos por los costes para obtener o cumplir un contrato con un cliente.
\nSe incluir\u00e1 la siguiente informaci\u00f3n:
\na) Los juicios realizados para determinar el importe de los costes incurridos para obtener o cumplir un contrato con un cliente.
\nb) El m\u00e9todo que utiliza para determinar la imputaci\u00f3n a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada o la amortizaci\u00f3n para cada ejercicio.
\nc) Los saldos de cierre de los activos reconocidos por los costes incurridos para obtener o cumplir un contrato con un cliente, por categor\u00eda principal de activo.
\nd) El importe del gasto por imputaci\u00f3n a la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada o amortizaci\u00f3n y cualquier p\u00e9rdida por deterioro de valor reconocida en el ejercicio.
\n20.5 Informaci\u00f3n sobre determinados gastos.
\nSe deber\u00e1 incluir la siguiente informaci\u00f3n:
\n1. El desglose de las partidas 4.a) y 4.b) de la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada, \u2018\u2018Consumo de mercader\u00edas\u2019\u2019 y \u2018\u2018Consumo de materias primas y otras materias consumibles\u2019\u2019, distinguiendo entre compras y variaci\u00f3n de existencias. Asimismo, se diferenciar\u00e1n las compras nacionales, las adquisiciones intracomunitarias y las importaciones.
\nDesglose de la partida 6.b) de la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias consolidada \u2018\u2018Cargas sociales\u2019\u2019, distinguiendo entre aportaciones y dotaciones para pensiones y otras cargas sociales.
\n20.6 Otros resultados.
\nSe deber\u00e1 informar de los resultados originados fuera de la actividad normal de las empresas del grupo incluidos en la partida \u2018\u2018Otros resultados\u2019\u2019.\u00bb
\nSeis. En el Anexo. Modelos de cuentas anuales consolidadas, se modifica el punto 4 de la nota 29 (\u00abOtra informaci\u00f3n\u00bb) del modelo de memoria consolidada, que queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00ab4. El importe recibido por los auditores de cuentas de las cuentas consolidadas e individuales de las sociedades incluidas en la consolidaci\u00f3n desglosado en honorarios percibidos por la prestaci\u00f3n del servicio de auditor\u00eda y otros servicios distintos, diferenciando dentro de estos \u00faltimos, por un lado, los servicios fiscales que pudieran realizarse de acuerdo con la normativa aplicable y, por otro lado, aquellos que correspondan a los servicios cuya prestaci\u00f3n por los auditores de cuentas se exija por la normativa aplicable.
\nEl mismo desglose de informaci\u00f3n se dar\u00e1 de los honorarios correspondientes a servicios prestados por cualquier empresa perteneciente a la misma red a la que perteneciese el auditor de cuentas, de acuerdo con la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.\u00bb
\nArt\u00edculo cuarto. Modificaci\u00f3n de las Normas de adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuaci\u00f3n de las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre.
\nLas Normas de adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre, quedan modificadas como sigue:
\nUno. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado I (\u00abNormas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb), se modifica la letra c) del apartado 15 de la norma 5\u00aa (\u00abBalance\u00bb), que queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00abc) Cuando la entidad tenga elementos patrimoniales clasificados como \u00abActivos no corrientes mantenidos para la venta\u00bb o como \u2018\u2018Pasivos vinculados con activos no corrientes mantenidos para la venta\u2019\u2019, cuyos cambios de valoraci\u00f3n deban registrarse directamente en el patrimonio neto, se crear\u00e1 un ep\u00edgrafe espec\u00edfico \u2018\u2018Activos no corrientes y pasivos vinculados, mantenidos para la venta\u2019\u2019 dentro de la subagrupaci\u00f3n A-2. \u2018\u2018Ajustes por cambios de valor\u2019\u2019 del patrimonio neto del balance normal.\u00bb
\nDos. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado I (\u00abNormas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb), se modifica la letra k) del apartado 1 de la norma 6.\u00aa (\u00abCuenta de resultados\u00bb), que queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00abk) En la partida 15.a) \u2018\u2018Variaci\u00f3n de valor razonable en instrumentos financieros. Valor razonable con cambios en la cuenta de resultados\u2019\u2019 se reflejar\u00e1n los cambios en el valor razonable de los instrumentos financieros incluidos en las categor\u00edas de \u2018\u2018Activos (pasivos) financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias\u2019\u2019 en los t\u00e9rminos recogidos en la norma de registro y valoraci\u00f3n relativa a instrumentos financieros, pudiendo imputarse el importe de los intereses devengados as\u00ed como el de los dividendos devengados a cobrar, en las partidas que corresponda, seg\u00fan su naturaleza.\u00bb
\nTres. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado II (\u00abModelos normales de cuentas anuales\u00bb), la subagrupaci\u00f3n A-2) (\u00abAjustes por cambio de valor\u00bb) de la agrupaci\u00f3n A) (\u00abPatrimonio neto\u00bb), del modelo normal de Balance queda redactada de la siguiente forma:
\n\u00abA-2) Ajustes por cambio de valor.
\nI. Activos financieros a valor razonable con cambios en el patrimonio neto.
\nII. Operaciones de cobertura.
\nIII. Otros.\u00bb
\nCuatro. En la tercera parte, (\u00abCuentas anuales\u00bb), apartado II (\u00abModelos normales de cuentas anuales\u00bb), la partida 15 (\u00abVariaci\u00f3n de valor razonable en instrumentos financieros\u00bb) del modelo normal de la Cuenta de resultados se desglosa como sigue:
\n\u00ab15. Variaci\u00f3n de valor razonable en instrumentos financieros.
\na) Valor razonable con cambios en la cuenta de resultados
\nb) Transferencia de ajustes de valor razonable con cambios en el patrimonio neto.\u00bb
\nDisposici\u00f3n transitoria primera. Informaci\u00f3n a incluir en las cuentas anuales del primer ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2021.
\n1. Las cuentas anuales individuales y consolidadas correspondientes al primer ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2021 se presentar\u00e1n incluyendo informaci\u00f3n comparativa, pero la empresa no est\u00e1 obligada a expresar de nuevo la informaci\u00f3n comparativa del ejercicio anterior. La informaci\u00f3n comparativa solo se mostrar\u00e1 expresada de nuevo en el supuesto de que todos los criterios aprobados por este real decreto se puedan aplicar sin incurrir en un sesgo retrospectivo, sin perjuicio de las excepciones establecidas en las disposiciones transitorias.
\n2. En las primeras cuentas anuales que se formulen aplicando las modificaciones aprobadas por este real decreto, la empresa deber\u00e1 incorporar en la nota de \u00abBases de presentaci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb la siguiente informaci\u00f3n sobre la primera aplicaci\u00f3n de los cambios introducidos en la norma de registro y valoraci\u00f3n 9.\u00aa \u00abInstrumentos financieros\u00bb:
\na) Una conciliaci\u00f3n en la fecha de primera aplicaci\u00f3n entre cada clase de activos financieros y pasivos financieros, con la siguiente informaci\u00f3n:
\n1.\u00ba La categor\u00eda de valoraci\u00f3n inicial y el importe en libros determinado de acuerdo con la anterior normativa; y
\n2.\u00ba La nueva categor\u00eda de valoraci\u00f3n y el importe en libros determinados de acuerdo con los nuevos criterios.
\nb) Informaci\u00f3n cualitativa que permita a los usuarios de las cuentas anuales comprender, como la empresa ha aplicado los nuevos criterios de clasificaci\u00f3n de los activos financieros.
\nc) Una descripci\u00f3n de los criterios que ha seguido la empresa en aplicaci\u00f3n de la disposici\u00f3n transitoria segunda de este real decreto y los principales impactos que tales decisiones hayan producido en su patrimonio neto.
\n3. En las primeras cuentas anuales que se formulen aplicando las modificaciones aprobadas por este real decreto, la empresa deber\u00e1 incorporar en la nota de \u00abBases de presentaci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb la siguiente informaci\u00f3n sobre la primera aplicaci\u00f3n de los cambios introducidos en las normas de registro y valoraci\u00f3n 10.\u00aa \u00abExistencias\u00bb y 14.\u00aa \u00abIngresos por ventas y prestaci\u00f3n de servicios\u00bb:
\na) El importe por el que cada partida de los estados financieros se ve afectada por la primera aplicaci\u00f3n de los nuevos criterios; y
\nb) Una explicaci\u00f3n de las razones de los cambios significativos que se hayan identificado.
\n4. Los criterios incluidos en esta disposici\u00f3n transitoria tambi\u00e9n son de aplicaci\u00f3n a las entidades sin fines lucrativos que deban seguir las normas de adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad aprobadas por el Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre.
\nDisposici\u00f3n transitoria segunda. Criterios de primera aplicaci\u00f3n de las modificaciones del Plan General de Contabilidad en materia de clasificaci\u00f3n y valoraci\u00f3n de instrumentos financieros en el primer ejercicio que se inicie a partir de 1 de enero de 2021.
\n1. Las modificaciones en los criterios de clasificaci\u00f3n y valoraci\u00f3n de instrumentos financieros aprobadas por este real decreto se deber\u00e1n aplicar de forma retroactiva, de conformidad con lo dispuesto en la norma de registro y valoraci\u00f3n 22\u00aa \u00abCambios en criterios contables, errores y estimaciones contables\u00bb del Plan General de Contabilidad, con las excepciones establecidas en esta disposici\u00f3n transitoria.
\nLa fecha de primera aplicaci\u00f3n ser\u00e1 el comienzo del primer ejercicio que se inicie a partir de 1 de enero de 2021.
\n2. El juicio sobre la gesti\u00f3n que realiza la empresa a los efectos de clasificar los activos financieros se realizar\u00e1 en la fecha de primera aplicaci\u00f3n sobre la base de los hechos y circunstancias existentes en esa fecha. La clasificaci\u00f3n resultante deber\u00e1 aplicarse retroactivamente independientemente de c\u00f3mo gestionase la empresa sus activos financieros en los periodos de presentaci\u00f3n anteriores.
\n3. En la fecha de primera aplicaci\u00f3n, la empresa podr\u00e1 designar o revocar una designaci\u00f3n anterior de un activo o pasivo financiero en ejercicio de la opci\u00f3n del valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias.
\nEstas designaciones y revocaciones deber\u00e1n realizarse sobre la base de los hechos y circunstancias que existan en la fecha de aplicaci\u00f3n inicial. La clasificaci\u00f3n resultante se deber\u00e1 aplicar de forma retroactiva.
\n4. Si la aplicaci\u00f3n de forma retroactiva del m\u00e9todo del tipo de inter\u00e9s efectivo es impracticable, la empresa tratar\u00e1:
\na) El valor razonable del activo o pasivo financiero al final de cada periodo comparativo presentado como el coste amortizado de ese activo financiero o pasivo financiero si la empresa expresa de nuevo periodos anteriores; y
\nb) El valor razonable del activo financiero o del pasivo financiero en la fecha de primera aplicaci\u00f3n como el nuevo coste amortizado de ese activo financiero o pasivo financiero.
\n5. Si la empresa opta por expresar de nuevo la informaci\u00f3n comparativa y valora un contrato h\u00edbrido por primera vez a valor razonable, el valor razonable del contrato h\u00edbrido al inicio del ejercicio anterior ser\u00e1 la suma de los valores razonables de los componentes en esa fecha (es decir del instrumento principal no derivado y del derivado impl\u00edcito).
\n6. Sin perjuicio de todo lo anterior, la empresa podr\u00e1 optar por seguir las siguientes reglas:
\na) El juicio sobre la gesti\u00f3n que realiza la empresa a los efectos de clasificar los activos financieros se realizar\u00e1 en la fecha de primera aplicaci\u00f3n sobre la base de los hechos y circunstancias existentes en esa fecha. La clasificaci\u00f3n resultante deber\u00e1 aplicarse prospectivamente.
\nb) El valor en libros al cierre del ejercicio anterior de los activos y pasivos financieros que deban seguir el criterio del coste amortizado se considerar\u00e1 su coste amortizado al inicio del ejercicio en que resulten de aplicaci\u00f3n los nuevos criterios.
\nDel mismo modo, el valor en libros al cierre del ejercicio anterior de los activos y pasivos financieros que deban seguir el criterio del coste o coste incrementado se considerar\u00e1 su coste o coste incrementado al inicio del ejercicio en que resulten de aplicaci\u00f3n los nuevos criterios.
\nEn su caso, las ganancias y p\u00e9rdidas acumuladas directamente en el patrimonio neto se ajustar\u00e1n contra el valor en libros del activo.
\nc) En la fecha de primera aplicaci\u00f3n, la empresa podr\u00e1 designar o revocar una designaci\u00f3n anterior de un activo o pasivo financiero en ejercicio de la opci\u00f3n del valor razonable con cambios en p\u00e9rdidas y ganancias.
\nEstas designaciones y revocaciones deber\u00e1n realizarse sobre la base de los hechos y circunstancias que existan en la fecha de aplicaci\u00f3n inicial. La clasificaci\u00f3n resultante se deber\u00e1 aplicar de forma prospectiva.
\nAl inicio del ejercicio, la diferencia entre el valor razonable de estos instrumentos financieros y el valor en libros al cierre del ejercicio anterior se contabilizar\u00e1 en una cuenta de reservas.
\nLos instrumentos de patrimonio incluidos en la cartera de activos financieros mantenidos para la venta se reclasificar\u00e1n a la categor\u00eda de activos financieros a valor razonable con cambios en patrimonio neto, salvo que la empresa decida su incorporaci\u00f3n a la categor\u00eda de activos financieros a valor razonable con cambios en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias, en cuyo caso la ganancia o p\u00e9rdida acumulada se contabilizar\u00e1 en una cuenta de reservas.
\nd) Para los activos y pasivos financieros valorados por primera vez a valor razonable, este importe se calcular\u00e1 al inicio del ejercicio. Cualquier diferencia con el valor en libros al cierre del ejercicio anterior se contabilizar\u00e1 en una cuenta de reservas o como un ajuste por cambio de valor si el activo se incluye en la categor\u00eda de activos a valor razonable con cambios en patrimonio neto.
\ne) La informaci\u00f3n comparativa no se adaptar\u00e1 a los nuevos criterios sin perjuicio de la reclasificaci\u00f3n de partidas que sea preciso realizar para mostrar los saldos del ejercicio anterior ajustados a los nuevos criterios de presentaci\u00f3n.
\nDisposici\u00f3n transitoria tercera. Criterios de primera aplicaci\u00f3n de las modificaciones del Plan General de Contabilidad en materia de contabilidad de coberturas en el primer ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2021.
\n1. En la fecha de primera aplicaci\u00f3n, la empresa puede elegir, como su pol\u00edtica contable, seguir aplicando los criterios establecidos en el apartado 6 \u00abCoberturas contables\u00bb de la norma de registro de valoraci\u00f3n 9.\u00aa \u00abInstrumentos financieros\u00bb del Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre. Si la empresa opta por esta pol\u00edtica contable, la aplicar\u00e1 a todas sus relaciones de cobertura.
\n2. En caso contrario, la empresa aplicar\u00e1 los criterios para la contabilidad de coberturas aprobados por este real decreto de forma prospectiva siempre que los requisitos para ello se cumplan en la fecha de primera aplicaci\u00f3n.
\n3. Las relaciones de cobertura que cumpl\u00edan los requisitos de la contabilidad de coberturas de acuerdo con la redacci\u00f3n anterior del Plan General de Contabilidad y que tambi\u00e9n cumplen los requisitos establecidos en la redacci\u00f3n dada por este real decreto, despu\u00e9s de tener en cuenta cualquier nuevo reequilibrio de la relaci\u00f3n de cobertura en el momento de la transici\u00f3n, se considerar\u00e1n como continuaci\u00f3n de las relaciones de cobertura.
\n4. En el momento de la aplicaci\u00f3n inicial de los requerimientos de la contabilidad de coberturas aprobados por este real decreto, la empresa:
\na) Puede comenzar a aplicar dichos requerimientos desde el mismo momento en que cese de utilizar los anteriores requerimientos de la contabilidad de coberturas; y
\nb) Considerar\u00e1 la raz\u00f3n de cobertura de acuerdo con la normativa anterior como el punto de partida para reequilibrar la raz\u00f3n de cobertura de una relaci\u00f3n de cobertura que contin\u00faa, si procede. Cualquier ganancia o p\u00e9rdida de este reequilibrio se reconocer\u00e1 en la cuenta de p\u00e9rdidas y ganancias.
\n5. En los supuestos excepcionales en que la empresa deba interrumpir la contabilidad de coberturas porque no se cumplan los requisitos establecidos en la norma, los ajustes por cambios de valor acumulados en el patrimonio neto se reclasificar\u00e1n a una cuenta de reservas, y el valor en libros de los activos y pasivos afectados al cierre del ejercicio anterior se considerar\u00e1 su valor en libros a los efectos de aplicar los criterios establecidos en la disposici\u00f3n transitoria primera.
\nDisposici\u00f3n transitoria cuarta. Criterios de primera aplicaci\u00f3n de la modificaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad sobre valoraci\u00f3n a valor razonable de las existencias en el primer ejercicio que se inicie a partir de 1 de enero de 2021.
\n1. Las modificaciones en materia de valoraci\u00f3n de existencias aprobadas por este real decreto se deber\u00e1n aplicar de forma retroactiva, de conformidad con lo dispuesto en la norma de registro y valoraci\u00f3n 22.\u00aa \u00abCambios en criterios contables, errores y estimaciones contables\u00bb del Plan General de Contabilidad.
\n2. La fecha de primera aplicaci\u00f3n ser\u00e1 el comienzo del primer ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2021.
\nDisposici\u00f3n transitoria quinta. Criterios de primera aplicaci\u00f3n de las modificaciones del Plan General de Contabilidad en materia de reconocimiento de ingresos por ventas y prestaci\u00f3n de servicios en el primer ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2021.
\n1. Las modificaciones en materia de reconocimiento y valoraci\u00f3n de ingresos por entregas de bienes y prestaci\u00f3n de servicios aprobadas por este real decreto se deber\u00e1n aplicar de forma retroactiva, de conformidad con lo dispuesto en la norma de registro y valoraci\u00f3n 22.\u00aa \u00abCambios en criterios contables, errores y estimaciones contables\u00bb del Plan General de Contabilidad, y empleando alguna de las dos opciones establecidas en los apartados 2 y 3 de esta disposici\u00f3n transitoria.
\nLa fecha de primera aplicaci\u00f3n ser\u00e1 el comienzo del primer ejercicio que se inicie a partir del 1 de enero de 2021.
\n2. Si la empresa decide expresar de nuevo la informaci\u00f3n comparativa puede utilizar una o m\u00e1s de las siguientes soluciones pr\u00e1cticas al aplicar los nuevos criterios de forma retroactiva de acuerdo con el apartado 1:
\na) Para contratos terminados, la empresa no necesita expresar de nuevo los contratos que comiencen y terminen dentro del ejercicio anterior, o que estuvieran terminados al inicio del ejercicio anterior. A estos efectos se considerar\u00e1 que un contrato est\u00e1 terminado siempre que la empresa haya cumplido con la obligaci\u00f3n asumida de entrega de bienes o de prestaci\u00f3n de servicios;
\nb) Para contratos terminados que tengan contraprestaci\u00f3n variable, la empresa puede utilizar el precio de la transacci\u00f3n en la fecha en que se complet\u00f3 el contrato, en lugar de estimar los importes de contraprestaci\u00f3n variable al cierre del ejercicio anterior;
\nc) Para contratos modificados antes del inicio del ejercicio anterior, la empresa no est\u00e1 obligada a expresar de nuevo de forma retroactiva el contrato por esas modificaciones. En su lugar, la empresa reflejar\u00e1 el efecto acumulado de todas las modificaciones que se hayan producido antes del inicio del ejercicio anterior cuando: 1.\u00ba Identifique las obligaciones ejecutadas y las que est\u00e9n pendientes de cumplimiento; 2.\u00aa determine el precio de la transacci\u00f3n, y; 3.\u00ba asigne el precio de la transacci\u00f3n a las obligaciones ejecutadas y a las que est\u00e9n pendientes de cumplimiento.
\nLa aplicaci\u00f3n de cualquiera de estas soluciones pr\u00e1cticas deber\u00e1 extenderse a todos los contratos de acuerdo con el principio de uniformidad. Adem\u00e1s, en la nota \u00abBases de presentaci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb se incluir\u00e1 la siguiente informaci\u00f3n: 1.\u00ba las soluciones que se han utilizado; y 2.\u00aa en la medida en que sea razonablemente posible, una evaluaci\u00f3n cualitativa del efecto estimado de la aplicaci\u00f3n de cada una de dichas soluciones.
\n3. Si la empresa decide no expresar de nuevo la informaci\u00f3n comparativa podr\u00e1 optar por aplicar los nuevos criterios de forma retroactiva \u00fanicamente a los contratos que no est\u00e9n terminados en la fecha de primera aplicaci\u00f3n (esto es, el 1 de enero de 2021 para una empresa cuyo ejercicio econ\u00f3mico coincida con el a\u00f1o natural).
\nLa empresa podr\u00e1 usar la soluci\u00f3n pr\u00e1ctica regulada en la letra c) del apartado anterior: 1.\u00ba para todas las modificaciones de contratos que tengan lugar antes de la fecha de inicio del ejercicio anterior, o; 2.\u00aa para todas las modificaciones de contratos que tengan lugar antes de la fecha de primera aplicaci\u00f3n.
\nEn tal caso, la soluci\u00f3n pr\u00e1ctica deber\u00e1 extenderse a todos los contratos de acuerdo con el principio de uniformidad. Adem\u00e1s, en la nota \u00abBases de presentaci\u00f3n de las cuentas anuales\u00bb se informar\u00e1 de su uso y en la medida en que sea razonablemente posible se incluir\u00e1 una evaluaci\u00f3n cualitativa del efecto estimado de su aplicaci\u00f3n.
\n4. Sin perjuicio de lo anterior, como soluci\u00f3n pr\u00e1ctica alternativa, la empresa podr\u00e1 optar por seguir los criterios en vigor hasta el 31 de diciembre de 2020 en los contratos que no est\u00e9n terminados en la fecha de primera aplicaci\u00f3n (esto es, el 1 de enero de 2021 para una empresa cuyo ejercicio econ\u00f3mico coincida con el a\u00f1o natural).
\nDisposici\u00f3n derogatoria \u00fanica. Derogaci\u00f3n normativa.
\n1. Quedan derogadas todas las normas de igual o inferior rango en lo que contradigan o se opongan a lo dispuesto en el presente real decreto.
\n2. En particular, se mantienen expresamente en vigor las normas de adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las empresas concesionarias de infraestructuras p\u00fablicas, aprobadas por Orden EHA\/3362\/2010, de 23 de diciembre.
\nDisposici\u00f3n final \u00fanica. Entrada en vigor y aplicaci\u00f3n.
\nEl presente real decreto entrar\u00e1 en vigor el d\u00eda siguiente al de su publicaci\u00f3n en el \u00abBolet\u00edn Oficial del Estado\u00bb, y ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n para los ejercicios que se inicien a partir del 1 de enero de 2021.
\nDado en Madrid, el 12 de enero de 2021.
\nFELIPE R.
\nLa Vicepresidenta Tercera del Gobierno y Ministra de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital,
\nNADIA CALVI\u00d1O SANTAMAR\u00cdA<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

Real Decreto 1\/2021, de 12 de enero, por el que se modifican el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre; el Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas aprobado por el Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre; las Normas para la Formulaci\u00f3n de Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre; y las normas de adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre.<\/p>\n","protected":false},"author":3,"featured_media":0,"comment_status":"closed","ping_status":"open","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"_acf_changed":false,"footnotes":""},"categories":[4,2812,2930],"tags":[235],"class_list":["post-16710","post","type-post","status-publish","format-standard","hentry","category-novedades-normativas","category-presupuestos","category-procedimiento-administrativo","tag-plan-general-contabilidad"],"acf":[],"yoast_head":"\nPLAN GENERAL DE CONTABILIDAD - 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