{"id":16712,"date":"2021-01-30T12:07:25","date_gmt":"2021-01-30T12:07:25","guid":{"rendered":"https:\/\/normativamunicipal.com\/?p=16712"},"modified":"2026-09-30T09:24:21","modified_gmt":"2026-09-30T09:24:21","slug":"reglamento-de-auditoria-de-cuentas","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/normativamunicipal.com\/?p=16712","title":{"rendered":"REGLAMENTO DE AUDITORIA DE CUENTAS"},"content":{"rendered":"

Real Decreto 2\/2021, de 12 de enero, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de Auditor\u00eda de Cuentas.<\/strong><\/p>\n


\nBOE de 30 de enero de 2021
\nTEXTO ORIGINAL
\nI
\nEste real decreto tiene por objeto dar cumplimiento a la previsi\u00f3n recogida en la disposici\u00f3n final octava de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de Auditor\u00eda de Cuentas, por la que se autoriza al Gobierno para que, a propuesta del entonces Ministro de Econom\u00eda y Competitividad (hoy Ministra de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital), dicte las normas necesarias para el desarrollo de lo dispuesto en la citada ley.
\nDicha ley tiene por objeto regular la actividad de auditor\u00eda de cuentas, que se caracteriza por la relevancia p\u00fablica que desempe\u00f1a por prestar un servicio a la entidad revisada y afectar e interesar no solo a esta, sino tambi\u00e9n a los terceros que mantengan o puedan mantener relaciones con la misma, habida cuenta de que todos ellos, entidad auditada y terceros, pueden conocer la calidad de la informaci\u00f3n econ\u00f3mica financiera auditada sobre la cual versa la opini\u00f3n de auditor\u00eda emitida. Sobre la base de esta relevancia o funci\u00f3n de inter\u00e9s p\u00fablico, se regulan las condiciones, requisitos y formalidades que deben cumplir quienes ejercen tal actividad, al mismo tiempo que se somete la vigilancia de dicha actividad a un r\u00e9gimen de supervisi\u00f3n p\u00fablica, cuya responsabilidad se atribuye al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nLa citada ley adapt\u00f3 la legislaci\u00f3n interna espa\u00f1ola a los cambios incorporados por la Directiva 2014\/56\/UE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de abril de 2014, por la que se modifica la Directiva 2006\/43\/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de mayo de 2006, relativa a la auditor\u00eda legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, en lo que no se ajusta a ella. Junto a dicha Directiva, se aprob\u00f3 el Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 16 de abril de 2014, sobre los requisitos espec\u00edficos para la auditor\u00eda legal de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, si bien se incorporaron opciones a ejercer por los Estados miembros, que asimismo fueron concretadas en la referida ley. Esta normativa introdujo cambios sustanciales en la normativa existente, derivados de la necesidad, puesta de manifiesto en la Uni\u00f3n Europea, de recuperar la confianza de los usuarios en la informaci\u00f3n econ\u00f3mica financiera que se audita, en especial la de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico y de reforzar la calidad de las auditor\u00edas, fortaleciendo su independencia.
\nA tal fin, con el nuevo marco legal se persigue, en primer lugar, incrementar la transparencia en la actuaci\u00f3n de los auditores clarificando la funci\u00f3n que desempe\u00f1a la auditor\u00eda y el alcance y las limitaciones que tiene, al objeto de reducir la denominada brecha de expectativas entre lo que espera un usuario de una auditor\u00eda y lo que realmente es. El principal cambio incorporado es el nuevo modelo de informe de auditor\u00eda, junto con mayores obligaciones de comunicaci\u00f3n e informaci\u00f3n que se exigen a quienes auditan entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, mejorando la informaci\u00f3n que debe proporcionarse a la entidad auditada, a los inversores y dem\u00e1s interesados. En segundo lugar, persigue reforzar la independencia de los auditores en el ejercicio de su actividad, pilar b\u00e1sico y fundamental en que reside la confianza que se deposita en el informe de auditor\u00eda, incorpor\u00e1ndose requisitos m\u00e1s restrictivos, potenci\u00e1ndose la actitud de escepticismo profesional y la atenci\u00f3n especial que debe prestarse para evitar conflictos de inter\u00e9s o la presencia de determinados intereses. Igualmente, se exigen requisitos mayores para quienes auditan entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, mediante una lista de servicios distintos de auditor\u00eda prohibidos, que no pueden prestarse a aquellas entidades, su matriz y sus controladas; determinadas normas por las que se limitan los honorarios que pueden percibir por los servicios distintos de los de auditor\u00eda permitidos o en relaci\u00f3n con una determinada entidad de inter\u00e9s p\u00fablico, la obligaci\u00f3n de rotaci\u00f3n externa, y determinadas obligaciones en relaci\u00f3n con la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda de estas entidades. En tercer lugar, la nueva normativa pretende dinamizar el mercado de auditor\u00eda mediante un conjunto de medidas que pretenden resolver los problemas detectados en relaci\u00f3n con la estructura del mercado y las dificultades de crecimiento de auditores. Y en cuarto lugar, al objeto de evitar una fragmentaci\u00f3n en el mercado de auditor\u00eda en el \u00e1mbito de la Uni\u00f3n Europea, la nueva normativa pretende un mayor grado de armonizaci\u00f3n, tambi\u00e9n en las normas que vigilan la actividad, exigiendo mayor transparencia e independencia en la actividad supervisora e introduci\u00e9ndose el criterio de riesgo como rector en las revisiones de control de calidad que ha de realizar dicha autoridad.
\nCon la Ley 22\/2015, de 20 de julio, qued\u00f3 derogado el Real Decreto Legislativo 1\/2011, de 1 de julio, por el que se aprob\u00f3 el texto refundido de la Ley de Auditor\u00eda de Cuentas. El mencionado texto refundido fue a su vez desarrollado mediante el Reglamento aprobado por Real Decreto 1517\/2011, de 31 de octubre.
\nLa modificaci\u00f3n realizada por la Ley 22\/2015, de 20 de julio, conlleva la obligaci\u00f3n de adecuar el reglamento que desarrolla el texto refundido, a la legislaci\u00f3n vigente. Con estos antecedentes, resulta preciso aprobar un nuevo reglamento, que siguiendo la sistem\u00e1tica y contenido de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, desarrolle esta y derogue el reglamento anterior. Por eso, y de acuerdo con la normativa aplicable, con car\u00e1cter previo a la redacci\u00f3n de este proyecto se abri\u00f3 un proceso de consulta p\u00fablica previa con la finalidad de conocer la opini\u00f3n de los posibles interesados en la reforma sobre los objetivos y alcance que sirviese de base para redactar el reglamento. Los comentarios recibidos, todos del sector auditor, se muestran a favor de acometer la reforma principalmente con la finalidad de aclarar las dudas sobre el alcance de algunas cuestiones, sin dejar de manifestar algunos efectos de la reforma legal recientemente aprobada.
\nEn relaci\u00f3n con la adecuaci\u00f3n de este reglamento a los principios de buena regulaci\u00f3n contenidos en el art\u00edculo 129 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Com\u00fan de las Administraciones P\u00fablicas, este reglamento constituye el imprescindible desarrollo de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nLa adecuaci\u00f3n a los principios de necesidad y eficacia se justifica por la raz\u00f3n del inter\u00e9s general cuya protecci\u00f3n es objetivo de esta norma: la confianza que los terceros depositan en los estados financieros auditados. Para proceder al desarrollo de los preceptos incluidos en la vigente Ley 22\/2015, de 20 de julio, necesario para mejorar su aplicabilidad, se considera id\u00f3nea la utilizaci\u00f3n en primera instancia de la facultad reglamentaria del Gobierno para que, mediante real decreto, apruebe este reglamento. Desde la perspectiva de eficacia, en t\u00e9rminos de la consecuci\u00f3n de los objetivos perseguidos, es tambi\u00e9n un reglamento aprobado mediante real decreto el instrumento jur\u00eddico considerado id\u00f3neo que permite garantizar de la mejor forma y con seguridad jur\u00eddica la aplicaci\u00f3n consistente de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nLa adecuaci\u00f3n al principio de proporcionalidad se justifica porque este reglamento contiene la regulaci\u00f3n imprescindible para atender la necesidad de aplicaci\u00f3n de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y no existe la posibilidad de adoptar otras medidas menos restrictivas de derechos o que impongan menos obligaciones a los destinatarios, que las que resulten necesarias para afianzar la calidad de las auditor\u00edas en aras de garantizar la consecuci\u00f3n del inter\u00e9s p\u00fablico perseguido. En este sentido, se incorporan tambi\u00e9n previsiones para asegurar una aplicaci\u00f3n proporcionada de las disposiciones contenidas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y en este reglamento, a la complejidad de las labores de auditor\u00eda a realizar, determinada a su vez por la naturaleza y caracter\u00edsticas del trabajo a efectuar.
\nLa adecuaci\u00f3n al principio de seguridad jur\u00eddica se justifica porque la norma contribuye a reforzar este principio, por una parte, porque es coherente y consistente con el resto del ordenamiento jur\u00eddico y, por otra parte, porque favorece la certidumbre y claridad de este al proporcionar criterios m\u00e1s precisos sobre las disposiciones establecidas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nLa adecuaci\u00f3n al principio de transparencia se justifica y se ha materializado mediante la participaci\u00f3n intensa ofrecida a los potenciales destinatarios en la elaboraci\u00f3n de la norma y terceros interesados, incluyendo el acceso a los documentos propios del proceso de elaboraci\u00f3n. Por otra parte, la adecuaci\u00f3n al principio de transparencia tambi\u00e9n se produce por el hecho de que la norma define claramente sus objetivos, reflejados en su pre\u00e1mbulo y en la memoria que lo acompa\u00f1a.
\nFinalmente, la adecuaci\u00f3n al principio de eficiencia se justifica al comprobarse que esta iniciativa normativa no impone, para satisfacer el inter\u00e9s p\u00fablico enunciado, cargas administrativas innecesarias o accesorias.
\nPara la elaboraci\u00f3n del reglamento de desarrollo de la citada Ley 22\/2015, de 20 de julio, se han tenido en cuenta las siguientes consideraciones.
\nEn primer lugar, solo se han incluido en los art\u00edculos de este reglamento aquellas previsiones que suponen desarrollo del contenido de los art\u00edculos de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, incorporando las modificaciones necesarias para adaptarse a las disposiciones contenidas en dicha ley y, manteniendo con car\u00e1cter general la regulaci\u00f3n anterior en tanto no resultara contraria a dicha ley o no se considerara conveniente su modificaci\u00f3n por as\u00ed aconsejarlo la pr\u00e1ctica.
\nEn segundo lugar, se han realizado ciertas modificaciones en algunos aspectos no modificados en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, que se han considerado necesarias por razones de mejora t\u00e9cnica aconsejadas por la pr\u00e1ctica, as\u00ed como otras para guardar coherencia y consistencia con la terminolog\u00eda y tratamiento empleados, bien en la Ley 22\/2015, de 20 de julio o, bien en las normas de auditor\u00eda adaptadas para su aplicaci\u00f3n en Espa\u00f1a, publicadas mediante Resoluciones de ICAC de 15 de octubre de 2013 y 23 de diciembre de 2016.
\nCon el nuevo reglamento se pretende dotar al cuerpo normativo que deben aplicar quienes ejercen la actividad de auditor\u00eda de cuentas de la conveniente seguridad jur\u00eddica que permita aplicar las disposiciones de dicho cuerpo de modo que se satisfaga el fin de inter\u00e9s p\u00fablico que se encomienda a dicha actividad.
\nII
\nEste reglamento sigue la misma sistem\u00e1tica y ordenaci\u00f3n de materias que la contenida en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, que desarrolla, con la salvedad de que no se incluyen aquellos preceptos legales que no precisan de desarrollo reglamentario y est\u00e1 estructurado en un t\u00edtulo preliminar y cinco t\u00edtulos que se dividen en cap\u00edtulos y secciones, y, en alg\u00fan caso, en subsecciones.
\nEl t\u00edtulo preliminar incluye tres cap\u00edtulos. El cap\u00edtulo I \u00ab\u00c1mbito de aplicaci\u00f3n\u00bb delimita el objeto y el \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n del reglamento, aclar\u00e1ndose, en primer lugar la inclusi\u00f3n en el \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de la verificaci\u00f3n por los auditores de las cuentas formuladas por entidades a las que su normativa aplicable exige la llevanza de contabilidad pero no establece un marco normativo de informaci\u00f3n financiera para su aplicaci\u00f3n cuando se formulen dichas cuentas conforme a un marco que resulte aplicable, teniendo en cuenta la naturaleza de la entidad auditada, as\u00ed como, de la verificaci\u00f3n por los auditores de las cuentas formuladas por entidades cuya normativa aplicable les exija la presentaci\u00f3n de unas cuentas auditadas, cuando dichas cuentas se hayan preparado conforme a un marco normativo de informaci\u00f3n financiera que resulte de aplicaci\u00f3n teniendo en cuenta la naturaleza de la entidad auditada. En segundo lugar, se aclara la exclusi\u00f3n del \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de los trabajos de revisi\u00f3n que no tienen tal naturaleza, sin que se produzcan novedades relevantes en relaci\u00f3n con el marco actualmente vigente. Entre dichos trabajos excluidos figuran los realizados sobre cuentas anuales, estados financieros o documentos contables cuando estos no hayan sido elaborados con arreglo a los principios y normas contenidos en el marco normativo de informaci\u00f3n financiera expresamente establecido para su elaboraci\u00f3n por disposiciones legales o reglamentarias, salvo que se cumplan las premisas anteriores.
\nEl cap\u00edtulo II \u00abNormativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas\u00bb, regula la normativa reguladora de la auditor\u00eda de cuentas y la elaboraci\u00f3n de las normas t\u00e9cnicas de auditor\u00eda, de \u00e9tica y de control de calidad. De igual manera que hasta la fecha, se definen los principios de \u00e9tica que deben promoverse y observarse en el ejercicio de la actividad y que deben desarrollarse en las correspondientes normas de \u00e9tica que se aprueben, as\u00ed como se establece que las normas de control de calidad interno establecer\u00e1n los principios y requisitos a seguir por los auditores en la implantaci\u00f3n y mantenimiento de los sistemas de control de calidad.
\nAl objeto de dotarle de mayor transparencia, se regula el contenido b\u00e1sico y r\u00e9gimen procedimental de elaboraci\u00f3n de estas normas, siendo las principales modificaciones introducidas, las que se refieren, por un lado, a la publicaci\u00f3n de las normas provisionales para el tr\u00e1mite de informaci\u00f3n p\u00fablica tambi\u00e9n en la p\u00e1gina web del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, adem\u00e1s de en el Bolet\u00edn Oficial de dicho Instituto y en el \u00abBolet\u00edn Oficial del Estado\u00bb. Y por otro lado, se regula la publicaci\u00f3n de las normas definitivas en la p\u00e1gina web del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. En relaci\u00f3n con la elaboraci\u00f3n subsidiaria por parte del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, se modifica el art\u00edculo para reducir de seis a dos meses el plazo que tienen las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas para atender el requerimiento efectuado por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas para la elaboraci\u00f3n o adaptaci\u00f3n de una norma, para equipararlo al plazo de publicaci\u00f3n de la norma para el tr\u00e1mite de informaci\u00f3n p\u00fablica.
\nEn el cap\u00edtulo III \u00abDefiniciones\u00bb se ha incluido el desarrollo de algunas definiciones contenidas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nSe mantiene la definici\u00f3n de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, que se adopt\u00f3 mediante el Real Decreto 877\/2015, de 2 de octubre, que modific\u00f3 la definici\u00f3n contenida en el reglamento que desarrolla el texto refundido de la Ley de Auditor\u00eda de Cuentas. Se aclara que se considerar\u00e1n entidades de inter\u00e9s p\u00fablico aquellas que coticen en el mercado regulado de cualquier Estado miembro y se encuentren sometidas al r\u00e9gimen de supervisi\u00f3n y control atribuido a la Comisi\u00f3n Nacional del Mercado de Valores, de acuerdo con el contenido del art\u00edculo 2.13 de la Directiva 2006\/43 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de mayo de 2006, relativa a la auditor\u00eda legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, en la redacci\u00f3n dada por la Directiva 2014\/56\/UE.
\nRespecto a la definici\u00f3n de familiares, se excluye del concepto de familiares al c\u00f3nyuge separado cuando se haya producido la separaci\u00f3n efectiva y se encuentre inscrita en el registro civil. Asimismo, se precisa qui\u00e9nes son los familiares con v\u00ednculos estrechos de la persona afectada por la causa de incompatibilidad, de la definici\u00f3n del art\u00edculo 3.13 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de Auditor\u00eda de Cuentas, considerando como tales a quienes cumplan las condiciones de convivencia dentro del concepto de familiares definido por la citada Ley 22\/2015, teniendo en cuenta la finalidad y el esp\u00edritu de dicha ley de que estos sean un grupo m\u00e1s reducido dentro del concepto de familiares, facilitando as\u00ed su mejor interpretaci\u00f3n y aplicaci\u00f3n efectiva.
\nEn relaci\u00f3n con la definici\u00f3n de red, que con car\u00e1cter general no ha cambiado en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se ha tenido en cuenta c\u00f3mo ha sido traspuesto este concepto en el \u00e1mbito de la Uni\u00f3n Europea, con la finalidad de evitar posibles diferencias entre la normativa nacional y la de los pa\u00edses de nuestro entorno. Con la redacci\u00f3n dada, se viene a aclarar que el acuerdo de cooperaci\u00f3n, incluido en la Directiva 2006\/43\/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de mayo de 2006, relativa a la auditor\u00eda legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, en la redacci\u00f3n dada por la Directiva 2014\/56\/UE, y la Ley 22\/2015, de 20 de julio, puede adoptar forma escrita o no, as\u00ed como que dicho acuerdo de cooperaci\u00f3n se podr\u00e1 alcanzar mediante alguna de las circunstancias previstas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, es decir, compartir costes o beneficios relevantes o recursos profesionales significativos, el dise\u00f1o o implementaci\u00f3n de pol\u00edticas y procedimientos de control de calidad interno, la existencia de una estrategia empresarial com\u00fan o el uso de un nombre comercial com\u00fan. Se ha aclarado que la concurrencia de una de dichas circunstancias determina la existencia del acuerdo de cooperaci\u00f3n y, por tanto, la existencia de red. De acuerdo con dicho criterio, en principio no ser\u00eda red, la mera aceptaci\u00f3n y la realizaci\u00f3n conjunta de una auditor\u00eda por parte de dos auditores, si no concurren el resto de circunstancias.
\nPor \u00faltimo, dentro de este cap\u00edtulo se sigue definiendo el concepto de entidades vinculadas a la entidad auditada y entidades vinculadas por relaci\u00f3n de control, por referencia a la normativa mercantil y contable que, debido a su precisi\u00f3n en el concepto de vinculaci\u00f3n, proporciona mayor seguridad jur\u00eddica a la hora de definir la vinculaci\u00f3n respecto a la entidad auditada.
\nIII
\nEl t\u00edtulo I \u00abDe la auditor\u00eda de cuentas\u00bb incluye dos cap\u00edtulos.
\nEl cap\u00edtulo I desarrolla las modalidades de auditor\u00eda de cuentas e incluye cinco secciones.
\nLa secci\u00f3n 1.\u00aa regula la auditor\u00eda de cuentas anuales, incluyendo un art\u00edculo dedicado al informe de auditor\u00eda en el que, partiendo del contenido del informe incluido en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se recoge \u00fanicamente la descripci\u00f3n de la responsabilidad del \u00f3rgano de administraci\u00f3n de la entidad de la formulaci\u00f3n de los estados financieros a auditar y del sistema de control interno de la entidad auditada, la descripci\u00f3n del objeto de la auditor\u00eda y del modo en que se desarrolla, as\u00ed como la referencia al nombre, el domicilio y el n\u00famero de Registro Oficial de Auditores de Cuentas del auditor o auditores principales responsables y de la sociedad de auditor\u00eda, para una mejor identificaci\u00f3n de los responsables del informe. Asimismo, en relaci\u00f3n con la actuaci\u00f3n del auditor respecto del informe de gesti\u00f3n, regulada en el art\u00edculo 5.1.f) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, por una parte, se precisa, que cuando dicho informe de gesti\u00f3n acompa\u00f1e a las cuentas anuales, ya sea por obligaci\u00f3n legal o de forma voluntaria, el auditor deber\u00e1 actuar en todo caso de conformidad con lo dispuesto en dicho art\u00edculo de la Ley 22\/2015, de 20 de julio; y, por otra parte, se establece la excepci\u00f3n en la aplicaci\u00f3n del art\u00edculo 5.1.f) mencionado para determinados supuestos, de acuerdo con la Directiva 2014\/95\/UE, del Parlamento Europeo y del Consejo, de 22 de octubre de 2014, por la que se modifica la Directiva 2013\/34\/UE en lo que respecta a la divulgaci\u00f3n de informaci\u00f3n no financiera e informaci\u00f3n sobre diversidad por parte de determinadas grandes empresas y determinados grupos y de acuerdo con la Ley 11\/2018, de 28 de diciembre, por la que se modifica el C\u00f3digo de Comercio, el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital aprobado por el Real Decreto Legislativo 1\/2010, de 2 de julio, y la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de Auditor\u00eda de Cuentas, en materia de informaci\u00f3n no financiera y diversidad, el auditor de cuentas \u00fanicamente debe comprobar que se haya facilitado el estado de informaci\u00f3n no financiera, que puede ser obligatorio tanto para entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, como para las que no tengan tal condici\u00f3n. Se aclara a este respecto en el reglamento la actuaci\u00f3n del auditor en relaci\u00f3n con dicha informaci\u00f3n que forma parte del informe de gesti\u00f3n, pero a la que no resulta de aplicaci\u00f3n lo previsto para el informe de gesti\u00f3n establecido en el art\u00edculo 5.1.f) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, sino que el auditor \u00fanicamente debe comprobar la existencia de tal informaci\u00f3n, y su actuaci\u00f3n en caso de inexistencia.
\nSe mantiene, como en la redacci\u00f3n del reglamento que ahora se deroga, que debe dejarse constancia documental de la fecha de entrega del informe y de su recepci\u00f3n por la entidad auditada cuando haya diferencia entre una fecha y otra.
\nRespecto a la obligaci\u00f3n de emitir el informe, se recoge, tal y como figuraba en el reglamento que ahora se deroga, la obligaci\u00f3n de que, en los casos en que se produzcan las circunstancias previstas que impidan la emisi\u00f3n del informe o determinen la renuncia al contrato, el auditor detalle en un escrito todas las circunstancias concurrentes y remita tal escrito a la entidad auditada en un plazo no superior a quince d\u00edas naturales desde que el auditor tuviese constancia de tal situaci\u00f3n. Dicho escrito en el caso de auditor\u00eda obligatoria se remitir\u00e1 no solo al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y al Registro Mercantil, como estaba regulado hasta el momento, sino tambi\u00e9n al Juzgado en caso de que se hubiera producido el nombramiento judicial del auditor. A estos efectos, se distingue en el plazo de comunicaci\u00f3n entre quince d\u00edas naturales, para la comunicaci\u00f3n entre auditor y entidad auditada, dado que se trata de una comunicaci\u00f3n entre particulares, y diez d\u00edas h\u00e1biles, para las comunicaciones entre auditor y \u00f3rgano judicial, Registro Mercantil e Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, dado que, en estos casos, deriva de una relaci\u00f3n entre un administrado y \u00f3rganos de car\u00e1cter p\u00fablico.
\nSe matiza respecto al contenido de este art\u00edculo, que se entiende por auditor\u00eda obligatoria aquella en la que se nombra auditor porque la entidad est\u00e1 obligada a auditar sus cuentas, as\u00ed como cuando se produce el nombramiento del auditor por el Registro Mercantil o por el Juzgado.
\nEn el caso de auditor\u00eda voluntaria, si el nombramiento del auditor se ha inscrito en el Registro Mercantil se efectuar\u00e1 la comunicaci\u00f3n \u00fanicamente a este de las causas de imposibilidad de emitir el correspondiente informe. Con esto se garantiza que, en los casos en los que el auditor est\u00e9 inscrito en el Registro Mercantil, este pueda tener conocimiento, en su caso, de la imposibilidad por la que el auditor no puede llevar a cabo la auditor\u00eda contratada, dado que si se presentaran las cuentas anuales a dep\u00f3sito sin el correspondiente informe de auditor\u00eda no ser\u00eda admitido el dep\u00f3sito de dichas cuentas, de acuerdo con el art\u00edculo 279 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por Real Decreto Legislativo 1\/2010, de 2 de julio.
\nEn relaci\u00f3n con el contrato de auditor\u00eda se precisan, para los supuestos de nombramiento de auditor por el Registrador Mercantil o por el \u00f3rgano judicial correspondiente previstos en los art\u00edculos 265 y 266 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, los efectos de la posibilidad contemplada en el art\u00edculo 267 de dicho texto refundido que permite al auditor solicitar que se garantice el pago de sus honorarios, para evitar situaciones en las que el auditor nombrado no tiene seguridad del cobro de dichos honorarios, lo que podr\u00eda afectar a su independencia en la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda, precis\u00e1ndose que dicha garant\u00eda deber\u00e1 ser prestada por la entidad en el plazo de diez d\u00edas naturales desde la notificaci\u00f3n de su solicitud por el auditor y previ\u00e9ndose las consecuencias de que, en caso de que no se aporte dicha garant\u00eda, el auditor pueda renunciar al trabajo o a continuar con el contrato de auditor\u00eda.
\nEn relaci\u00f3n con este nombramiento, en la disposici\u00f3n final primera se concede un plazo de diez d\u00edas h\u00e1biles para la aceptaci\u00f3n del contrato de auditor\u00eda, con la finalidad de que el auditor pueda evaluar, antes de aceptar el trabajo, su capacidad para desarrollarlo, as\u00ed como el cumplimiento de la condici\u00f3n de la necesaria independencia y de los restantes requisitos establecidos en la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas. Con ello, dicha obligaci\u00f3n resulta exigible para todos los trabajos.
\nLa secci\u00f3n 2.\u00aa regula la auditor\u00eda de otros estados financieros o documentos contables, sin modificaciones relevantes.
\nLa secci\u00f3n 3.\u00aa se refiere a la obligaci\u00f3n de requerir informaci\u00f3n a la entidad auditada y la obligaci\u00f3n de esta de suministrarla, manteni\u00e9ndose la necesidad de acreditar los requerimientos de informaci\u00f3n por parte del auditor y las respuestas obtenidas de la entidad auditada a dichos requerimientos de informaci\u00f3n.
\nLa secci\u00f3n 4.\u00aa se refiere a la auditor\u00eda de las cuentas consolidadas. Se precisa la documentaci\u00f3n que el auditor del grupo debe tener respecto a la revisi\u00f3n y evaluaci\u00f3n del trabajo realizado por los auditores de las entidades que forman parte del conjunto consolidable y que deber\u00e1 reflejar, entre otros, los riesgos que el auditor ha considerado para la planificaci\u00f3n del trabajo a realizar, las cuestiones y aspectos concretos revisados, el trabajo realizado por los otros auditores as\u00ed como la motivaci\u00f3n por la que dicho trabajo se considera adecuado y suficiente por parte del auditor de las cuentas consolidadas. Se significa que las obligaciones incorporadas responden al mayor alcance de la regulaci\u00f3n existente en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, al incorporar el mandato m\u00ednimo contenido en la Directiva 2014\/56\/UE, respecto al contenido en las normas internacionales de auditor\u00eda, adaptadas para su aplicaci\u00f3n en Espa\u00f1a, como consecuencia de la asunci\u00f3n de la responsabilidad plena.
\nAdem\u00e1s, se incluye en esta secci\u00f3n un nuevo art\u00edculo para establecer reglamentariamente el plazo y forma de la comunicaci\u00f3n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas de la imposibilidad de revisar el trabajo de otros auditores, mediante un escrito que detalle las circunstancias que impidan tal revisi\u00f3n.
\nLa secci\u00f3n 5.\u00aa se refiere a la auditor\u00eda conjunta, que en su \u00fanico art\u00edculo establece los principios rectores a seguir por los auditores cuando son nombrados conjuntamente para realizar una auditor\u00eda de cuentas anuales, incorporando como novedades la actuaci\u00f3n en caso de discrepancia en cuanto a la opini\u00f3n t\u00e9cnica a emitir, se\u00f1alando que cada auditor presentar\u00e1 su opini\u00f3n en un p\u00e1rrafo distinto del informe de auditor\u00eda y expondr\u00e1 los motivos de la discrepancia; que los auditores nombrados no pueden pertenecer a la misma red y que deben comunicarse entre ellos las circunstancias que afecten a su independencia; tambi\u00e9n se regula sin que suponga novedad alguna la responsabilidad conjunta en relaci\u00f3n con el deber de custodia y conservaci\u00f3n de los papeles de trabajo. Con ello se pretende dotar de un marco reglamentario a estas actuaciones que pretende incentivar el Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, de 16 de abril de 2014, sobre los requisitos espec\u00edficos para la auditor\u00eda legal de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nEl cap\u00edtulo II desarrolla el acceso al ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas e incluye dos secciones.
\nLa secci\u00f3n 1.\u00aa est\u00e1 referida al Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en el que se recogen las secciones de personas f\u00edsicas, sociedades de auditor\u00eda, pudiendo obtenerse informaci\u00f3n sobre si auditan entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, y auditores y sociedades de auditor\u00eda y dem\u00e1s entidades de terceros pa\u00edses.
\nDentro de la secci\u00f3n de personas f\u00edsicas se elimina la situaci\u00f3n voluntaria de \u00abno ejerciente prestando servicios por cuenta ajena\u00bb, manteni\u00e9ndose \u00fanicamente, por un lado, la situaci\u00f3n de \u00abejerciente\u00bb que incluye a los auditores individuales y los auditores designados por las sociedades de auditor\u00eda para la firma de informes de auditor\u00eda, elimin\u00e1ndose la modalidad de \u00absocio de sociedad de auditor\u00eda\u00bb, y, por otro lado, la situaci\u00f3n de \u00abno ejerciente\u00bb.
\nSe regula el proceso de inscripci\u00f3n de los auditores autorizados en otros Estados miembros o terceros pa\u00edses como ejercientes estableci\u00e9ndose la obligaci\u00f3n de que acrediten, adem\u00e1s de las condiciones establecidas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, la constituci\u00f3n de la garant\u00eda, y para quienes est\u00e9n autorizados en terceros pa\u00edses se exige que acrediten, adicionalmente a lo anterior, la concurrencia de la condici\u00f3n de reciprocidad y como novedad tambi\u00e9n se exige en el caso de auditores de cuentas y sociedades de auditor\u00eda y dem\u00e1s entidades de terceros pa\u00edses que se inscriben para que el informe de auditor\u00eda emitido respecto a determinadas entidades domiciliadas en terceros pa\u00edses cuyos valores cotizan en los mercados oficiales nacionales tenga validez en Espa\u00f1a. Se establece que el auditor de cuentas facilite al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas la direcci\u00f3n electr\u00f3nica habilitada \u00fanica para sus comunicaciones.
\nLa secci\u00f3n 2.\u00aa regula los requisitos exigidos para obtener la autorizaci\u00f3n para el ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nMerece destacar, como novedad, por un lado, la posibilidad de que los cursos de formaci\u00f3n te\u00f3rica se organicen por los centros de formaci\u00f3n superior acreditados por la Agencia Nacional de Evaluaci\u00f3n de la Calidad y Acreditaci\u00f3n u organismo equivalente del \u00e1mbito auton\u00f3mico y reconocidos por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, al igual que se reconoci\u00f3 la facultad a estos centros de organizar los cursos de formaci\u00f3n continuada, y, por otro lado, se permite incrementar el tiempo de formaci\u00f3n pr\u00e1ctica que puede realizarse antes de la terminaci\u00f3n del programa de ense\u00f1anza te\u00f3rica, comput\u00e1ndose en a\u00f1os y no en horas. Y por \u00faltimo, se modifica la composici\u00f3n del tribunal calificador del examen de aptitud para el acceso al Registro Oficial de Auditores de Cuentas, atendiendo a la necesidad de asegurar una mayor diversidad de sus representantes, considerando las materias objeto de examen.
\nIV
\nEl t\u00edtulo II \u00abDel ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas\u00bb consta de seis cap\u00edtulos. En el cap\u00edtulo I \u00abFormaci\u00f3n continuada\u00bb, se desarrolla la obligaci\u00f3n de los auditores de cuentas de realizar actividades de formaci\u00f3n continuada, cuyo fin es mantener el adecuado nivel de exigencia en relaci\u00f3n con la actualizaci\u00f3n de sus conocimientos, dentro de un entorno financiero y mercantil en continuo cambio y progresivamente m\u00e1s complejo. La realizaci\u00f3n de actividades de formaci\u00f3n continuada por parte de los auditores de cuentas debe orientarse al mantenimiento y actualizaci\u00f3n del conocimiento de aquellos aspectos de las materias a que se refiere el art\u00edculo 9.2.c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, a un nivel suficientemente elevado, que garanticen el correcto cumplimiento de la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas en la realizaci\u00f3n de los trabajos de auditor\u00eda aceptados. En el desarrollo reglamentario se establece la forma y condiciones en que ha de tenerse por cumplido el requisito de formaci\u00f3n continuada m\u00ednima, cifrada en n\u00famero de horas, que deben seguir y acreditar los auditores de cuentas inscritos en situaci\u00f3n de ejercientes y de no ejercientes que se encuentren colaborando activamente con un auditor de cuentas, mediante la realizaci\u00f3n de una serie de actividades. Asimismo, se establecen los centros que pueden organizar e impartir dichas actividades de formaci\u00f3n, facilitando la entrada a nuevos centros y a los grupos de auditores, defini\u00e9ndose las agrupaciones de sociedades y los grupos de auditores, su acreditaci\u00f3n y justificaci\u00f3n y la remisi\u00f3n de informaci\u00f3n anual a este respecto al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. La regulaci\u00f3n est\u00e1 en l\u00ednea con la exigida en el reglamento que se deroga incorpor\u00e1ndose las mejoras que de la experiencia acumulada se deducen recomendables.
\nEn el cap\u00edtulo II, \u00abDe independencia\u00bb, que consta de cinco secciones, se regula el r\u00e9gimen de independencia al que se encuentran sujetos los auditores de cuentas en el ejercicio de esta actividad, soporte fundamental en que se asienta la confianza que se deposita en el informe de auditor\u00eda de cuentas. En aras de salvaguardar el deber de independencia que obliga al auditor a abstenerse de actuar cuando pudiera verse comprometida su objetividad en relaci\u00f3n a la informaci\u00f3n econ\u00f3mica financiera a auditar, la Ley 22\/2015, de 20 de julio, configura un sistema mixto basado en un doble pilar, de un lado, en el llamado sistema de amenazas y salvaguardas que se articula como un sistema de autodiagn\u00f3stico en el que el auditor debe establecer los procedimientos necesarios para identificar situaciones, relaciones o servicios, incluidas las definidas como causas de incompatibilidad, que puedan generar amenazas a la independencia, evaluarlas y, en su caso, aplicar medidas de salvaguarda. Y de otro lado, en la enumeraci\u00f3n de un conjunto de circunstancias, situaciones o relaciones espec\u00edficas en las que se considera que, en el caso de concurrir, los auditores no gozan de independencia respecto a una entidad determinada, siendo la \u00fanica soluci\u00f3n o salvaguarda posible la no realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda. As\u00ed, se recogen junto a las causas de incompatibilidad, limitaciones en relaci\u00f3n con los honorarios, la duraci\u00f3n de los contratos y las prohibiciones posteriores. Dichas situaciones son manifestaci\u00f3n del principio de ser y parecer ser independiente por el que opta la normativa comunitaria en cuanto que es una actitud inobservable que no puede medirse y en el sentido de precisar aquellas situaciones que deben evitarse en la medida en que se pudiera concluir que no se observar\u00eda la debida objetividad en caso de concurrir.
\nEn la secci\u00f3n 1.\u00aa \u00abPrincipio general de independencia\u00bb, se concretan y aclaran determinados aspectos establecidos en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, relativos al principio general de independencia, destacando como novedades las precisiones que se realizan en relaci\u00f3n con la prohibici\u00f3n de participar en la gesti\u00f3n o toma de decisiones en la entidad auditada, cuyos contornos son objeto de una doble delimitaci\u00f3n, positiva y negativa; y a la existencia de conflicto de intereses, que deben evitarse por el personal que participa en la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda o que pueden resultar de situaciones de las que pueden derivar amenazas a la independencia. En l\u00ednea con el reglamento que se deroga, se regula el proceso de identificaci\u00f3n y evaluaci\u00f3n de amenazas a la independencia del auditor, la aplicaci\u00f3n de las salvaguardas que en su caso procedan para eliminarlas o reducirlas a un nivel suficientemente bajo que no comprometa su independencia, y la documentaci\u00f3n de todas las actuaciones efectuadas a este respecto, proceso que se integra en su sistema de control interno. En particular, y como ven\u00eda sucediendo hasta ahora, se advierte que las amenazas no derivan \u00fanicamente de las circunstancias constitutivas de incompatibilidad, sino que pueden provenir de situaciones, relaciones o servicios, distintas de aquellas, tanto en relaci\u00f3n con la entidad auditada como respecto a entidades vinculadas a esta, como de las personas relacionadas con el auditor o que formen parte de la red. Dichas amenazas deben ser evaluadas individualmente y en conjunto con otras amenazas, considerando para ello la naturaleza de la amenaza la importancia para el auditor y, en su caso, la significatividad de la entidad vinculada a la entidad auditada en los t\u00e9rminos que se definen.
\nEn la secci\u00f3n 2.\u00aa \u00abIncompatibilidades\u00bb, se concretan determinados aspectos de las causas de incompatibilidad establecidas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, por razones de seguridad jur\u00eddica, a fin de facilitar una mejor comprensi\u00f3n y aplicaci\u00f3n pr\u00e1ctica de dichas circunstancias por parte de los auditores de cuentas. Esta secci\u00f3n incluye tres subsecciones. En la primera de ellas se recogen las causas de incompatibilidad derivadas de situaciones personales. Con respecto al r\u00e9gimen anterior, conviene destacar que se desarrolla para aclarar y precisar determinadas circunstancias derivadas de situaciones personales no permitidas incorporadas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, por mandato comunitario, tales como la tenencia de inter\u00e9s significativo directo (contempl\u00e1ndose como tales determinadas relaciones empresariales, pr\u00e9stamos, garant\u00edas e intercambio de personal clave, de valor significativo), la posesi\u00f3n de instrumentos financieros y la realizaci\u00f3n de operaciones con estos instrumentos, aclarando cu\u00e1ndo tienen car\u00e1cter significativo y la percepci\u00f3n o solicitud de obsequios y favores.
\nLa segunda subsecci\u00f3n recoge las causas de incompatibilidad derivadas de servicios prestados, incorpor\u00e1ndose cambios exigidos por las nuevas exigencias de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, como sucede en el caso de los servicios de valoraci\u00f3n.
\nEn la tercera subsecci\u00f3n se determina y concreta cu\u00e1ndo se va a considerar que una situaci\u00f3n o un servicio, para aquellos casos en que as\u00ed lo establece la Ley 22\/2015, de 20 de julio, tiene incidencia significativa de modo que afecte a la independencia del auditor. Para ello, se precisa que concurran alguna de las dos circunstancias que se fijan como referencia: una, por superar la cifra de importancia relativa fijada por el auditor en la realizaci\u00f3n del trabajo concreto, y otra nueva, que se a\u00f1ade respecto al reglamento que se deroga, por superar uno de los par\u00e1metros (el m\u00e1s representativo), referidos a cifras relacionadas con la dimensi\u00f3n de la entidad auditada.
\nEn la secci\u00f3n 3.\u00aa \u00abParticularidades de las normas de extensi\u00f3n\u00bb, se desarrollan distintos aspectos de extensi\u00f3n del r\u00e9gimen de independencia previstos en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, con la misma finalidad indicada en las secciones anteriores de dotar al marco de seguridad jur\u00eddica y facilitar una mejor comprensi\u00f3n y aplicaci\u00f3n pr\u00e1ctica de dicho r\u00e9gimen. Dichas normas de extensi\u00f3n implican la falta de independencia del auditor, cuando concurren las situaciones o servicios no permitidos en determinadas personas vinculadas al auditor por raz\u00f3n de parentesco o profesional, as\u00ed como en quienes pertenecen a la misma red y en relaci\u00f3n con la entidad auditada o sus vinculadas. Dichas normas no operan con car\u00e1cter absoluto al incorporarse excepciones o requisitos m\u00e1s restrictivos en funci\u00f3n del grado de participaci\u00f3n en el trabajo de auditor\u00eda, de la naturaleza de la relaci\u00f3n con la entidad auditada, del grado de familiaridad y de la relevancia de los instrumentos financieros que se posean o de las operaciones que se realizan. As\u00ed, se destacan como modificaciones con respecto al r\u00e9gimen anterior, las precisiones incorporadas con el fin de delimitar y precisar:
\n\u2013 En relaci\u00f3n con las incompatibilidades derivadas de instrumentos financieros, por una parte, cu\u00e1ndo la posesi\u00f3n de instrumentos financieros de la entidad auditada y sus vinculadas genera incompatibilidad, atendiendo a las circunstancias y particularidades previstas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio. Y por otra parte, y en coherencia con lo anterior, se establece que en los supuestos en que la posesi\u00f3n de tales instrumentos financieros no est\u00e9 prohibida o genere una situaci\u00f3n de incompatibilidad tampoco la genere la realizaci\u00f3n de operaciones con dichos instrumentos. Asimismo, se concretan los supuestos en los que cabe considerar si dichos instrumentos financieros o el volumen de operaciones es significativo o muy significativo a efectos de lo previsto en la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n\u2013 Cuando una entidad vinculada a la entidad auditada va a considerarse que tiene un car\u00e1cter significativo, a efectos de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en aquellos casos en que la ausencia de dicho car\u00e1cter se contempla como circunstancia enervadora o no generadora de incompatibilidad.
\n\u2013 En relaci\u00f3n con las personas o entidades relacionadas directamente con el auditor de cuentas, las personas que participan o tienen capacidad para influir en el resultado final del trabajo de auditor\u00eda o responsabilidad de supervisi\u00f3n o gesti\u00f3n del trabajo; las personas con quienes se entienden vinculados los auditores de cuentas responsables del informe de auditor\u00eda; las personas que intervienen en las actividades de auditor\u00eda, incluyendo en este \u00faltimo grupo a quien tiene atribuidas y desempe\u00f1a la funci\u00f3n de seguimiento del sistema de control interno del auditor.
\n\u2013 Cuando se va a considerar que las relaciones con posibles efectos o influencia en el resultado del trabajo por raz\u00f3n de la estructura y dimensi\u00f3n de la sociedad de auditor\u00eda o su red implican una situaci\u00f3n de incompatibilidad, en aquellos supuestos en que as\u00ed lo prev\u00e9 en la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n\u2013 Las personas de la red a la que pertenece el auditor, que le pueden generar situaciones de incompatibilidad.
\n\u2013 Y determinados aspectos relacionados con la eliminaci\u00f3n de instrumentos financieros sobrevenidos con posterioridad a la aceptaci\u00f3n del trabajo a realizar, as\u00ed como con respecto a la realizaci\u00f3n de operaciones con dichos instrumentos en dicho periodo.
\nEn la secci\u00f3n 4.\u00aa \u00abContrataci\u00f3n y pr\u00f3rroga\u00bb, se concretan determinados aspectos de la pr\u00f3rroga y rescisi\u00f3n del contrato de auditor\u00eda y las obligaciones de remitir informaci\u00f3n a este respecto al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. Y sobre prohibiciones posteriores a la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda de cuentas, se concretan, como novedad, determinados aspectos a fin de asegurar su efectiva aplicaci\u00f3n, aclarando qu\u00e9 se entiende por inter\u00e9s financiero significativo directo o indirecto, qui\u00e9nes tienen a estos efectos responsabilidad de supervisi\u00f3n o gesti\u00f3n en la realizaci\u00f3n del trabajo, cu\u00e1ndo existen influencias rec\u00edprocas entre quien cesa y el auditor firmante que determina la aplicaci\u00f3n del r\u00e9gimen de prohibiciones y c\u00f3mo afecta el hecho de que los sujetos a los que afecta la prohibici\u00f3n del art\u00edculo 23 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se desvinculen del auditor antes de finalizar el trabajo de auditor\u00eda.
\nEn la secci\u00f3n 5.\u00aa \u00abHonorarios\u00bb, de un lado, se establece, como novedad y para garantizar la calidad de las auditor\u00edas, que los honorarios deban fijarse en funci\u00f3n del esfuerzo de auditor\u00eda estimado para la realizaci\u00f3n del trabajo. Dicha estimaci\u00f3n debe hacerse en funci\u00f3n de los medios, recursos, cualificaci\u00f3n y especializaci\u00f3n requeridos en cada trabajo, seg\u00fan la complejidad de las labores a realizar. Lo anterior responde al principio contenido en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de disponer de recursos suficientes y adecuados para poder aceptar y realizar el trabajo de auditor\u00eda correspondiente. De no procurarse estos recursos y medios, no se estar\u00eda en condiciones de poder cumplir la funci\u00f3n de inter\u00e9s p\u00fablico encomendada, al no proporcionar fiabilidad a la informaci\u00f3n auditada. De igual manera, se establece que dichos honorarios no podr\u00e1n modificarse en el ejercicio o sucesivos, salvo que se modifiquen las condiciones que sirvieron de base para su realizaci\u00f3n, y as\u00ed se justifique.
\nSe detallan las reglas de c\u00f3mputo para determinar la existencia de dependencia financiera y econ\u00f3mica, real o aparente, que no se encuentra permitida, por alcanzar un determinado nivel de concentraci\u00f3n en una entidad en relaci\u00f3n con el total de los ingresos. Se precisan las particularidades de aplicaci\u00f3n en caso de auditores de nuevo acceso y determinadas medidas para evitar el llamado efecto \u00abcascada\u00bb que se produce al superar el porcentaje de concentraci\u00f3n exigido que se genera como consecuencia de que concurran determinadas circunstancias ajenas al auditor, con el prop\u00f3sito de eliminar obst\u00e1culos a la expansi\u00f3n de los auditores de menor tama\u00f1o y de favorecer su recuperaci\u00f3n, en l\u00ednea con uno de los objetivos fijados en la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nEl cap\u00edtulo III, \u00abGarant\u00eda financiera\u00bb, con un \u00fanico art\u00edculo que presenta como cambio respecto a la regulaci\u00f3n que ahora se deroga la actualizaci\u00f3n del importe garantizado.
\nEl cap\u00edtulo IV trata de la \u00abOrganizaci\u00f3n interna\u00bb. En la regulaci\u00f3n que aqu\u00ed se acomete se tiene muy en cuenta el cambio muy relevante incorporado por mandato de la normativa europea en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, al exigir al auditor de cuentas disponer de una organizaci\u00f3n s\u00f3lida basada en unos procedimientos administrativos y contables s\u00f3lidos y eficaces, procedimientos eficaces de gesti\u00f3n de riesgos que afecten a la actividad de auditor\u00eda de cuentas, mecanismos que aseguren el control de los sistemas inform\u00e1ticos, y un sistema de control interno. Es decir, la Ley 22\/2015, de 20 de julio, impone requerimientos adicionales a los que ya exist\u00edan en la norma de control de calidad interno, y que requieren ser desarrollados y precisados, para una mayor seguridad jur\u00eddica. As\u00ed, se establecen los principios b\u00e1sicos, pol\u00edticas, y criterios que todo auditor de cuentas debe establecer para garantizar que su actividad se desarrolla de conformidad con la normativa de aplicaci\u00f3n, respetando en todo caso la autonom\u00eda en la organizaci\u00f3n empresarial del auditor para elegir los concretos procedimientos a aplicar por el auditor, que ser\u00e1n los que a su criterio sean proporcionados y adecuados a su estructura y dimensi\u00f3n.
\nAsimismo, se regulan las condiciones que debe tener el sistema de control de calidad interno que los auditores deben implantar, para lo cual deben basarse en la norma de control de calidad interno, respecto a la cual se incorporan los requisitos adicionales para dar cumplimiento a ciertas exigencias recogidas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y no contempladas con el mismo rango imperativo en la citada norma.
\nCon respecto a dichos criterios, se precisan los principios de adecuaci\u00f3n y proporcionalidad a la dimensi\u00f3n del auditor de cuentas y complejidad de los trabajos a realizar, pudiendo ser las pol\u00edticas de comunicaci\u00f3n y documentaci\u00f3n m\u00e1s simplificadas y menos formales.
\nLa regulaci\u00f3n incorporada va encaminada a prevenir y, en su caso, detectar riesgos de incumplimientos en relaci\u00f3n con la actividad de auditor\u00eda, incluyendo los necesarios para salvaguardar la independencia.
\nPor \u00faltimo, se detalla con mayor precisi\u00f3n determinados aspectos de la organizaci\u00f3n de cada trabajo de auditor\u00eda, entre otros, los relacionados con el contenido m\u00ednimo de la documentaci\u00f3n de cada trabajo y las pol\u00edticas y procedimientos adecuados para generar, en caso de modificaci\u00f3n necesaria del archivo compilado, un archivo complementario en el que se documente qui\u00e9n realiza el cambio, la fecha y los motivos de dicho cambio. Se establece asimismo que la documentaci\u00f3n deber\u00e1 compilarse en formato electr\u00f3nico.
\nEl cap\u00edtulo V \u00abDeberes de custodia y secreto\u00bb, regula aspectos concretos del deber de conservaci\u00f3n y custodia en l\u00ednea con lo establecido a este respecto en el reglamento que se deroga, precisando a quienes alcanza el deber de secreto previsto en el art\u00edculo 31 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, incluyendo a todas las personas que hayan participado o colaborado en el desarrollo de la actividad de auditor\u00eda del auditor de cuentas, independientemente de si forman o no parte de la organizaci\u00f3n interna de estos. Se establece que los auditores de cuentas deber\u00e1n adoptar las medidas necesarias para la protecci\u00f3n de la documentaci\u00f3n y de los archivos, disponiendo de sistemas inform\u00e1ticos con controles adecuados para reducir las posibilidades de deterioro o p\u00e9rdida de la informaci\u00f3n, as\u00ed como garantizar que no se producen accesos no autorizados.
\nEl cap\u00edtulo VI del t\u00edtulo II \u00abDe la auditor\u00eda de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico\u00bb contiene cuatro secciones.
\nLa secci\u00f3n 1.\u00aa \u00abDel \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n\u00bb, recoge la aplicaci\u00f3n de este cap\u00edtulo a los auditores de cuentas que realicen trabajos de auditor\u00eda de las cuentas anuales o de estados financieros o documentos contables correspondientes a entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nLa secci\u00f3n 2.\u00aa \u00abDe los informes\u00bb, se concretan determinados aspectos referentes a los informes adicionales a emitir por los auditores de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico. As\u00ed, en relaci\u00f3n con el informe adicional a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda, se aclara que \u00fanicamente es obligatorio para los trabajos de auditor\u00eda sobre cuentas anuales; se precisan determinados aspectos del contenido del informe de transparencia, en relaci\u00f3n con el detalle a proporcionar de servicios y honorarios; y en relaci\u00f3n con el informe que en su caso deben remitir a las autoridades nacionales supervisoras, se concreta el plazo m\u00e1ximo para su remisi\u00f3n.
\nEn la secci\u00f3n 3.\u00aa \u00abIndependencia\u00bb, se concretan determinados aspectos de las particularidades del r\u00e9gimen de independencia establecido para este tipo de auditores en la Ley 22\/2015, de 20 de julio. As\u00ed, se imponen requisitos m\u00e1s restrictivos, principalmente, referidos al car\u00e1cter significativo de las causas de incompatibilidad, y se recogen las obligaciones y actuaciones que con el car\u00e1cter de m\u00ednimo deben realizar los auditores de cuentas de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico en relaci\u00f3n con la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda de cada una de estas entidades, de modo que pueda dar cumplimiento a lo establecido en el Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, de 16 de abril, y el art\u00edculo 529 quaterdecies del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, y as\u00ed contribuir a aumentar el valor a\u00f1adido que supone la auditor\u00eda y a coadyuvar al mejor funcionamiento de las funciones atribuidas a dicha Comisi\u00f3n y consiguientemente a una mayor calidad de la informaci\u00f3n econ\u00f3mica financiera.
\nPor otra parte, y en relaci\u00f3n con la contrataci\u00f3n, se recogen las actuaciones a seguir por el auditor de cuentas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico cuando participe en un proceso de selecci\u00f3n de nombramiento de auditor que se regula en el art\u00edculo 16 del Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, de 16 de abril; se precisa el proceso y plazos de pr\u00f3rroga del contrato del auditor en diferentes casos de contrataci\u00f3n conjunta; y se fijan los plazos de las obligaciones de comunicaci\u00f3n en caso de rescisi\u00f3n y revocaci\u00f3n del nombramiento de auditor.
\nEste cap\u00edtulo dedica su \u00faltimo art\u00edculo a los honorarios y transparencia, estableci\u00e9ndose que para el c\u00f3mputo de los l\u00edmites aplicables de concentraci\u00f3n se utilicen las reglas establecidas a este respecto en el art\u00edculo 64. Asimismo, se regula el proceso de autorizaci\u00f3n excepcional previsto en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, que permite realizar la auditor\u00eda del ejercicio siguiente a pesar de incurrir en concentraci\u00f3n a las sociedades de auditor\u00eda peque\u00f1as y medianas, defini\u00e9ndose tales sociedades.
\nEn la secci\u00f3n 4.\u00aa, \u00abOrganizaci\u00f3n interna y del trabajo en relaci\u00f3n con auditor\u00edas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico\u00bb, se desarrolla reglamentariamente la previsi\u00f3n contenida a estos efectos en el art\u00edculo 45 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio. De esta forma se establecen los recursos y condiciones con los que como m\u00ednimo deben contar los auditores de cuentas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico en su estructura organizativa, adicionalmente a los establecidos en el art\u00edculo 42 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nV
\nEl t\u00edtulo III \u00abSupervisi\u00f3n P\u00fablica\u00bb, se estructura en dos cap\u00edtulos, el cap\u00edtulo I, \u00abFunci\u00f3n supervisora\u00bb se divide a la vez en seis secciones. En la secci\u00f3n 1.\u00aa \u00ab\u00d3rganos colegiados del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas\u00bb se regula la composici\u00f3n de los \u00f3rganos colegiados del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nEn la secci\u00f3n 2.\u00aa \u00abFacultades de supervisi\u00f3n\u00bb, se definen las facultades de la supervisi\u00f3n, autorizando al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas a solicitar informaci\u00f3n a cualquier persona relacionada con un trabajo de auditor\u00eda realizado.
\nEn relaci\u00f3n con la obligaci\u00f3n peri\u00f3dica en el mes de octubre de cada a\u00f1o de rendici\u00f3n de informaci\u00f3n por parte de los auditores de cuentas al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, adem\u00e1s de la informaci\u00f3n recogida en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se solicita la remisi\u00f3n de determinada informaci\u00f3n para que el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas pueda verificar el cumplimiento de las limitaciones respecto a los honorarios establecidas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y en el Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, de 16 de abril, sobre los requisitos espec\u00edficos para la auditor\u00eda legal de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, as\u00ed como otra informaci\u00f3n necesaria para el adecuado ejercicio de su funci\u00f3n supervisora. Asimismo, y para que el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas pueda elaborar la lista a que se refiere el art\u00edculo 16 del mencionado reglamento comunitario, se solicita a los auditores de cuentas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico la remisi\u00f3n de informaci\u00f3n relativa al importe de los honorarios de actividad de auditor\u00eda de cuentas en el mes de febrero de cada ejercicio. Finalmente, para que el citado Instituto pueda preparar los informes de evoluci\u00f3n del mercado de auditor\u00eda a que se refieren las disposiciones adicionales cuarta y quinta de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se habilita a la citada autoridad supervisora para que mediante resoluci\u00f3n determine la informaci\u00f3n a solicitar a auditores de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, as\u00ed como su plazo de remisi\u00f3n.
\nEn la secci\u00f3n 3.\u00aa \u00abDisposiciones comunes de las actuaciones de control\u00bb, se definen las actuaciones de control, incluy\u00e9ndose en estas no solo a las investigaciones e inspecciones sino tambi\u00e9n a las actuaciones de comprobaci\u00f3n. Con respecto al reglamento que se deroga, se abandonan definitivamente los t\u00e9rminos control de calidad y control t\u00e9cnico, que se sustituyen por inspecciones e investigaciones, respectivamente. Se determina la finalidad de estas actuaciones, as\u00ed como su naturaleza, que se corresponde con las propias de informaci\u00f3n o actuaciones previas del art\u00edculo 55 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre, el alcance de estas actividades de control y diferentes aspectos de su realizaci\u00f3n y se define el plan de actuaciones de control atendiendo al principio de transparencia y teniendo en cuenta criterios de riesgo para la selecci\u00f3n de las inspecciones e investigaciones.
\nEn las secciones 4.\u00aa y 5.\u00aa se regulan el objeto, alcance y finalizaci\u00f3n de las actuaciones de investigaci\u00f3n y de inspecci\u00f3n sin presentar cambios sustanciales respecto al reglamento que se deroga.
\nLa selecci\u00f3n para la realizaci\u00f3n de las inspecciones se har\u00e1 teniendo en cuenta criterios de riesgo y la periodicidad m\u00ednima exigida. Adem\u00e1s, para los auditores de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, cuyo alcance viene definido por el art\u00edculo 26 del Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, de 16 de abril, se podr\u00e1 verificar si estos auditores cumplen con los requisitos establecidos en el art\u00edculo 87 relacionados con la estructura organizativa que deben tener este tipo de auditores.
\nFinalmente se regula el contenido del informe de inspecci\u00f3n y el r\u00e9gimen de su publicidad para el caso de auditores de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, en aras de dotar de mayor transparencia a la actividad supervisora, de acuerdo con el art\u00edculo 28 del Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, de 16 de abril.
\nEl cap\u00edtulo II \u00abR\u00e9gimen de supervisi\u00f3n P\u00fablica\u00bb, aplicable tanto a los auditores, sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda autorizadas en Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea como de terceros pa\u00edses, regula el r\u00e9gimen de supervisi\u00f3n p\u00fablica aplicable a estos auditores. En la primera secci\u00f3n \u00abActuaciones de control y dispensas\u00bb, se delimita el campo de actuaciones de control en el caso de la prestaci\u00f3n de servicios trasfronterizos en la Uni\u00f3n Europea, dependiendo del domicilio de la entidad auditada, correspondi\u00e9ndole la inspecci\u00f3n a la autoridad del domicilio de la entidad auditada y la investigaci\u00f3n al pa\u00eds donde originariamente se inscribi\u00f3 el auditor.
\nLas modificaciones que se incorporan en relaci\u00f3n con el r\u00e9gimen vigente consisten en prever, tal como hace la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en la secci\u00f3n 2.\u00aa \u00abCoordinaci\u00f3n con autoridades competentes de Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea\u00bb que el intercambio de informaci\u00f3n ya no se produce \u00fanicamente entre las distintas autoridades competentes, sino tambi\u00e9n con las autoridades europeas de supervisi\u00f3n.
\nLa secci\u00f3n 3.\u00aa regula la \u00abCoordinaci\u00f3n con autoridades competentes de terceros pa\u00edses\u00bb, sin presentar pr\u00e1cticamente diferencias respecto al r\u00e9gimen anterior.
\nVI
\nEl t\u00edtulo IV \u00abR\u00e9gimen de infracciones y sanciones\u00bb incluye tres secciones.
\nEl cap\u00edtulo I regula el procedimiento sancionador. En relaci\u00f3n con la denuncia se suprime la comunicaci\u00f3n al denunciante de la incoaci\u00f3n del procedimiento sancionador, acogiendo la regla general y posibilidad prevista en el art\u00edculo 64.1, segundo p\u00e1rrafo, de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\nRespecto al plazo de caducidad del procedimiento sancionador y, en relaci\u00f3n con los supuestos de ampliaci\u00f3n de dicho plazo, se prev\u00e9 la comunicaci\u00f3n a los interesados de la iniciaci\u00f3n y finalizaci\u00f3n del efecto suspensivo de las actuaciones contempladas en el art\u00edculo 22 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\nEn relaci\u00f3n con el acuerdo de incoaci\u00f3n se incorpora como novedad y como consecuencia de la aprobaci\u00f3n de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre, la posibilidad excepcional, cuando en el momento de dictar el acuerdo de incoaci\u00f3n no existan elementos suficientes para la calificaci\u00f3n inicial de los hechos que lo motivan, de que la determinaci\u00f3n de la citada calificaci\u00f3n y de las sanciones que pudieran corresponder, se realizar\u00e1 mediante un Pliego de cargos en el plazo m\u00e1ximo de un mes desde la fecha del acuerdo de incoaci\u00f3n, que se notificar\u00e1 a los interesados. Por \u00faltimo, se concreta el plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles para presentar alegaciones al Acuerdo de Incoaci\u00f3n y a la Propuesta de Resoluci\u00f3n, se concreta adem\u00e1s que en el caso de que se emita Pliego de cargos, el plazo para las alegaciones contar\u00e1 desde la remisi\u00f3n de dicho Pliego.
\nY tambi\u00e9n como novedad y como consecuencia de la aprobaci\u00f3n de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre, se regula que en el caso de que concurran las circunstancias previstas en el art\u00edculo 89.1 de la mencionada ley y el instructor resolviera la finalizaci\u00f3n del procedimiento con archivo de las actuaciones, se notificar\u00e1 igualmente a los interesados a efectos de la presentaci\u00f3n de alegaciones, recogi\u00e9ndose la posibilidad de que el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas revise dicha Resoluci\u00f3n y, en su caso, emita una nueva.
\nEl cap\u00edtulo II regula el procedimiento abreviado que fue incluido en el Reglamento que desarrolla el texto refundido de la Ley de Auditor\u00eda de Cuentas, aprobado por el Real Decreto 1517\/2011, de 31 de octubre, mediante la Disposici\u00f3n final primera del Real Decreto 602\/2016, de 2 de diciembre, por el que se modifican el Plan General de Contabilidad aprobado por Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre, el Plan General de Contabilidad de Peque\u00f1as y Medianas Empresas aprobado por Real Decreto 1515\/2007, de 16 de noviembre, las Normas para la Formulaci\u00f3n de Cuentas Anuales Consolidadas aprobadas por Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre, y las Normas de Adaptaci\u00f3n del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos aprobadas por el Real Decreto 1491\/2011, de 24 de octubre, sin que suponga ninguna novedad.
\nEl cap\u00edtulo III regula las infracciones y sanciones. En cuanto a las infracciones, se incorporan elementos que permiten precisar o especificar las conductas que integran tipos infractores, dentro de los l\u00edmites de la Ley 22\/2015, de 20 de julio. Como novedades respecto a la regulaci\u00f3n vigente, se indica que en relaci\u00f3n con la infracci\u00f3n derivada de la negativa o resistencia a la actuaci\u00f3n de control o de disciplina, se incluyen aquellas actuaciones que, por acci\u00f3n u omisi\u00f3n, se dirijan a obstaculizar de forma reiterada la efectividad de las notificaciones realizadas por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas en el ejercicio de sus competencias de control o disciplina.
\nSe desarrollan las circunstancias en las que se considera que el informe adicional para la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda tiene un contenido sustancialmente incorrecto o incompleto cuando la informaci\u00f3n incorrecta o incompleta impida su comprensi\u00f3n o el adecuado ejercicio de las funciones por parte de la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda. Asimismo, se desarrollan las circunstancias en las que se considera que la informaci\u00f3n remitida al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas es sustancialmente incorrecta o incompleta, cuando esta impida el adecuado ejercicio de las competencias de supervisi\u00f3n, as\u00ed como las circunstancias en las que se considera que el informe de transparencia presenta un contenido sustancialmente incorrecto o incompleto, cuando la informaci\u00f3n incorrecta u omitida pudiera impedir la adecuada comprensi\u00f3n de la situaci\u00f3n del auditor.
\nSe aclara que se entiende cometida la infracci\u00f3n derivada del incumplimiento de las normas de auditor\u00eda en relaci\u00f3n con un informe de auditor\u00eda cuando se haya incumplido lo establecido en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, respecto a la exigencia de tener recursos suficientes y apropiados para poder aceptar y realizar el trabajo de auditor\u00eda que sean adecuados con la complejidad de las labores de auditor\u00eda a realizar seg\u00fan la dimensi\u00f3n y naturaleza de la entidad a auditar, toda vez que, en tal caso, no se estar\u00eda en condiciones de aplicar y cumplir con las prescripciones exigidas en orden a emitir una opini\u00f3n t\u00e9cnica sobre la fiabilidad de la informaci\u00f3n econ\u00f3mica financiera auditada, con el consiguiente menoscabo en la funci\u00f3n de inter\u00e9s p\u00fablico encomendada a la auditor\u00eda, y siempre que concurriera el segundo elemento del tipo infractor, esto es, que se pudiera producir un efecto significativo en un trabajo de auditor\u00eda y, por consiguiente, en su informe.
\nRespecto a la infracci\u00f3n derivada del incumplimiento de la obligaci\u00f3n de comunicaci\u00f3n a las autoridades supervisoras de la entidad auditada de determinadas circunstancias en relaci\u00f3n con dicha entidad de las que el auditor haya tenido conocimiento durante la realizaci\u00f3n de la auditor\u00eda, se reduce el plazo de dicha comunicaci\u00f3n a tres d\u00edas h\u00e1biles, para garantizar la eficacia de dichas comunicaciones.
\nEn cuanto a las sanciones, respecto a los criterios de graduaci\u00f3n, se establece la clasificaci\u00f3n en los tres grados en los que deben dividirse las sanciones a imponer recogiendo el caso de la sanci\u00f3n por infracciones muy graves cometidas por una sociedad de auditor\u00eda, que no estaba previsto en la redacci\u00f3n hasta ahora vigente, para completar la casu\u00edstica, adem\u00e1s de concretarse el car\u00e1cter de atenuante o agravante de los criterios de graduaci\u00f3n de sanciones previstos en la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nSe aclara que la sanci\u00f3n adicional de prohibici\u00f3n de realizaci\u00f3n de la auditor\u00eda de cuentas de la entidad auditada en los tres ejercicios siguientes a que la sanci\u00f3n adquiera firmeza en v\u00eda administrativa, en caso de la imposici\u00f3n de sanciones por infracciones graves o muy graves relacionadas con un trabajo de auditor\u00eda, se entiende aplicable no solo a la auditor\u00eda de las cuentas anuales sino a la auditor\u00eda de otros estados financieros o documentos contables.
\nVII
\nEl t\u00edtulo V \u00abDe las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas\u00bb al igual que en el reglamento que se deroga contiene el conjunto de requisitos que deben reunir estas corporaciones y las funciones que deben desempe\u00f1ar.
\nFinalmente, las disposiciones adicionales primera a quinta del reglamento incorporan casi literalmente aspectos ya contenidos en el reglamento, que se deroga, aunque se actualiza su contenido en aquellos aspectos en los que es preciso. Estas disposiciones tienen por objeto el desarrollo de lo previsto en la disposici\u00f3n adicional primera de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, relativa a la obligaci\u00f3n de someter las cuentas anuales a auditor\u00eda, y de la disposici\u00f3n adicional s\u00e9ptima de la citada Ley 22\/2015, de 20 de julio, relativa a la coordinaci\u00f3n entre los \u00f3rganos o instituciones p\u00fablicas y los auditores de cuentas y a la posibilidad de que dichas instituciones recaben de los auditores la elaboraci\u00f3n de un informe complementario al de auditor\u00eda de cuentas anuales. Al mismo tiempo, al objeto de obtener por los citados \u00f3rganos e instituciones p\u00fablicas una mayor y mejor informaci\u00f3n sobre la situaci\u00f3n y funcionamiento de las entidades sometidas a su supervisi\u00f3n, aumentando de esta manera la eficacia en el desarrollo de sus funciones de inspecci\u00f3n y control, se desarrollan aspectos relativos a las obligaciones de los auditores de cuentas previstas en la citada disposici\u00f3n final primera de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nLas disposiciones adicionales sexta y s\u00e9ptima dan continuidad a las labores que el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas viene desarrollando en el establecimiento de criterios uniformes de interpretaci\u00f3n de la normativa de informaci\u00f3n financiera aplicable y de la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas. Adem\u00e1s, mantienen y actualizan la competencia de la edici\u00f3n, publicaci\u00f3n y distribuci\u00f3n del Bolet\u00edn Oficial del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, instrumento de reconocido prestigio y eficacia en el sector de la auditor\u00eda de cuentas en Espa\u00f1a.
\nLa disposici\u00f3n adicional octava mantiene la exenci\u00f3n de disponer de Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda dirigida a las instituciones de inversi\u00f3n colectiva y fondos de pensiones, que ya fue incorporada mediante el Real Decreto 877\/2015, de 2 de octubre, para cuya actividad, por sus caracter\u00edsticas propias, no se considera procedente el establecimiento de dicha instituci\u00f3n.
\nLa disposici\u00f3n adicional novena, nueva disposici\u00f3n que tiene por objeto concretar una situaci\u00f3n que da lugar a la obligaci\u00f3n de comunicaci\u00f3n entre la Comisi\u00f3n Nacional de los Mercados y la Competencia y el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, cuando tuviera conocimiento de la existencia de cl\u00e1usulas contractuales o estatutarias que pudieran restringir o limitar el nombramiento del auditor.
\nLa disposici\u00f3n adicional d\u00e9cima recoge la colaboraci\u00f3n entre el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y la Direcci\u00f3n General de Seguridad Jur\u00eddica y Fe P\u00fablica para la efectiva aplicaci\u00f3n de lo establecido en la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, y la normativa mercantil, aplicable al nombramiento del auditor de cuentas y fijaci\u00f3n de sus honorarios, reconociendo, en particular, la necesidad de establecer los mecanismos para el acceso e intercambio de informaci\u00f3n entre ambas a estos efectos, como el acceso por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas a la informaci\u00f3n de la base de datos de titularidad real. Tambi\u00e9n se le da habilitaci\u00f3n normativa a la encomienda de gesti\u00f3n para la tramitaci\u00f3n de los expedientes sancionadores por el incumplimiento de la obligaci\u00f3n de dep\u00f3sito de cuentas.
\nLa disposici\u00f3n adicional und\u00e9cima precisa la regulaci\u00f3n del r\u00e9gimen sancionador aplicable al incumplimiento de la obligaci\u00f3n de depositar las cuentas en el Registro Mercantil. Se precisa el plazo para la tramitaci\u00f3n del procedimiento sancionador y los criterios para la imposici\u00f3n de las sanciones por el incumplimiento de la obligaci\u00f3n de dep\u00f3sito de cuentas.
\nMediante las seis disposiciones transitorias se pretende facilitar la aplicaci\u00f3n de esta nueva regulaci\u00f3n, especialmente en relaci\u00f3n con los reg\u00edmenes anteriores y con los nuevos requerimientos.
\nPor \u00faltimo, se incluyen tres disposiciones finales referidas al plazo para aceptar el nombramiento del auditor por el Registro mercantil, el plazo para la modificaci\u00f3n de las normas de control de calidad de los auditores de cuentas y la determinaci\u00f3n de las corporaciones representativas de auditores de cuentas existentes.
\nEn cumplimiento de lo previsto en la Ley 50\/1997, de 27 de noviembre, del Gobierno, el proyecto de real decreto ha sido sometido al preceptivo tr\u00e1mite de consulta y audiencia mediante su puesta a disposici\u00f3n de los sectores afectados en la sede electr\u00f3nica del entonces Ministerio de Econom\u00eda y Empresa (actual Ministerio de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital). El texto ha recibido comentarios del entonces Ministerio de Ciencia, Innovaci\u00f3n y Universidades (actual Ministerio de Universidades), Ministerio de Hacienda, Ministerio de Pol\u00edtica Territorial y Funci\u00f3n P\u00fablica, Ministerio de Justicia, de la Comisi\u00f3n Nacional de los Mercados y la Competencia, y de la Agencia Espa\u00f1ola de Protecci\u00f3n de Datos.
\nEn su virtud, a propuesta de la Ministra de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital, con la aprobaci\u00f3n previa de la Ministra de Pol\u00edtica Territorial y Funci\u00f3n P\u00fablica, de acuerdo con el Consejo de Estado y previa deliberaci\u00f3n del Consejo de Ministros en su reuni\u00f3n del d\u00eda 12 de enero de 2021,
\nDISPONGO:
\nArt\u00edculo \u00fanico. Aprobaci\u00f3n del Reglamento que desarrolla la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nSe aprueba el Reglamento de desarrollo de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de Auditor\u00eda de Cuentas, cuyo texto se incluye a continuaci\u00f3n.
\nDisposici\u00f3n derogatoria \u00fanica. Derogaci\u00f3n normativa.
\nQueda derogado el Real Decreto 1517\/2011, de 31 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento que desarrolla el texto refundido de la Ley de Auditor\u00eda de Cuentas aprobado por el Real Decreto Legislativo 1\/2011, de 1 de julio.
\nQuedan derogadas cuantas disposiciones de igual o inferior rango se opongan a lo establecido en este real decreto.
\nDisposici\u00f3n final primera. T\u00edtulo competencial.
\nLas disposiciones contenidas en este real decreto, se dictan al amparo de lo dispuesto en el art\u00edculo 149.1.6.\u00aa de la Constituci\u00f3n, que atribuye al Estado competencia exclusiva sobre la legislaci\u00f3n mercantil.
\nDisposici\u00f3n final segunda. Entrada en vigor.
\n1. Este real decreto entrar\u00e1 en vigor el d\u00eda siguiente al de su publicaci\u00f3n en el \u00abBolet\u00edn Oficial del Estado\u00bb.
\n2. Lo dispuesto en los art\u00edculos 62 y 63.2 sobre honorarios ser\u00e1 aplicable a los nuevos contratos que se firmen o se prorroguen a partir de la fecha de entrada en vigor del real decreto por el que se aprueba este reglamento.
\n3. Lo dispuesto en el cap\u00edtulo IV del t\u00edtulo II, en el art\u00edculo 72.2 y en el art\u00edculo 87 del reglamento entrar\u00e1 en vigor el 1 de julio de 2022 y ser\u00e1 aplicable a los trabajos de auditor\u00eda sobre cuentas anuales correspondientes a ejercicios econ\u00f3micos cerrados con posterioridad a dicha fecha.
\n4. Lo dispuesto en el art\u00edculo 65 del reglamento, respecto a la cuant\u00eda m\u00ednima de la garant\u00eda financiera, entrar\u00e1 en vigor el 1 de julio de 2021.
\nDado en Madrid, el 12 de enero de 2021.
\nFELIPE R.
\nLa Vicepresidenta Tercera del Gobierno y Ministra de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital,
\nNADIA CALVI\u00d1O SANTAMAR\u00cdA
\nREGLAMENTO DE DESARROLLO DE LA LEY 22\/2015, DE 20 DE JULIO, DE AUDITOR\u00cdA DE CUENTAS
\nT\u00cdTULO PRELIMINAR.
\nCAP\u00cdTULO I. \u00c1mbito de aplicaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 1. Concepto de auditor de cuentas.
\nArt\u00edculo 2. Delimitaci\u00f3n del \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n.
\nCAP\u00cdTULO II. Normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nArt\u00edculo 3. Normas de \u00e9tica.
\nArt\u00edculo 4. Normas de control de calidad interno del auditor de cuentas.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Elaboraci\u00f3n de normas t\u00e9cnicas de auditor\u00eda, de \u00e9tica y de control de calidad.
\nArt\u00edculo 5. Informaci\u00f3n p\u00fablica.
\nArt\u00edculo 6. Publicaci\u00f3n y entrada en vigor.
\nArt\u00edculo 7. Elaboraci\u00f3n por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nCAP\u00cdTULO III. Definiciones.
\nArt\u00edculo 8. Definiciones.
\nT\u00cdTULO I De la auditor\u00eda de cuentas.
\nCAP\u00cdTULO I. De las modalidades de auditor\u00eda de cuentas.
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Auditor\u00eda de Cuentas anuales.
\nArt\u00edculo 9. El informe de auditor\u00eda de cuentas anuales.
\nArt\u00edculo 10. Obligaci\u00f3n de emitir el informe de auditor\u00eda de cuentas anuales y la falta de su emisi\u00f3n o renuncia al contrato de auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 11. Contrato de auditor\u00eda de cuentas anuales.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Auditor\u00eda de otros estados financieros o documentos contables.
\nArt\u00edculo 12. Auditor\u00eda de otros estados financieros o documentos contables.
\nArt\u00edculo 13. Informe de auditor\u00eda sobre otros estados financieros o documentos contables.
\nArt\u00edculo 14. Opini\u00f3n t\u00e9cnica del auditor en el informe de auditor\u00eda sobre otros estados financieros o documentos contables.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Imposibilidad de obtener la informaci\u00f3n requerida.
\nArt\u00edculo 15. Deber de requerimiento y suministro de informaci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 4.\u00aa Auditor\u00eda de cuentas consolidadas.
\nArt\u00edculo 16. Documentaci\u00f3n de la evaluaci\u00f3n y revisi\u00f3n del trabajo realizado por los auditores de cuentas sobre la informaci\u00f3n financiera de las entidades del conjunto consolidable.
\nArt\u00edculo 17. Comunicaci\u00f3n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas de la imposibilidad de revisar el trabajo de auditor\u00eda realizado por otros auditores.
\nArt\u00edculo 18. Acceso a la documentaci\u00f3n de auditores de terceros pa\u00edses con los que no exista acuerdo de intercambio de informaci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 5.\u00aa Actuaci\u00f3n conjunta de auditores.
\nArt\u00edculo 19. Actuaci\u00f3n conjunta de auditores.
\nCAP\u00cdTULO II. Del acceso al ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Registro oficial de auditores de cuentas.
\nArt\u00edculo 20. Secciones del Registro.
\nArt\u00edculo 21. Inscripci\u00f3n de las personas f\u00edsicas en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\nArt\u00edculo 22. Situaciones.
\nArt\u00edculo 23. Inscripci\u00f3n de las sociedades de auditor\u00eda en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\nArt\u00edculo 24. Inscripci\u00f3n separada de determinados auditores de cuentas, as\u00ed como de sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda de terceros pa\u00edses.
\nArt\u00edculo 25. Relaciones de auditores de cuentas y de sociedades de auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 26. Baja en el Registro.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Autorizaci\u00f3n para el ejercicio de la auditor\u00eda de cuentas.
\nArt\u00edculo 27. Programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica.
\nArt\u00edculo 28. Formaci\u00f3n pr\u00e1ctica.
\nArt\u00edculo 29. Examen de aptitud.
\nArt\u00edculo 30. Convocatoria y tribunal.
\nArt\u00edculo 31. Autorizaci\u00f3n de auditores de cuentas de otros Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea.
\nArt\u00edculo 32. Autorizaci\u00f3n de auditores de cuentas de terceros pa\u00edses.
\nT\u00cdTULO II. Del ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nCAP\u00cdTULO I. Formaci\u00f3n continuada.
\nArt\u00edculo 33. Formaci\u00f3n continuada.
\nArt\u00edculo 34. Dispensas y pr\u00f3rrogas.
\nArt\u00edculo 35. Actividades de formaci\u00f3n continuada.
\nArt\u00edculo 36. Rendici\u00f3n de la informaci\u00f3n.
\nCAP\u00cdTULO II. De independencia.
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Principio general de independencia.
\nArt\u00edculo 37. Principio general de independencia.
\nArt\u00edculo 38. Conflicto de intereses.
\nArt\u00edculo 39. Amenazas a la independencia.
\nArt\u00edculo 40. Identificaci\u00f3n y evaluaci\u00f3n de amenazas.
\nArt\u00edculo 41. Aplicaci\u00f3n de medidas de salvaguarda.
\nArt\u00edculo 42. Documentaci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Incompatibilidades.
\nSubsecci\u00f3n 1.\u00aa Causas de incompatibilidad derivadas de situaciones personales.
\nArt\u00edculo 43. Desempe\u00f1o de cargos.
\nArt\u00edculo 44. Inter\u00e9s significativo directo.
\nArt\u00edculo 45. Instrumentos financieros.
\nArt\u00edculo 46. Obsequios o favores.
\nSubsecci\u00f3n 2.\u00aa Causas de incompatibilidad derivadas de servicios prestados.
\nArt\u00edculo 47. Servicios de contabilidad o preparaci\u00f3n de los registros contables o de estados financieros.
\nArt\u00edculo 48. Servicios de valoraci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 49. Servicios de auditor\u00eda interna.
\nArt\u00edculo 50. Servicios de abogac\u00eda.
\nArt\u00edculo 51. Servicios de dise\u00f1o y puesta en pr\u00e1ctica de procedimientos de control interno o de gesti\u00f3n de riesgos, o del dise\u00f1o o aplicaci\u00f3n de los sistemas inform\u00e1ticos.
\nSubsecci\u00f3n 3.\u00aa Normas comunes.
\nArt\u00edculo 52. Importancia relativa e incidencia significativa.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Particularidades de las normas de extensiones
\nArt\u00edculo 53. Elaboraci\u00f3n de informaci\u00f3n significativa.
\nArt\u00edculo 54. Incompatibilidades derivadas de instrumentos financieros.
\nArt\u00edculo 55. Car\u00e1cter significativo de una entidad vinculada por relaci\u00f3n de control o influencia significativa en t\u00e9rminos de importancia relativa.
\nArt\u00edculo 56. Personas o entidades relacionadas directamente con el auditor de cuentas.
\nArt\u00edculo 57. Relaciones con posibles efectos o influencia en el resultado del trabajo por raz\u00f3n de la estructura y dimensi\u00f3n de la sociedad de auditor\u00eda o su red.
\nArt\u00edculo 58. Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en otras personas o entidades pertenecientes a la red del auditor de cuentas.
\nArt\u00edculo 59. Condiciones de eliminaci\u00f3n del instrumento financiero.
\nSecci\u00f3n 4.\u00aa Contrataci\u00f3n y pr\u00f3rroga.
\nArt\u00edculo 60. Prorroga y rescisi\u00f3n.
\nArt\u00edculo 61. Prohibiciones posteriores a la finalizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda y durante su realizaci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 5.\u00aa Honorarios.
\nArt\u00edculo 62. Honorarios.
\nArt\u00edculo 63. Dependencia financiera y econ\u00f3mica.
\nArt\u00edculo 64. Causas de abstenci\u00f3n por honorarios percibidos.
\nCAP\u00cdTULO III. Garant\u00eda financiera.
\nArt\u00edculo 65. Garant\u00eda financiera.
\nCAP\u00cdTULO IV. Organizaci\u00f3n interna.
\nArt\u00edculo 66. Organizaci\u00f3n interna de los auditores de cuentas.
\nArt\u00edculo 67. Sistema de control de calidad interno.
\nArt\u00edculo 68. Proporcionalidad y requisitos simplificados.
\nArt\u00edculo 69. Archivo de auditor\u00eda y documentaci\u00f3n del trabajo.
\nArt\u00edculo 70. Registro de infracciones.
\nArt\u00edculo 71. Registro de entidades auditadas.
\nCAP\u00cdTULO V. Deberes de custodia y secreto.
\nArt\u00edculo 72. Deber de conservaci\u00f3n y custodia.
\nArt\u00edculo 73. Deber de secreto.
\nArt\u00edculo 74. Protecci\u00f3n de datos de car\u00e1cter personal.
\nCap\u00edtulo VI. De la auditor\u00eda de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Del \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 75. \u00c1mbito de aplicaci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa De los informes.
\nArt\u00edculo 76. Informe adicional a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 77. Informe de transparencia.
\nArt\u00edculo 78. Informe a las autoridades nacionales supervisoras.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Independencia.
\nArt\u00edculo 79. R\u00e9gimen aplicable.
\nArt\u00edculo 80. Obligaciones respecto a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nArt\u00edculo 81. Actuaciones en relaci\u00f3n con la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nArt\u00edculo 82. Proceso de selecci\u00f3n de nombramiento de auditor.
\nArt\u00edculo 83. Pr\u00f3rroga.
\nArt\u00edculo 84. Rescisi\u00f3n del contrato o revocaci\u00f3n del nombramiento de auditor.
\nArt\u00edculo 85. Rotaci\u00f3n interna.
\nArt\u00edculo 86. Honorarios y transparencia.
\nSecci\u00f3n 4.\u00aa Organizaci\u00f3n interna y del trabajo en relaci\u00f3n con auditor\u00edas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nArt\u00edculo 87. Estructura organizativa.
\nT\u00cdTULO III. Supervisi\u00f3n p\u00fablica.
\nCAP\u00cdTULO I. Funci\u00f3n supervisora.
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa \u00d3rganos colegiados del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nArt\u00edculo 88. Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas, Consejo de Contabilidad y Comit\u00e9 Consultivo de Contabilidad.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Facultades de supervisi\u00f3n.
\nArt\u00edculo 89. Rendici\u00f3n de informaci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Disposiciones comunes de las actuaciones de control.
\nArt\u00edculo 90. Actuaciones de control.
\nArt\u00edculo 91. Plan de control de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nArt\u00edculo 92. Facultades para el ejercicio de las actuaciones del control.
\nArt\u00edculo 93. Iniciaci\u00f3n de las actuaciones de control.
\nArt\u00edculo 94. Desarrollo de las actuaciones de control.
\nArt\u00edculo 95. Lugar y horario de las actuaciones de control.
\nArt\u00edculo 96. Documentaci\u00f3n de las actuaciones de control.
\nSecci\u00f3n 4.\u00aa Actuaciones de investigaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 97. Objeto de las actuaciones de investigaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 98. Alcance de las actuaciones de investigaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 99. Finalizaci\u00f3n de las actuaciones de investigaci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 5.\u00aa Actuaciones de inspecci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 100. Objeto de las actuaciones de inspecci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 101. Criterios de las actuaciones de inspecci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 102. Alcance de las actuaciones de inspecci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 103. Finalizaci\u00f3n de las actuaciones de inspecci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 104. Publicaci\u00f3n de informes de inspecci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 6.\u00aa Comunicaciones y medios del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nArt\u00edculo 105. Comunicaciones entre el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y los auditores de cuentas.
\nArt\u00edculo 106. Personal al servicio del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nCAP\u00cdTULO II. R\u00e9gimen de supervisi\u00f3n aplicable a auditores, as\u00ed como a sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda autorizadas en Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea y en terceros pa\u00edses.
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Actuaciones de control y dispensas.
\nArt\u00edculo 107. Actuaciones de control de auditores en casos de prestaci\u00f3n transfronteriza de servicios.
\nArt\u00edculo 108. Dispensas.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Coordinaci\u00f3n con las autoridades competentes de Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea y con las autoridades europeas de supervisi\u00f3n.
\nArt\u00edculo 109. Deber de colaboraci\u00f3n en el intercambio de informaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 110. Solicitud de informaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 111. Utilizaci\u00f3n de la informaci\u00f3n intercambiada.
\nArt\u00edculo 112. Colaboraci\u00f3n en la realizaci\u00f3n de actuaciones de control.
\nArt\u00edculo 113. Negativa a la remisi\u00f3n de informaci\u00f3n o a la realizaci\u00f3n de una actuaci\u00f3n de control.
\nArt\u00edculo 114. Deberes de comunicaci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Coordinaci\u00f3n con autoridades competentes de terceros pa\u00edses.
\nArt\u00edculo 115. Intercambio de informaci\u00f3n.
\nT\u00cdTULO IV. R\u00e9gimen de infracciones y sanciones.
\nCAP\u00cdTULO I. Del procedimiento sancionador.
\nArt\u00edculo 116. Denuncia.
\nArt\u00edculo 117. Plazo de resoluci\u00f3n, de caducidad del procedimiento y ampliaci\u00f3n de plazos.
\nArt\u00edculo 118. Actuaciones previas.
\nArt\u00edculo 119. Acuerdo de incoaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 120. Facultades del instructor.
\nArt\u00edculo 121. Propuesta de resoluci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 122. Resoluci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 123. Acumulaci\u00f3n de expedientes y agrupaci\u00f3n de sujetos infractores.
\nCAP\u00cdTULO II. Procedimiento abreviado.
\nArt\u00edculo 124. Procedimiento abreviado.
\nCAP\u00cdTULO III. Infracciones y sanciones.
\nArt\u00edculo 125. Negativa o resistencia a la actuaci\u00f3n de control o de disciplina y falta de remisi\u00f3n de la documentaci\u00f3n o informaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 126. Incumplimiento de la obligaci\u00f3n de realizar una auditor\u00eda de cuentas en determinados supuestos.
\nArt\u00edculo 127. No emisi\u00f3n o entrega en plazo del informe adicional para la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda o emisi\u00f3n con contenido sustancialmente incorrecto o incompleto.
\nArt\u00edculo 128. Realizaci\u00f3n de trabajos de auditor\u00eda sin estar inscrito como ejerciente en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\nArt\u00edculo 129. Incumplimientos de normas de auditor\u00eda en relaci\u00f3n con un informe de auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 130. Incumplimiento de la obligaci\u00f3n de remisi\u00f3n de informaci\u00f3n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas o remisi\u00f3n de informaci\u00f3n sustancialmente incorrecta o incompleta.
\nArt\u00edculo 131. Comunicaciones a las autoridades supervisoras.
\nArt\u00edculo 132. Identificaci\u00f3n del auditor de cuentas en sus trabajos.
\nArt\u00edculo 133. Incumplimiento de los requerimientos de mejora.
\nArt\u00edculo 134. Informaci\u00f3n sustancialmente incorrecta o incompleta en el Informe de transparencia.
\nArt\u00edculo 135. Criterios de graduaci\u00f3n de las sanciones.
\nArt\u00edculo 136. Sanci\u00f3n adicional a una sanci\u00f3n muy grave o grave consecuencia de un trabajo de auditor\u00eda de cuentas a una determinada entidad.
\nArt\u00edculo 137. Normas especiales.
\nArt\u00edculo 138. Publicidad de la sanci\u00f3n y vigencia.
\nT\u00cdTULO V. De las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas.
\nArt\u00edculo 139. Corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas.
\nArt\u00edculo 140. Funciones.
\nArt\u00edculo 141. Del acceso a la documentaci\u00f3n y las actuaciones de verificaci\u00f3n por parte de las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas.
\nDisposici\u00f3n adicional primera. Auditor\u00eda de las cuentas anuales de las entidades por raz\u00f3n de su tama\u00f1o.
\nDisposici\u00f3n adicional segunda. Auditor\u00eda de cuentas anuales de las entidades perceptoras de subvenciones o ayudas con cargo a los presupuestos de las administraciones p\u00fablicas o a fondos de la Uni\u00f3n Europea.
\nDisposici\u00f3n adicional tercera. Auditor\u00eda de cuentas anuales de las entidades que contraten con el sector p\u00fablico.
\nDisposici\u00f3n adicional cuarta. Nombramiento de auditores en las entidades sujetas a la obligaci\u00f3n de auditar sus cuentas anuales, por las circunstancias previstas en las disposiciones adicionales primera, segunda y tercera de este reglamento.
\nDisposici\u00f3n adicional quinta. Mecanismos de coordinaci\u00f3n con \u00f3rganos o instituciones p\u00fablicas con competencias de control o inspecci\u00f3n.
\nDisposici\u00f3n adicional sexta. Formulaci\u00f3n de consultas.
\nDisposici\u00f3n adicional s\u00e9ptima. Bolet\u00edn oficial del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nDisposici\u00f3n adicional octava. Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nDisposici\u00f3n adicional novena. Cl\u00e1usulas limitativas en la selecci\u00f3n del auditor de cuentas.
\nDisposici\u00f3n adicional d\u00e9cima. Colaboraci\u00f3n con la Direcci\u00f3n General de Seguridad Jur\u00eddica y Fe P\u00fablica.
\nDisposici\u00f3n adicional und\u00e9cima. R\u00e9gimen sancionador del incumplimiento de la obligaci\u00f3n de dep\u00f3sito de cuentas.
\nDisposici\u00f3n transitoria primera. Programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica.
\nDisposici\u00f3n transitoria segunda. Formaci\u00f3n pr\u00e1ctica.
\nDisposici\u00f3n transitoria tercera. Remisi\u00f3n de informaci\u00f3n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nDisposici\u00f3n transitoria cuarta. Procedimientos sancionadores.
\nDisposici\u00f3n transitoria quinta. Administradores concursales.
\nDisposici\u00f3n transitoria sexta. Modalidades de auditor\u00eda de cuentas, independencia y auditor\u00eda de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nDisposici\u00f3n final primera. Nombramiento de auditor por el registrador mercantil.
\nDisposici\u00f3n final segunda. Modificaci\u00f3n de las normas de control de calidad interno.
\nDisposici\u00f3n final tercera. Corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas.
\nT\u00cdTULO PRELIMINAR
\nCAP\u00cdTULO I
\n\u00c1mbito de aplicaci\u00f3n
\nArt\u00edculo 1. Concepto de auditor de cuentas.
\nLas menciones recogidas en este reglamento al auditor de cuentas se entender\u00e1n realizadas, igualmente, a las sociedades de auditor\u00eda, as\u00ed como al auditor o auditores de cuentas designados expresamente como auditores principales responsables para realizar el trabajo y firmar el informe de auditor\u00eda en nombre de las citadas sociedades.
\nArt\u00edculo 2. Delimitaci\u00f3n del \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n.
\n1. La verificaci\u00f3n por los auditores de cuentas de las cuentas anuales o estados financieros formulados por entidades a las que su normativa aplicable exija la llevanza de contabilidad y la formulaci\u00f3n de cuentas que reflejen la imagen fiel de su patrimonio, resultado y situaci\u00f3n financiera, aun cuando dicha normativa no establezca un marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable, se entender\u00e1 como auditor\u00eda de cuentas del art\u00edculo 1.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, cuando dichas cuentas o estados financieros se hayan preparado conforme a un marco normativo de informaci\u00f3n financiera que resulte de aplicaci\u00f3n teniendo en cuenta la naturaleza de la entidad auditada.
\n2. Asimismo, la verificaci\u00f3n por los auditores de las cuentas o estados financieros formulados por entidades a las que su normativa aplicable les exija la presentaci\u00f3n de unas cuentas o estados financieros auditados, aun cuando dicha normativa no establezca un marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable, se entender\u00e1 como auditor\u00eda de cuentas del art\u00edculo 1.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, cuando dichas cuentas o estados financieros se hayan preparado conforme a un marco normativo de informaci\u00f3n financiera que resulte de aplicaci\u00f3n teniendo en cuenta la naturaleza de la entidad auditada.
\n3. No se considerar\u00e1 auditor\u00eda de cuentas del art\u00edculo 1.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, los trabajos realizados sobre cuentas anuales, estados financieros o documentos contables consistentes en la comprobaci\u00f3n espec\u00edfica de hechos concretos, en la emisi\u00f3n de certificaciones o en la revisi\u00f3n o aplicaci\u00f3n de procedimientos con un alcance limitado inferior al exigido por la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas para poder emitir una opini\u00f3n t\u00e9cnica de auditor\u00eda de cuentas.
\n4. Tampoco se considerar\u00e1 auditor\u00eda de cuentas del art\u00edculo 1.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, los trabajos de revisi\u00f3n realizados sobre cuentas anuales, estados financieros o documentos contables cuando estos no hayan sido elaborados con arreglo a los principios y normas contenidos en el marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable, expresamente establecido para su elaboraci\u00f3n por disposiciones legales o reglamentarias.
\nAsimismo, no se considerar\u00e1 auditor\u00eda de cuentas, los trabajos que, sin reunir las caracter\u00edsticas y condiciones propias de un trabajo de esta naturaleza, conforme a lo establecido en el art\u00edculo 1.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, est\u00e9n atribuidos por disposiciones de rango legal a auditores de cuentas inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas. Dichos trabajos se sujetar\u00e1n a lo dispuesto en la normativa legal correspondiente que resulte de aplicaci\u00f3n.
\n5. Los informes emitidos por auditores de cuentas sobre trabajos que no tengan la consideraci\u00f3n de auditor\u00eda de cuentas conforme a lo establecido en el art\u00edculo 1.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, as\u00ed como aquellos informes a los que se refieren los apartados 3 y 4 de este art\u00edculo, no podr\u00e1n identificarse como informes de auditor\u00eda de cuentas, ni su redacci\u00f3n o presentaci\u00f3n podr\u00e1n generar confusi\u00f3n respecto a su naturaleza como trabajos de auditor\u00eda de cuentas realizados conforme a la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas definida en el art\u00edculo 2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nCAP\u00cdTULO II
\nNormativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas
\nArt\u00edculo 3. Normas de \u00e9tica.
\n1. La responsabilidad y actuaci\u00f3n de los auditores de cuentas debe estar presidida por el principio de inter\u00e9s p\u00fablico que conlleva la actividad de auditor\u00eda de cuentas. En este sentido, los auditores de cuentas en el ejercicio de su actividad han de tener en consideraci\u00f3n y actuar en todo caso con sujeci\u00f3n a los siguientes principios \u00e9ticos: competencia profesional, diligencia debida, integridad y objetividad, sin perjuicio de lo establecido respecto al deber de independencia en las secciones 1.\u00aa y 2.\u00aa del cap\u00edtulo III del t\u00edtulo I y, en su caso, de la secci\u00f3n 3.\u00aa del cap\u00edtulo IV, del t\u00edtulo I de la Ley 22\/2015, de 20 de julio. A estos efectos:
\na) La competencia profesional exige que los auditores de cuentas mantengan sus conocimientos te\u00f3ricos y pr\u00e1cticos en el nivel requerido para asegurar que las entidades auditadas y los usuarios de la informaci\u00f3n financiera reciban con plena confianza un \u00f3ptimo servicio.
\nEstos conocimientos adquiridos han de ser mantenidos a lo largo del tiempo por lo que los auditores de cuentas deber\u00e1n realizar actividades de formaci\u00f3n continuada y de actualizaci\u00f3n permanente.
\nb) La diligencia debida hace referencia al especial deber de cuidado y atenci\u00f3n que deben prestar los auditores de cuentas al conocer y aplicar la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda, de suerte que las conclusiones alcanzadas por ellos en la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda est\u00e9n debidamente soportadas y justificadas.
\nc) La objetividad implica, para los auditores de cuentas, actuar con imparcialidad y sin conflictos de intereses que pudieran comprometer su independencia. En ning\u00fan caso, los auditores de cuentas podr\u00e1n comprometer su actuaci\u00f3n por influencias indebidas, favoritismos o prejuicios, ni tener intereses ajenos que puedan afectar a la forma de plantear y realizar un trabajo de auditor\u00eda, o que puedan afectar a la formaci\u00f3n de un juicio imparcial.
\nd) El principio de integridad impone para los auditores de cuentas la obligaci\u00f3n de ser honesto en el ejercicio de su actividad. La integridad tambi\u00e9n implica por parte de los auditores de cuentas actuar con rectitud y compromiso ante cualquier circunstancia que pueda suponer un conflicto de intereses.
\n2. Los auditores de cuentas han de actuar de acuerdo con las normas que regulen la actividad de auditor\u00eda de cuentas atendiendo no solo a la letra, sino tambi\u00e9n al esp\u00edritu en que aquellas se inspiran.
\nLos auditores de cuentas promover\u00e1n un entorno laboral y corporativo de integridad y de respeto a los principios y normas de \u00e9tica que rigen la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nArt\u00edculo 4. Normas de control de calidad interno de los auditores de cuentas.
\nLas normas de control de calidad interno tendr\u00e1n por objeto establecer los principios y requisitos a seguir por los auditores de cuentas en la implantaci\u00f3n y mantenimiento de un sistema de control de calidad interno que les permita asegurar razonablemente que la actividad de auditor\u00eda de cuentas se realiza conforme a lo exigido en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en este reglamento y en las normas de auditor\u00eda y de \u00e9tica.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Elaboraci\u00f3n de normas t\u00e9cnicas de auditor\u00eda, de \u00e9tica y de control de calidad
\nArt\u00edculo 5. Informaci\u00f3n p\u00fablica.
\n1. El tr\u00e1mite de informaci\u00f3n p\u00fablica al que se refiere el art\u00edculo 2.4 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se realizar\u00e1 mediante el env\u00edo para su publicaci\u00f3n en el \u00abBolet\u00edn Oficial del Estado\u00bb y mediante la publicaci\u00f3n de las normas en la p\u00e1gina web y en el Bolet\u00edn Oficial del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n2. Durante el tr\u00e1mite de informaci\u00f3n p\u00fablica el texto de la norma quedar\u00e1 a disposici\u00f3n de quien estuviera interesado en su examen, tanto en el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, incluyendo su p\u00e1gina web, como en las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas, pudi\u00e9ndose deducir las alegaciones pertinentes, que se podr\u00e1n presentar por medios electr\u00f3nicos. El plazo de dos meses de informaci\u00f3n p\u00fablica podr\u00e1 ampliarse en funci\u00f3n de la trascendencia y circunstancias excepcionales que pudieran concurrir en una determinada norma.
\nArt\u00edculo 6. Publicaci\u00f3n y entrada en vigor.
\n1. En un plazo m\u00e1ximo de tres meses desde la conclusi\u00f3n del tr\u00e1mite de informaci\u00f3n p\u00fablica o, en su caso, desde la presentaci\u00f3n de la correspondiente adaptaci\u00f3n o revisi\u00f3n, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas proceder\u00e1, mediante resoluci\u00f3n, a la correspondiente publicaci\u00f3n en su p\u00e1gina web y en su bolet\u00edn oficial para su entrada en vigor, o bien en el caso de que considerara necesario realizar alguna modificaci\u00f3n en la norma sometida a informaci\u00f3n p\u00fablica comunicar\u00e1 a las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas, los motivos por los que no procediese su publicaci\u00f3n, proponiendo las pertinentes modificaciones, si hubiere lugar a ellas y requiriendo su revisi\u00f3n a estos efectos.
\n2. Revisadas las normas por las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas seg\u00fan las modificaciones propuestas, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas proceder\u00e1 a la publicaci\u00f3n a que se refiere el apartado anterior.
\n3. Adicionalmente, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas proceder\u00e1 al env\u00edo de la resoluci\u00f3n para su publicaci\u00f3n en el \u00abBolet\u00edn Oficial del Estado\u00bb.
\nArt\u00edculo 7. Elaboraci\u00f3n por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nEn el supuesto referido en el art\u00edculo 2.4, segundo p\u00e1rrafo, de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, cuando hubiesen transcurrido dos meses desde el requerimiento del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas sin que las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas lo hubieran atendido, dicho Instituto proceder\u00e1 a la elaboraci\u00f3n, adaptaci\u00f3n o revisi\u00f3n correspondiente, informando a aqu\u00e9llas de ello y cumpliendo con los tr\u00e1mites de informaci\u00f3n p\u00fablica y publicaci\u00f3n.
\nCAP\u00cdTULO III
\nDefiniciones
\nArt\u00edculo 8. Definiciones.
\n1. Entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nA efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 3.5 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, tendr\u00e1n la consideraci\u00f3n de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico las siguientes:
\na) Las entidades de cr\u00e9dito, las entidades aseguradoras, as\u00ed como las entidades emisoras de valores admitidos a negociaci\u00f3n en mercados secundarios oficiales de valores sometidas al r\u00e9gimen de supervisi\u00f3n y control atribuido al Banco de Espa\u00f1a, a la Direcci\u00f3n General de Seguros y Fondos de Pensiones, a los organismos auton\u00f3micos con competencias de ordenaci\u00f3n y supervisi\u00f3n de las entidades aseguradoras y a la Comisi\u00f3n Nacional del Mercado de Valores, respectivamente, as\u00ed como las entidades emisoras de valores en el mercado alternativo burs\u00e1til pertenecientes al segmento de empresas en expansi\u00f3n. A estos efectos se entender\u00e1 como mercado secundario oficial de valores cualquier mercado regulado de un Estado miembro de la Uni\u00f3n Europea, en los t\u00e9rminos previstos en el art\u00edculo 2.13 de la Directiva 2006\/43\/CE, del Parlamento Europeo y del Consejo de 17 de mayo de 2006, relativa a la auditor\u00eda legal de las cuentas anuales y de las cuentas consolidadas, por la que se modifican las Directivas 78\/660\/CEE y 83\/349\/CEE del Consejo y se deroga la Directiva 84\/253\/CE del Consejo.
\nb) Las empresas de servicios de inversi\u00f3n y las instituciones de inversi\u00f3n colectiva que, durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, tengan como m\u00ednimo 5.000 clientes, en el primer caso, o 5.000 part\u00edcipes o accionistas, en el segundo caso, y las sociedades gestoras que administren dichas instituciones.
\nc) Los fondos de pensiones que, durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, tengan como m\u00ednimo 10.000 part\u00edcipes y las sociedades gestoras que administren dichos fondos.
\nd) Las fundaciones bancarias, los establecimientos financieros de cr\u00e9dito, las entidades de pago y las entidades de dinero electr\u00f3nico.
\ne) Aquellas entidades distintas de las mencionadas en los p\u00e1rrafos anteriores cuyo importe neto de la cifra de negocios y plantilla media durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, sea superior a 2.000.000.000 de euros y a 4.000 empleados, respectivamente.
\nf) Los grupos de sociedades en los que la sociedad dominante sea una de las entidades contempladas en las letras anteriores.
\nLas entidades mencionadas en las letras b), c) y e) del p\u00e1rrafo anterior perder\u00e1n la consideraci\u00f3n de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico si dejan de reunir durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, los requisitos establecidos en dichas letras.
\nLas entidades a que se refieren las letras del p\u00e1rrafo anterior tendr\u00e1n la condici\u00f3n de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico si reuniesen los requisitos para serlo al cierre del ejercicio social de su constituci\u00f3n, transformaci\u00f3n o fusi\u00f3n y del ejercicio inmediatamente posterior. No obstante, en el caso de que una de las entidades que participe en la fusi\u00f3n o de que la entidad que se transforme tuviese la consideraci\u00f3n de entidad de inter\u00e9s p\u00fablico en el ejercicio anterior a dicha operaci\u00f3n, no perder\u00e1n tal condici\u00f3n las entidades resultantes si re\u00fanen al cierre de ese primer ejercicio social los requisitos recogidos en las citadas letras.
\n2. Familiares.
\na) A efectos de lo establecido en los art\u00edculos 3.12 y 3.13 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, no se considerar\u00e1n c\u00f3nyuges del auditor principal responsable o de la persona afectada por la causa de incompatibilidad quienes est\u00e9n en situaci\u00f3n de separaci\u00f3n efectiva de estas personas y dicha situaci\u00f3n se encuentre inscrita en el registro civil correspondiente, de conformidad con las normas de derecho civil.
\nb) A efectos de lo establecido en el art\u00edculo 3.13 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1n como familiares consangu\u00edneos con v\u00ednculos estrechos por raz\u00f3n de la convivencia durante al menos un a\u00f1o en el hogar de la persona afectada, las personas que tengan un v\u00ednculo de consanguinidad en primer grado directo o en segundo grado colateral seg\u00fan lo previsto en el art\u00edculo 3.12 de dicha ley.
\nA estos mismos efectos, se entiende por persona afectada por la causa de incompatibilidad al auditor o auditores de cuentas principales responsables del trabajo de auditor\u00eda y a cualquiera de las personas contempladas en los art\u00edculos 19.1 y 20.1 de la citada Ley de conformidad con las particularidades establecidas en dichos art\u00edculos.
\n3. Red del auditor de cuentas.
\nA efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 3.14 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entiende que pertenecen a la red del auditor de cuentas aquellas personas o entidades en las que concurran cualquiera de las siguientes circunstancias:
\na) La existencia de vinculaci\u00f3n de conformidad con lo establecido en el apartado 4 de este art\u00edculo.
\nb) Un acuerdo de cooperaci\u00f3n, cualquiera que sea la forma de su instrumentaci\u00f3n, incluida la no escrita, con vocaci\u00f3n de permanencia cuando se mantenga por un periodo superior a 12 meses o cuando se repita de forma recurrente en el tiempo, a trav\u00e9s de alguno de los siguientes medios:
\n1.\u00ba Compartir beneficios o costes, que sean significativos en los t\u00e9rminos que por su relevancia pudiera concluirse la existencia de un acuerdo de cooperaci\u00f3n. En todo caso se entender\u00e1 que se produce tal circunstancia cuando estos superen los porcentajes previstos en el art\u00edculo 52.b) sobre las cuentas anuales del auditor de cuentas.
\n2.\u00ba Control o gesti\u00f3n comunes o concertados.
\n3.\u00ba El dise\u00f1o e implementaci\u00f3n com\u00fan de pol\u00edticas y procedimientos de control de calidad interno incluido el seguimiento, realizado por una estructura m\u00e1s amplia que la del auditor de cuentas.
\n4.\u00ba El uso de un nombre comercial com\u00fan. Se considera que se utiliza un nombre comercial com\u00fan, cuando se incluye este en todo o en parte en el nombre comercial del auditor de cuentas.
\n5.\u00ba Una estrategia empresarial com\u00fan. A tales efectos se entiende por estrategia empresarial com\u00fan, aquella que supone que las decisiones a tomar en pol\u00edticas de explotaci\u00f3n y gesti\u00f3n financiera se realizan de forma centralizada, coordinada o complementaria en aras de alcanzar objetivos estrat\u00e9gicos comunes, lograr una mejora en la explotaci\u00f3n del negocio o mayores sinergias.
\n6.\u00ba Compartir una parte significativa de los recursos profesionales cuando por su naturaleza o relevancia pudiera concluirse la existencia de un acuerdo de cooperaci\u00f3n. A estos efectos, se entienden por recursos profesionales, entre otros, los referidos al personal con capacitaci\u00f3n relacionada con el \u00e1rea econ\u00f3mico-financiera, el asesoramiento jur\u00eddico, la consultor\u00eda de gesti\u00f3n empresarial o cualquier otro an\u00e1logo, a recursos t\u00e9cnicos y de asesoramiento y a los sistemas de intercambio de informaci\u00f3n.
\nNo se considerar\u00e1 la existencia de red, cuando la cooperaci\u00f3n tenga como \u00fanico fin la realizaci\u00f3n conjunta de una auditor\u00eda por parte de dos auditores, siempre que no concurra ninguna de las restantes circunstancias.
\n4. Entidades vinculadas a la entidad auditada.
\nDe acuerdo con el art\u00edculo 3.15 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, son entidades vinculadas a la entidad auditada las que est\u00e1n vinculadas directa o indirectamente a esta mediante alguna de las siguientes circunstancias:
\na) La existencia de una relaci\u00f3n de control, determinada por la existencia de grupo al concurrir las relaciones de control contempladas en el art\u00edculo 42.1 del C\u00f3digo de Comercio, y de acuerdo con las normas y presunciones contenidas en los art\u00edculos 2 y 3 de las Normas para la Formulaci\u00f3n de Cuentas Anuales Consolidadas, aprobadas mediante el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre.
\nb) La existencia de unidad de decisi\u00f3n, en los t\u00e9rminos previstos en el Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514\/2007, de 16 de noviembre, en particular, la Norma de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales 13.\u00aa, p\u00e1rrafo 1.\u00ba, y el apartado 24.5 del contenido de la memoria de las normas de elaboraci\u00f3n de las cuentas anuales, as\u00ed como las normas que se dicten en su desarrollo.
\nc) La existencia de control conjunto o influencia significativa en su gesti\u00f3n, de acuerdo con lo dispuesto en el art\u00edculo 47 del C\u00f3digo de Comercio, cuando se cumplan los dos requisitos y presunciones establecidas en los art\u00edculos 4 y 5 de las Normas para la Formulaci\u00f3n de Cuentas Anuales Consolidadas, aprobadas mediante el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre.
\n5. Entidades vinculadas a la entidad auditada por relaci\u00f3n de control.
\nDe acuerdo con el art\u00edculo 3.16 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, son entidades vinculadas mediante relaci\u00f3n de control cuando concurre cualquiera de las circunstancias contempladas en la letra a) del apartado anterior.
\nT\u00cdTULO I
\nDe la auditor\u00eda de cuentas
\nCAP\u00cdTULO I
\nDe las modalidades de auditor\u00eda de cuentas
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Auditor\u00eda de cuentas anuales
\nArt\u00edculo 9. El informe de auditor\u00eda de cuentas anuales.
\n1. El informe de auditor\u00eda de cuentas anuales deber\u00e1 ser emitido por los auditores de cuentas con sujeci\u00f3n al contenido, requisitos, modelo de presentaci\u00f3n y formalidades establecidos en la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\n2. El informe de auditor\u00eda de las cuentas anuales es un documento mercantil que contendr\u00e1, adem\u00e1s de lo exigido en el art\u00edculo 5 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, los siguientes datos:
\na) Manifestaci\u00f3n sobre la responsabilidad del \u00f3rgano de administraci\u00f3n de la entidad en relaci\u00f3n con la formulaci\u00f3n de las cuentas anuales auditadas y el sistema del control interno de la entidad.
\nb) Descripci\u00f3n general del objeto de una auditor\u00eda de cuentas y del modo en que esta se desarrolla.
\nc) Cuando el informe de gesti\u00f3n acompa\u00f1e a las cuentas anuales, ya sea por obligaci\u00f3n legal o de forma voluntaria, el auditor de cuentas emitir\u00e1 la opini\u00f3n a que se refiere la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nd) Nombre, domicilio profesional y n\u00famero de inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas del auditor o auditores de cuentas firmante del informe.
\nEn el caso de que el auditor nombrado sea una sociedad de auditor\u00eda, adem\u00e1s del nombre y n\u00famero de inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas del auditor de cuentas firmante del informe, debe indicarse la denominaci\u00f3n social, el domicilio social y el n\u00famero de inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas de la sociedad.
\n3. La fecha del informe de auditor\u00eda no podr\u00e1 ser anterior a la de formulaci\u00f3n de las cuentas anuales por el \u00f3rgano de administraci\u00f3n.
\nEn los casos en que la fecha del informe de auditor\u00eda no coincida con la fecha de su entrega a la entidad auditada deber\u00e1 dejarse constancia documental de tal entrega y de su fecha en los papeles de trabajo del auditor de cuentas.
\n4. En el informe de auditor\u00eda de cuentas anuales no podr\u00e1n establecerse limitaciones de su uso.
\nArt\u00edculo 10. Obligaci\u00f3n de emitir el informe de auditor\u00eda de cuentas anuales y la falta de su emisi\u00f3n o renuncia al contrato de auditor\u00eda.
\n1. La emisi\u00f3n del informe y su entrega a la entidad auditada deber\u00e1n realizarse en las fechas previstas contractualmente, de forma que pueda cumplir con la finalidad para la que fue contratada la auditor\u00eda de cuentas. A estos efectos, se entender\u00e1 que el informe de auditor\u00eda cumple con esta finalidad cuando pueda ser conocido y valorado por la entidad auditada y por los terceros que puedan relacionarse con esta, a la vez que permita cumplir con los requerimientos legales y estatutarios exigidos a la entidad auditada a este respecto.
\nNo obstante lo anterior, si en el transcurso del trabajo el auditor detectase la existencia de circunstancias, no imputables al mismo, que pudieran afectar a la fecha de emisi\u00f3n del informe inicialmente prevista, el auditor de cuentas detallar\u00e1 en un escrito, que deber\u00e1 ser remitido a quien contrat\u00f3 la auditor\u00eda, las circunstancias y sus posibles efectos en la emisi\u00f3n del informe de auditor\u00eda. Dicho escrito deber\u00e1 documentarse en los papeles de trabajo.
\n2. A efectos de lo previsto en el art\u00edculo 5.2.b) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se considerar\u00e1 que existe imposibilidad absoluta para la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda:
\na) Cuando la entidad no haga entrega al auditor de cuentas de las cuentas anuales formuladas, objeto de examen, previo requerimiento escrito efectuado a tal efecto. En todo caso, se entender\u00e1 que no se ha producido tal entrega cuando haya transcurrido m\u00e1s de un a\u00f1o desde la fecha de cierre del ejercicio de las citadas cuentas anuales.
\nb) Cuando, excepcionalmente, otras circunstancias no imputables al auditor de cuentas, y distintas de las de car\u00e1cter t\u00e9cnico, impidan la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda en sus aspectos sustanciales. En particular, no se considerar\u00e1 que concurren las circunstancias citadas cuando el auditor de cuentas no pueda aplicar los procedimientos de auditor\u00eda que resulten necesarios para obtener evidencia de auditor\u00eda en relaci\u00f3n con la informaci\u00f3n de las cuentas anuales, en cuyo caso el informe de auditor\u00eda se emitir\u00e1 conforme a lo dispuesto en las normas de auditor\u00eda.
\n3. En los supuestos a que se refiere el art\u00edculo 5.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el auditor de cuentas detallar\u00e1 en un escrito todas las circunstancias determinantes de la falta de emisi\u00f3n del informe o la renuncia al contrato de auditor\u00eda. Este escrito deber\u00e1 ser remitido a la entidad auditada, en un plazo no superior a quince d\u00edas naturales desde la fecha en que el auditor tuviera conocimiento de la circunstancia determinante, y salvo en el supuesto previsto en la segunda parte del apartado 2.a) anterior, siempre con anterioridad a la fecha en la que el informe de auditor\u00eda debiera emitirse para cumplir con la finalidad para la que fue contratado.
\nLo establecido en el apartado anterior se entender\u00e1 sin perjuicio de la posibilidad de renunciar a la continuidad del contrato de auditor\u00eda.
\nAdicionalmente, cuando la auditor\u00eda sea obligatoria, dicha comunicaci\u00f3n deber\u00e1 ser remitida al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y al Registro Mercantil del domicilio social correspondiente a la entidad auditada, as\u00ed como, en su caso, al \u00f3rgano judicial que design\u00f3 al auditor de cuentas para dicho trabajo, en el plazo de diez d\u00edas h\u00e1biles desde la fecha de remisi\u00f3n del escrito a la entidad auditada.
\n4. Se entender\u00e1 que una auditor\u00eda es obligatoria cuando su realizaci\u00f3n se derive de lo exigido en la disposici\u00f3n adicional primera de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, as\u00ed como en los supuestos de nombramiento de auditor por el Registrador Mercantil o Juzgado a que se refieren los art\u00edculos 40 del C\u00f3digo de Comercio y 265 y 266 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1\/2010, de 2 de julio.
\nEn los supuestos de nombramiento de auditor de forma voluntaria cuando este se hubiese inscrito en Registro Mercantil, dicha comunicaci\u00f3n deber\u00e1 ser remitida al Registro Mercantil del domicilio social correspondiente a la entidad auditada, en el plazo de diez d\u00edas h\u00e1biles desde la fecha indicada en el p\u00e1rrafo primero del apartado anterior.
\n5. Una vez realizadas las actuaciones referidas en este art\u00edculo, en dichos supuestos podr\u00e1n entenderse finalizadas las obligaciones del auditor en cuanto al trabajo de auditor\u00eda a realizar sobre las cuentas anuales del ejercicio respecto al cual han concurrido las circunstancias contempladas en el apartado 2 de este art\u00edculo.
\nArt\u00edculo 11. Contrato de auditor\u00eda de cuentas anuales.
\n1. Antes de aceptar el nombramiento y firmar el contrato de auditor\u00eda el auditor de cuentas deber\u00e1 evaluar su capacidad para el adecuado y efectivo cumplimiento del trabajo de auditor\u00eda, as\u00ed como sus condiciones de independencia, de conformidad con lo dispuesto en la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\n2. Con car\u00e1cter previo al inicio de la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda, correspondiente al primer ejercicio para el que el auditor haya sido nombrado, deber\u00e1 suscribirse un contrato de auditor\u00eda entre la entidad auditada y el auditor de cuentas, que tendr\u00e1 naturaleza mercantil.
\nEl contrato de auditor\u00eda de cuentas anuales ha de formalizarse por escrito e incluir\u00e1, de conformidad con la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, al menos, la identificaci\u00f3n de las cuentas anuales objeto de auditor\u00eda y los aspectos relevantes del trabajo de auditor\u00eda a realizar, referidos al per\u00edodo de contrataci\u00f3n, los honorarios, finalidad o raz\u00f3n por la que se realiza el trabajo de auditor\u00eda y plazo de entrega del informe de auditor\u00eda.
\nNo podr\u00e1n establecerse limitaciones al alcance o al desarrollo del trabajo de auditor\u00eda ni restricciones a la distribuci\u00f3n o utilizaci\u00f3n del informe de auditor\u00eda, ni estipulaciones contrarias a lo establecido en la citada normativa, incluidas las que tuvieran por objeto limitar la responsabilidad del auditor por los da\u00f1os y perjuicios que el incumplimiento de sus obligaciones pudiera causar o que esta fuera asumida por la entidad auditada.
\n3. En el momento de suscribirse el contrato de auditor\u00eda y, en todo caso, en el momento de aceptar la designaci\u00f3n efectuada por la entidad, el auditor de cuentas deber\u00e1 estar inscrito en la situaci\u00f3n de ejerciente. Si el contrato de auditor\u00eda se suscribiese con una persona jur\u00eddica, esta deber\u00e1 estar inscrita en dicho momento como sociedad de auditor\u00eda en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\n4. En los casos de nombramiento de auditor por el registrador mercantil o por el \u00f3rgano judicial, a que se refieren los art\u00edculos 265 y 266 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1\/2010, de 2 de julio, los auditores de cuentas podr\u00e1n solicitar cauci\u00f3n adecuada o provisi\u00f3n de fondos en garant\u00eda del pago de sus honorarios antes de iniciar el ejercicio de sus funciones. Dicha garant\u00eda deber\u00e1 ser prestada por la entidad en el plazo de diez d\u00edas naturales desde la notificaci\u00f3n de su solicitud por el auditor de cuentas. De no prestarse la garant\u00eda en el plazo establecido el auditor podr\u00e1 renunciar al contrato, debiendo comunicarlo al registrador mercantil o al \u00f3rgano judicial que lo nombr\u00f3.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Auditor\u00eda de otros estados financieros o documentos contables
\nArt\u00edculo 12. Auditor\u00eda de otros estados financieros o documentos contables.
\n1. A los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 4.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entiende por otros estados financieros o documentos contables aquellos elaborados con arreglo a los principios y normas contenidos en el marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable, expresamente establecido para su elaboraci\u00f3n por disposiciones legales o reglamentarias.
\nEn particular, quedan incluidos en este concepto los estados o documentos contables integrantes de las cuentas anuales que se elaboren separadamente, o incluso elaborados en su conjunto, pero que se refieran en este caso a un per\u00edodo inferior al del ejercicio social.
\nEstos estados o documentos deber\u00e1n estar firmados o ser asumidos formalmente por quienes tengan atribuidas las competencias para su formulaci\u00f3n, suscripci\u00f3n o emisi\u00f3n, en la misma forma que la prevista en la legislaci\u00f3n mercantil para la formulaci\u00f3n de las cuentas anuales. En su caso, el documento en el que conste la citada asunci\u00f3n formal deber\u00e1 acompa\u00f1ar a los estados financieros o documentos contables correspondientes.
\n2. Lo previsto en la secci\u00f3n 1.\u00aa de este cap\u00edtulo I para los trabajos e informe de auditor\u00eda de las cuentas anuales ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n, con la correspondiente adaptaci\u00f3n y en lo no regulado expresamente en la presente secci\u00f3n, a los trabajos e informes de auditor\u00eda sobre otros estados financieros o documentos contables.
\nArt\u00edculo 13. Informe de auditor\u00eda sobre otros estados financieros o documentos contables.
\nEl informe de auditor\u00eda sobre otros estados financieros o documentos contables contendr\u00e1 la informaci\u00f3n adaptada al estado financiero o documento contable objeto de auditor\u00eda, as\u00ed como, al menos lo siguiente:
\na) Referencia a que los estados financieros o documentos contables objeto de auditor\u00eda de cuentas han sido firmados o asumidos formalmente por quienes tengan atribuidas las competencias para su suscripci\u00f3n o emisi\u00f3n, as\u00ed como la referencia al marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicado en la preparaci\u00f3n de dichos estados o documentos establecido por disposiciones legales o reglamentarias.
\nb) Opini\u00f3n t\u00e9cnica, con el contenido y alcance que se establecen en el art\u00edculo siguiente.
\nArt\u00edculo 14. Opini\u00f3n t\u00e9cnica del auditor en el informe de auditor\u00eda sobre otros estados financieros o documentos contables.
\n1. La forma de la opini\u00f3n t\u00e9cnica a que se refiere la letra b) del art\u00edculo anterior depender\u00e1 del tipo de marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable, conforme a lo dispuesto en este art\u00edculo.
\nEn el caso de que el marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable sea un marco de imagen fiel, la opini\u00f3n t\u00e9cnica adoptar\u00e1 la forma prevista en el art\u00edculo 5.1.e) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, si bien referida a la informaci\u00f3n contenida en el estado financiero o documento contable concreto auditado.
\nCuando el marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable sea un marco de cumplimiento, la opini\u00f3n t\u00e9cnica deber\u00e1 versar sobre si los estados financieros o documentos contables auditados han sido preparados, en todos los aspectos significativos, de conformidad con el marco normativo de informaci\u00f3n financiera expresamente establecido para la elaboraci\u00f3n de dichos documentos o estados.
\n2. Se considerar\u00e1 que un marco de informaci\u00f3n financiera es de imagen fiel cuando, adem\u00e1s de exigir la aplicaci\u00f3n de unos principios y normas contables determinados, prevea expl\u00edcitamente la posibilidad de incluir las informaciones complementarias precisas para alcanzar dicha imagen fiel y, en casos excepcionales, la de dejar de utilizar los principios y normas contables aplicables que fueran incompatibles con la misma.
\nEn el caso de que el marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable requiera el cumplimiento de unos determinados principios y normas contables, sin posibilidad de aplicar las previsiones a las que se refiere el p\u00e1rrafo anterior, dicho marco tendr\u00e1 la consideraci\u00f3n de marco de cumplimiento.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Imposibilidad de obtener la informaci\u00f3n requerida
\nArt\u00edculo 15. Deber de requerimiento y suministro de informaci\u00f3n.
\nA efectos de lo establecido en el art\u00edculo 6 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en los casos en que los auditores de cuentas no hubieran podido obtener la informaci\u00f3n requerida y dicha informaci\u00f3n fuese relevante para el desarrollo del trabajo de auditor\u00eda de cuentas y para la emisi\u00f3n del informe, deber\u00e1n dejar constancia documental que acredite el requerimiento de informaci\u00f3n realizado en sus papeles de trabajo, as\u00ed como, en su caso, las respuestas dadas por la entidad auditada a dicho requerimiento.
\nSecci\u00f3n 4.\u00aa Auditor\u00eda de cuentas consolidadas
\nArt\u00edculo 16. Documentaci\u00f3n de la evaluaci\u00f3n y revisi\u00f3n del trabajo realizado por los auditores de cuentas sobre la informaci\u00f3n financiera de las entidades del conjunto consolidable.
\n1. A efectos de lo establecido en el art\u00edculo 7.4 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el auditor de las cuentas anuales consolidadas deber\u00e1 disponer de la documentaci\u00f3n relativa a la evaluaci\u00f3n y revisi\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda realizado por otros auditores de cuentas en relaci\u00f3n con la verificaci\u00f3n de la informaci\u00f3n financiera de las entidades que formen parte del conjunto consolidable, debiendo reflejar la evidencia obtenida para soportar su opini\u00f3n de la auditor\u00eda de las cuentas consolidadas.
\n2. La revisi\u00f3n y el detalle de la documentaci\u00f3n a que se refiere el apartado anterior estar\u00e1 en funci\u00f3n de las caracter\u00edsticas y circunstancias del conjunto consolidable y de la importancia relativa de cada una de sus entidades integrantes, as\u00ed como de los riesgos, para la auditor\u00eda de las cuentas consolidadas, identificados en la informaci\u00f3n financiera de dichas entidades. Atendiendo a estos criterios la documentaci\u00f3n relativa a la revisi\u00f3n del trabajo realizado deber\u00e1 reflejar:
\na) Los criterios y consideraciones tenidos en cuenta para la identificaci\u00f3n y valoraci\u00f3n de los riesgos de incorrecci\u00f3n material a efectos de la auditor\u00eda de las cuentas consolidadas, entre los que se encontrar\u00e1n los relativos al negocio, las transacciones u operaciones, su procesamiento, as\u00ed como el control interno de dichas entidades.
\nb) Los riesgos que el auditor de las cuentas consolidadas ha considerado, a efectos de la auditor\u00eda de las cuentas consolidadas, para la planificaci\u00f3n del trabajo a realizar en relaci\u00f3n con la informaci\u00f3n financiera de dichas entidades.
\nc) Naturaleza, extensi\u00f3n y momento de realizaci\u00f3n de las pruebas tanto dise\u00f1adas como realizadas por el auditor de las cuentas anuales consolidadas para responder a los citados riesgos identificados en la informaci\u00f3n financiera de dichas entidades.
\nd) Los aspectos concretos revisados del trabajo realizado por los auditores de dichas entidades sobre dicha informaci\u00f3n financiera, que incluir\u00e1n:
\n1.\u00ba la naturaleza de las pruebas realizadas y su momento de realizaci\u00f3n,
\n2.\u00ba la informaci\u00f3n descriptiva de las poblaciones, los criterios y m\u00e9todos utilizados para la determinaci\u00f3n y selecci\u00f3n de las muestras,
\n3.\u00ba los resultados de la realizaci\u00f3n de dichas pruebas y, en su caso, la investigaci\u00f3n de las desviaciones e incorrecciones identificadas y su resultado, la extrapolaci\u00f3n de las incorrecciones, procedimientos adicionales realizados y la evaluaci\u00f3n del efecto de las desviaciones e incorrecciones en la auditor\u00eda, y
\n4.\u00ba las cuestiones concretas discutidas con los auditores de dichas entidades y las conclusiones alcanzadas sobre los anteriores aspectos y cuestiones.
\nArt\u00edculo 17. Comunicaci\u00f3n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas de la imposibilidad de revisar el trabajo de auditor\u00eda realizado por otros auditores.
\nA efectos de lo previsto en el art\u00edculo 7.5 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, cuando el auditor de las cuentas consolidadas no pueda revisar el trabajo de auditor\u00eda realizado por otros auditores de cuentas, incluidos los de la Uni\u00f3n Europea y de terceros pa\u00edses, en relaci\u00f3n con la informaci\u00f3n financiera de las entidades que formen parte del conjunto consolidable, detallar\u00e1 en un escrito todas las circunstancias que impidan tal revisi\u00f3n, el cual deber\u00e1 ser remitido al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas en un plazo no superior a diez d\u00edas h\u00e1biles desde la fecha en que el auditor tuviera constancia de la situaci\u00f3n referida.
\nArt\u00edculo 18. Acceso a la documentaci\u00f3n de auditores de terceros pa\u00edses con los que no exista acuerdo de intercambio de informaci\u00f3n.
\nA efectos de lo establecido en el art\u00edculo 7.7 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el auditor de las cuentas consolidadas ser\u00e1 responsable de aplicar los siguientes procedimientos:
\na) Se pondr\u00e1 en contacto por escrito con el auditor del tercer pa\u00eds indic\u00e1ndole que, de acuerdo con la legislaci\u00f3n en vigor en Espa\u00f1a y en la normativa de la Uni\u00f3n Europea, existe la obligaci\u00f3n de permitir el acceso al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas a la documentaci\u00f3n del trabajo realizado por \u00e9l en el marco de la auditor\u00eda de las cuentas consolidadas.
\nb) Solicitar\u00e1 confirmaci\u00f3n escrita respecto a si existen impedimentos legales o de otro tipo para la remisi\u00f3n de la documentaci\u00f3n del trabajo y, en su caso, una explicaci\u00f3n detallada de dichos impedimentos junto con su justificaci\u00f3n jur\u00eddica. En el caso de que existan impedimentos evaluar\u00e1 la comunicaci\u00f3n de dicha situaci\u00f3n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nc) Cuando existan impedimentos legales o de otro tipo para la remisi\u00f3n de la documentaci\u00f3n del trabajo realizado por los auditores de cuentas o sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda registrados y autorizados en terceros pa\u00edses, el auditor de cuentas de las cuentas consolidadas deber\u00e1 conservar la documentaci\u00f3n relativa a los procedimientos aplicados para acceder a dicha documentaci\u00f3n y los citados impedimentos. En el caso de que los impedimentos no sean legales, el auditor de cuentas de las cuentas consolidadas deber\u00e1 documentar la prueba que demuestre tales impedimentos.
\nLa existencia de tales impedimentos no constituye un supuesto de imposibilidad absoluta para la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda de cuentas consolidadas, seg\u00fan lo previsto en el art\u00edculo 10.
\nSecci\u00f3n 5.\u00aa Actuaci\u00f3n conjunta de auditores
\nArt\u00edculo 19. Actuaci\u00f3n conjunta de auditores.
\n1. Cuando sean nombrados varios auditores de cuentas para la realizaci\u00f3n de un trabajo de auditor\u00eda de cuentas, el informe de auditor\u00eda ser\u00e1 \u00fanico y se emitir\u00e1 bajo la responsabilidad de todos ellos, quienes firmar\u00e1n el informe y quedar\u00e1n sujetos a lo previsto en la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nEn caso de discrepancia en cuanto a la opini\u00f3n t\u00e9cnica a emitir, cada auditor de cuentas presentar\u00e1 su opini\u00f3n en un p\u00e1rrafo distinto del informe de auditor\u00eda y expondr\u00e1 los motivos de la discrepancia.
\n2. Los auditores de cuentas nombrados conjuntamente no podr\u00e1n pertenecer a la misma red, debiendo comunicarse entre ellos todas las circunstancias que pudieran afectar a la necesaria independencia en relaci\u00f3n con la entidad auditada exigida por lo establecido en las secciones 1.\u00aa y 2.\u00aa del cap\u00edtulo III del t\u00edtulo I de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y en su caso, en la secci\u00f3n 3.\u00aa del cap\u00edtulo IV del t\u00edtulo I de dicha ley.
\n3. Las relaciones entre los auditores de cuentas nombrados y las actuaciones a seguir en relaci\u00f3n con el trabajo de auditor\u00eda se llevar\u00e1n a cabo con arreglo a la norma de auditor\u00eda espec\u00edfica.
\nEn los supuestos a que se refiere este art\u00edculo, los auditores de cuentas nombrados ser\u00e1n responsables de la custodia y conservaci\u00f3n de la totalidad de los papeles de trabajo que correspondan al trabajo de auditor\u00eda.
\nCAP\u00cdTULO II
\nDel acceso al ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Registro oficial de auditores de cuentas
\nArt\u00edculo 20. Secciones del Registro.
\nEl Registro Oficial de Auditores de Cuentas constar\u00e1 de las siguientes secciones independientes:
\na) Personas f\u00edsicas.
\nb) Sociedades de auditor\u00eda y
\nc) Auditores de cuentas, sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda de terceros pa\u00edses a los que se refiere el art\u00edculo 24.
\nEn las secciones a) y b) anteriores se indicar\u00e1n las personas f\u00edsicas o sociedades que auditen las cuentas anuales o estados financieros de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nA dichos efectos, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas establecer\u00e1, mediante resoluci\u00f3n, los modelos de solicitud de inscripci\u00f3n y de baja en las diferentes secciones, que ser\u00e1n cumplimentados y remitidos por medios electr\u00f3nicos.
\nArt\u00edculo 21. Inscripci\u00f3n de las personas f\u00edsicas en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\nEn la secci\u00f3n de personas f\u00edsicas del Registro Oficial de Auditores de Cuentas se inscribir\u00e1n los auditores de cuentas con especificaci\u00f3n de la situaci\u00f3n en la que se encuentren, en funci\u00f3n de su relaci\u00f3n con la actividad de auditor\u00eda de cuentas, en una de las siguientes:
\na) Ejerciente.
\nb) No ejerciente.
\nArt\u00edculo 22. Situaciones.
\n1. Solo los auditores de cuentas inscritos como ejercientes podr\u00e1n actuar como responsables y firmantes del informe de auditor\u00eda de cuentas definida en el art\u00edculo 1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nLos auditores de cuentas ejercientes deber\u00e1n inscribirse como tales en alguna o algunas de las siguientes modalidades: a t\u00edtulo individual o como auditor de cuentas designado expresamente por una sociedad de auditor\u00eda para firmar informes de auditor\u00eda en el nombre de dicha sociedad.
\n2. Para inscribirse en esta situaci\u00f3n de ejercientes se deber\u00e1 solicitar por escrito al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, acompa\u00f1ando a la solicitud la documentaci\u00f3n acreditativa del cumplimiento de los requisitos exigidos en los apartados 1 y 2 del art\u00edculo 9 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, as\u00ed como de la garant\u00eda financiera exigida y constituida y, en su caso, de la formaci\u00f3n continuada y facilitando la direcci\u00f3n electr\u00f3nica habilitada \u00fanica para las comunicaciones con el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. Cuando se trate de auditores de cuentas designados expresamente por la sociedad para firmar informes de auditor\u00eda en su nombre, ser\u00e1 la sociedad de auditor\u00eda la responsable de remitir dicha documentaci\u00f3n acreditativa. Para la inscripci\u00f3n ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n lo dispuesto en el art\u00edculo 28 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\nEn el caso de que el auditor solicitante estuviera autorizado como ejerciente en otro Estado miembro de la Uni\u00f3n Europea, la solicitud de inscripci\u00f3n deber\u00e1 ir acompa\u00f1ada de la acreditaci\u00f3n de la autorizaci\u00f3n otorgada por la autoridad competente del Estado miembro donde se haya registrado en origen, as\u00ed como la acreditaci\u00f3n de la superaci\u00f3n de la prueba de aptitud a que se refiere el art\u00edculo 10.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y de la constituci\u00f3n de la garant\u00eda financiera exigida. Facilitar\u00e1 la direcci\u00f3n electr\u00f3nica habilitada \u00fanica para las comunicaciones con el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nEn el caso de que el auditor solicitante estuviera autorizado como ejerciente en un tercer pa\u00eds, la solicitud de inscripci\u00f3n deber\u00e1 ir acompa\u00f1ada de la acreditaci\u00f3n de la autorizaci\u00f3n otorgada por la autoridad competente del tercer pa\u00eds, la acreditaci\u00f3n del cumplimiento de los requisitos a que se refiere el art\u00edculo 10.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en particular la acreditaci\u00f3n de la existencia de condiciones de reciprocidad, as\u00ed como la acreditaci\u00f3n de la constituci\u00f3n de la garant\u00eda financiera exigida. Facilitar\u00e1 la direcci\u00f3n electr\u00f3nica habilitada \u00fanica para las comunicaciones con el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n3. En el caso de que los auditores de cuentas en situaci\u00f3n de ejercientes no mantengan debidamente la garant\u00eda financiera quedar\u00e1n adscritos autom\u00e1ticamente a la situaci\u00f3n de no ejercientes, sin perjuicio de la exigencia de la responsabilidad que en su caso proceda seg\u00fan lo establecido en el art\u00edculo 72 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n4. Podr\u00e1n inscribirse como no ejercientes los auditores de cuentas que cumpliendo los requisitos de los apartados 1 y 2 del art\u00edculo 9 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, no hayan optado por inscribirse en la situaci\u00f3n descrita en el apartado 2 anterior. La adscripci\u00f3n a esta situaci\u00f3n deber\u00e1 solicitarse por escrito al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y acreditarse, en su caso, el cumplimiento de los requisitos citados en el art\u00edculo mencionado.
\nAsimismo, podr\u00e1n cambiar a esta situaci\u00f3n los auditores que estando inscritos como ejercientes soliciten al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de cuentas su cambio de situaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 23. Inscripci\u00f3n de las sociedades de auditor\u00eda en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\n1. Podr\u00e1n inscribirse en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas las sociedades cuyo objeto social incluya la actividad de auditor\u00eda de cuentas, que est\u00e9n domiciliadas en territorio espa\u00f1ol o en el de un Estado miembro de la Uni\u00f3n Europea, que aporten al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas junto con la solicitud correspondiente, la documentaci\u00f3n justificativa del cumplimiento de los requisitos establecidos en el art\u00edculo 11.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y de que hayan prestado la garant\u00eda financiera exigida. Facilitar\u00e1n la direcci\u00f3n electr\u00f3nica habilitada \u00fanica para las comunicaciones con el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n2. Las sociedades de auditor\u00eda deber\u00e1n informar al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas de las designaciones de los auditores de cuentas para realizar auditor\u00edas y emitir informes de auditor\u00eda en su nombre, y de sus variaciones, y remitir la documentaci\u00f3n acreditativa del cumplimento de los requisitos para cada designaci\u00f3n. Se entender\u00e1 que no est\u00e1n designados quienes no hayan sido comunicados al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nEn cualquier caso, la fecha de inicio de esta designaci\u00f3n ser\u00e1 la de la comunicaci\u00f3n por parte de la sociedad de auditor\u00eda o la fecha de inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en el supuesto de que se trate de una nueva sociedad de auditor\u00eda, salvo que se especifique otra fecha posterior.
\n3. Las sociedades de auditor\u00eda deber\u00e1n comunicar qui\u00e9n o qui\u00e9nes ostentan la representaci\u00f3n de las sociedades de auditor\u00eda en sus relaciones con el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. La representaci\u00f3n se acreditar\u00e1 de conformidad con lo dispuesto en los art\u00edculos 5 y 6 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre. En caso de modificaci\u00f3n o revocaci\u00f3n, deber\u00e1 ser comunicada expresamente y acompa\u00f1arse de la identificaci\u00f3n de qui\u00e9n asume la representaci\u00f3n.
\n4. Las comunicaciones que haga el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas en el ejercicio de sus competencias a los socios auditores de cuentas y a los auditores designados expresamente para realizar auditor\u00edas y firmar informes en nombre de la sociedad de auditor\u00eda, se realizar\u00e1n en la direcci\u00f3n electr\u00f3nica habilitada \u00fanica facilitada por esta que conste en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, salvo que aquellos manifiesten expresamente otra direcci\u00f3n electr\u00f3nica.
\nArt\u00edculo 24. Inscripci\u00f3n separada de determinados auditores de cuentas, as\u00ed como de sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda de terceros pa\u00edses.
\nFigurar\u00e1n inscritos en una secci\u00f3n separada en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, los auditores de cuentas y sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda de terceros pa\u00edses que emitan informes de auditor\u00eda sobre cuentas anuales o cuentas anuales consolidadas de una entidad constituida fuera de la Uni\u00f3n Europea y cuyos valores est\u00e9n admitidos a negociaci\u00f3n en un mercado regulado en Espa\u00f1a, conforme a lo previsto en los art\u00edculos 10.3 y 11.5 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nPara inscribirse en esta situaci\u00f3n deber\u00e1 solicitarse por escrito al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, acreditar, junto a la solicitud, el cumplimiento de los requisitos previstos en el art\u00edculo 10.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, as\u00ed como prestar la garant\u00eda financiera exigida. Facilitar\u00e1n la direcci\u00f3n electr\u00f3nica habilitada \u00fanica para las comunicaciones con el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nArt\u00edculo 25. Relaciones de auditores de cuentas y de sociedades de auditor\u00eda.
\n1. El Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas har\u00e1 p\u00fablica, de forma actualizada, en su p\u00e1gina web, la relaci\u00f3n de auditores de cuentas y sociedades de auditor\u00eda, especificando de cada uno de ellos la informaci\u00f3n a que se refieren los apartados 3 y 4, respectivamente, del art\u00edculo 8 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n2. El Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas har\u00e1 p\u00fablica, de forma actualizada, en su p\u00e1gina web, una relaci\u00f3n separada de auditores de cuentas y sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda de terceros pa\u00edses, a los que se refieren respectivamente los art\u00edculos 10.3 y 11.5 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, con la menci\u00f3n de que no est\u00e1n autorizados para el ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas en Espa\u00f1a, y en la que se incluir\u00e1, al menos, informaci\u00f3n relativa al nombre o raz\u00f3n social y direcci\u00f3n de cada uno de ellos, y sin perjuicio de lo que disponga la normativa comunitaria a este respecto.
\n3. El Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas pondr\u00e1 a disposici\u00f3n del Registro Mercantil Central, de la Direcci\u00f3n General de Seguridad Jur\u00eddica y Fe P\u00fablica, y del Decanato de los Juzgados, las relaciones de auditores de cuentas y sociedades de auditor\u00eda a los efectos de lo establecido en los art\u00edculos 355 y 356, respectivamente, del Reglamento del Registro Mercantil, aprobado por Real Decreto 1784\/1996, de 19 de julio y en el art\u00edculo 40 del C\u00f3digo de Comercio.
\nDichas listas, que podr\u00e1n consultarse por medios telem\u00e1ticos, incluir\u00e1n a aquellos auditores de cuentas inscritos en situaci\u00f3n de ejercientes y sociedades de auditor\u00eda que hayan manifestado expresamente su voluntad de estar incluidos en las citadas relaciones y que est\u00e9n en situaci\u00f3n que les permita ejercer la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nEn dichas listas figurar\u00e1n las direcciones de las oficinas abiertas en las que los auditores de cuentas efectivamente ejerzan su actividad.
\nArt\u00edculo 26. Baja en el Registro.
\n1. Los auditores de cuentas causar\u00e1n baja temporal o definitiva seg\u00fan los casos, en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en los siguientes supuestos:
\na) Por fallecimiento.
\nb) Por incumplimiento de cualquiera de los requisitos establecidos en los art\u00edculos 9 y 10 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nc) Por renuncia voluntaria.
\nd) Por sanci\u00f3n.
\n2. Las sociedades de auditor\u00eda causar\u00e1n baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en los siguientes supuestos:
\na) Por disoluci\u00f3n de la sociedad.
\nb) Por incumplimiento de cualquiera de los requisitos establecidos en los apartados 1 y 5, del art\u00edculo 11 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, sin perjuicio de lo dispuesto en el art\u00edculo 12.2 de dicha ley.
\nc) Por renuncia voluntaria.
\nd) Por sanci\u00f3n.
\ne) Por la falta de prestaci\u00f3n de la garant\u00eda financiera o por la insuficiencia de dicha garant\u00eda, sin perjuicio de lo dispuesto en el art\u00edculo 12.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n3. En caso de solicitud de baja voluntaria en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, dicha solicitud ser\u00e1 dirigida al Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n4. La tramitaci\u00f3n de la baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas se podr\u00e1 sujetar al procedimiento de tramitaci\u00f3n simplificada contenido en el cap\u00edtulo VI del t\u00edtulo IV la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\nNo obstante lo anterior, en el caso de que la baja sea causada por fallecimiento del auditor o disoluci\u00f3n de la sociedad de auditor\u00eda, as\u00ed como por sanci\u00f3n, se inscribir\u00e1 la baja mediante acuerdo del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Autorizaci\u00f3n para el ejercicio de la auditor\u00eda de cuentas
\nArt\u00edculo 27. Programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica.
\n1. Los programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica exigidos en el art\u00edculo 9.2.b) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, ser\u00e1n organizados e impartidos por las Universidades y las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas. Asimismo, podr\u00e1n ser impartidos por centros de educaci\u00f3n superior acreditados por la Agencia Nacional de Evaluaci\u00f3n de la Calidad y Acreditaci\u00f3n u organismo equivalente del \u00e1mbito auton\u00f3mico y reconocidos por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n2. Mediante resoluci\u00f3n publicada en su bolet\u00edn, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, o\u00eddo el Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas, establecer\u00e1 las caracter\u00edsticas y condiciones que deben reunir los citados centros de educaci\u00f3n superior acreditados, incluidos los que sean necesarios para garantizar la calidad e idoneidad de la formaci\u00f3n a impartir por raz\u00f3n de la materia.
\nEn todo caso, los mencionados programas deber\u00e1n estar homologados, previamente, por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. A estos efectos, dicho organismo, o\u00eddo el Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas, mediante resoluci\u00f3n publicada en su bolet\u00edn, establecer\u00e1 las caracter\u00edsticas y condiciones que deben reunir los citados programas para su homologaci\u00f3n.
\nCon car\u00e1cter subsidiario corresponder\u00e1 al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas la organizaci\u00f3n y realizaci\u00f3n de estos programas.
\n3. A los efectos de considerar cumplido el requisito relativo al seguimiento de los programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica, los funcionarios o empleados p\u00fablicos a que se refiere el art\u00edculo 9.4 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, deber\u00e1n acreditar la superaci\u00f3n de las pruebas selectivas correspondientes, as\u00ed como que los conocimientos requeridos para dicha superaci\u00f3n incluyen suficientemente las materias relacionadas en el art\u00edculo 9.2.c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nMediante el examen de la documentaci\u00f3n requerida en el p\u00e1rrafo anterior, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas resolver\u00e1 en cada caso el cumplimiento de los requisitos a que se refiere el p\u00e1rrafo anterior por parte de las personas solicitantes a los efectos previstos en este apartado.
\nArt\u00edculo 28. Formaci\u00f3n pr\u00e1ctica.
\n1. El requisito de formaci\u00f3n pr\u00e1ctica a que se refiere el art\u00edculo 9.2.b) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, no se entender\u00e1 cumplido hasta haber acreditado la realizaci\u00f3n efectiva de las tareas integrantes de las distintas fases que componen la actividad de auditor\u00eda de cuentas durante un periodo que sume al menos dos a\u00f1os de tiempo completo o su equivalente a tiempo parcial.
\nLa formaci\u00f3n pr\u00e1ctica se realizar\u00e1, con car\u00e1cter general, con posterioridad a la terminaci\u00f3n del programa de ense\u00f1anza te\u00f3rica regulado en el art\u00edculo anterior.
\nNo obstante, la formaci\u00f3n pr\u00e1ctica realizada antes de la finalizaci\u00f3n del programa de formaci\u00f3n te\u00f3rica podr\u00e1 computar hasta un 50 por ciento de la formaci\u00f3n pr\u00e1ctica exigida.
\n2. Para las personas que, reuniendo el resto de requisitos establecidos en el art\u00edculo 9.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, carezcan de titulaci\u00f3n universitaria pero re\u00fanan los requisitos de acceso a la universidad previstos en la normativa vigente, no se entender\u00e1 cumplido el requisito de formaci\u00f3n pr\u00e1ctica a que se refiere el art\u00edculo 9.2.b) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, hasta haber acreditado la realizaci\u00f3n de trabajos efectivos en auditor\u00eda de cuentas durante un periodo que sume, al menos, cinco a\u00f1os de tiempo completo o su equivalente a tiempo parcial en relaci\u00f3n a las tareas integrantes de las distintas fases que componen la actividad de auditor\u00eda de cuentas. Asimismo, en este supuesto al menos el 50 por ciento de la formaci\u00f3n pr\u00e1ctica deber\u00e1 ser realizada con posterioridad a la terminaci\u00f3n del programa de ense\u00f1anza te\u00f3rica regulado en el art\u00edculo anterior.
\n3. Los auditores de cuentas deber\u00e1n rendir informaci\u00f3n anual al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas de la formaci\u00f3n pr\u00e1ctica que hayan realizado las personas a su servicio, con el detalle y distribuci\u00f3n, y en el plazo que se determinen mediante resoluci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n4. Las certificaciones que se expidan para acreditar el requisito de la formaci\u00f3n pr\u00e1ctica con persona autorizada para la auditor\u00eda de cuentas a efectos de concurrir al examen de aptitud profesional regulado en el art\u00edculo siguiente, deber\u00e1n hacer referencia al v\u00ednculo contractual que haya podido existir, as\u00ed como al tiempo efectivo trabajado en auditor\u00eda de cuentas, conforme al detalle y contenido previsto en la resoluci\u00f3n a que se refiere el apartado anterior, y sin perjuicio de las facultades de comprobaci\u00f3n que pudieran llevarse a cabo en el proceso de convocatoria a que se refiere el art\u00edculo 30.2.
\n5. A los efectos de considerar cumplido el requisito relativo a la formaci\u00f3n pr\u00e1ctica, los funcionarios o empleados p\u00fablicos a que se refiere el art\u00edculo 9.4 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, deber\u00e1n aportar certificado emitido por el \u00f3rgano competente del centro, organismo o entidad p\u00fablica que tenga legalmente atribuidas las funciones de auditor\u00eda a que se refiere dicho apartado, en el que se acredite, con el suficiente detalle, el desempe\u00f1o durante tres a\u00f1os efectivos de trabajo correspondiente a la auditor\u00eda de cuentas anuales, cuentas consolidadas o estados financieros an\u00e1logos de entidades del sector p\u00fablico, de entidades financieras o aseguradoras, o a la supervisi\u00f3n o control directo de auditor\u00edas y auditores de cuentas de dichos documentos.
\n6. Mediante resoluci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas se podr\u00e1n determinar los criterios a tener en cuenta relacionados con las tareas integrantes de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nArt\u00edculo 29. Examen de aptitud.
\n1. El examen de aptitud profesional ir\u00e1 encaminado a la comprobaci\u00f3n rigurosa de la capacitaci\u00f3n del candidato para el ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, y constar\u00e1 de dos fases:
\na) En la primera fase se comprobar\u00e1 el nivel de conocimientos te\u00f3ricos alcanzados respecto de las materias a que se refiere el art\u00edculo 9.2.c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nb) En la segunda fase, a la que solo podr\u00e1n acceder quienes hubieran superado la primera fase del examen, se determinar\u00e1 la capacidad de aplicar los conocimientos te\u00f3ricos a la pr\u00e1ctica de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\n2. Quienes posean un t\u00edtulo universitario oficial y con validez en todo el territorio nacional, en los t\u00e9rminos previstos en el art\u00edculo 34 de la Ley Org\u00e1nica 6\/2001, de 21 de diciembre, de Universidades, quedar\u00e1n dispensados de los programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica y de la primera fase del examen, en aquellas materias que hayan superado en los estudios requeridos para la obtenci\u00f3n de dichos t\u00edtulos
\nMediante resoluci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, publicada en su bolet\u00edn, o\u00eddo el Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas, se establecer\u00e1n las condiciones de la dispensa en aquellos casos en que los programas que impartan las Universidades no contemplen con la extensi\u00f3n requerida en dicha resoluci\u00f3n la totalidad de las materias a que se refiere el art\u00edculo 9.2.c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n3. El requisito relativo a la superaci\u00f3n del examen de aptitud profesional por parte de los funcionarios o empleados p\u00fablicos incluidos en el \u00e1mbito del art\u00edculo 9.4 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 cumplido con la acreditaci\u00f3n a que se refiere el art\u00edculo 27.3.
\nArt\u00edculo 30. Convocatoria y tribunal.
\n1. La orden ministerial por la que se publique la convocatoria correspondiente al examen de aptitud profesional, a que se refiere el art\u00edculo 9.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, determinar\u00e1 las bases de su desarrollo o realizaci\u00f3n, el contenido del programa de materias y el importe de los derechos de examen.
\nLa gesti\u00f3n y el desarrollo de cada convocatoria corresponder\u00e1n de forma conjunta a las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas y, en su caso y subsidiariamente, al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. Los criterios de coordinaci\u00f3n y actuaci\u00f3n se establecer\u00e1n en cada orden de convocatoria.
\n2. La convocatoria tendr\u00e1 una periodicidad, al menos, bienal y solo podr\u00e1n tener acceso a las pruebas las personas que cumplan y acrediten los requisitos establecidos en el art\u00edculo 9.2.a) y b) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nA este respecto el tribunal nombrado al efecto podr\u00e1 requerir cuanta documentaci\u00f3n precise para verificar el cumplimiento de los citados requisitos, as\u00ed como de los establecidos en la convocatoria.
\n3. El tribunal ser\u00e1 nombrado en cada orden de convocatoria y, con arreglo a esta, le corresponder\u00e1 el dise\u00f1o, el desarrollo y la calificaci\u00f3n de los ex\u00e1menes de aptitud.
\nEstar\u00e1 constituido por un presidente, que ser\u00e1 un representante del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas designado entre los titulares de las unidades con nivel org\u00e1nico de subdirecci\u00f3n general o equivalente de dicho organismo, un n\u00famero par de vocales y un secretario.
\nEntre dichos vocales deber\u00e1n figurar un representante de cada corporaci\u00f3n de derecho p\u00fablico representativa de auditores de cuentas a su propuesta y de entre sus miembros, dos representantes del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas designados de entre los funcionarios de dicho organismo, un catedr\u00e1tico de universidad experto en las \u00e1reas de conocimiento relacionadas con alguna de las materias incluidas en el programa, designado a propuesta de dicho Instituto, y un representante de la Intervenci\u00f3n General de la Administraci\u00f3n del Estado, designado a propuesta de dicha Intervenci\u00f3n.
\nEl secretario, que actuar\u00e1 con voz y sin voto, ser\u00e1 designado a propuesta de las corporaciones. En el caso de que no hubiese acuerdo un\u00e1nime de las corporaciones en la propuesta sobre el secretario, esta se har\u00e1 por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n4. En toda orden de convocatoria deber\u00e1 designarse un tribunal suplente.
\n5. En lo no previsto tanto en este art\u00edculo como en las correspondientes \u00f3rdenes referidas en el apartado 1 se estar\u00e1, en lo que al r\u00e9gimen de funcionamiento del tribunal se refiere, a lo dispuesto para los \u00f3rganos colegiados de las Administraciones P\u00fablicas en los art\u00edculos 15 a 22 de la Ley 40\/2015, de 1 de octubre, de R\u00e9gimen Jur\u00eddico del Sector P\u00fablico.
\n6. Las actuaciones del tribunal, y en particular la tramitaci\u00f3n de los recursos que, en su caso, puedan interponerse, se realizar\u00e1n de acuerdo con la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\nArt\u00edculo 31. Autorizaci\u00f3n de auditores de cuentas de otros Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea.
\n1. A efectos de la prueba de aptitud a que se refiere el art\u00edculo 10.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se nombrar\u00e1 por el Ministerio de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital una Comisi\u00f3n de Evaluaci\u00f3n, a la que corresponder\u00e1 la comprobaci\u00f3n de la condici\u00f3n de auditor de cuentas en el Estado miembro de origen, el dise\u00f1o de la prueba de aptitud, en base a la normativa espa\u00f1ola relacionada con las materias a que se refiere el art\u00edculo 9.2.c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y su calificaci\u00f3n, as\u00ed como la propuesta al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas de autorizaci\u00f3n para la inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas. En la resoluci\u00f3n de nombramiento de dicha comisi\u00f3n se establecer\u00e1n las tasas de pago por los derechos de examen a satisfacer para concurrir al examen de aptitud, as\u00ed como las normas de gesti\u00f3n y convocatoria que sean precisas.
\n2. La Comisi\u00f3n de Evaluaci\u00f3n presentar\u00e1 la misma composici\u00f3n que la prevista para el Tribunal al que se refiere el art\u00edculo anterior.
\n3. En lo no previsto en este art\u00edculo se estar\u00e1, en lo que al r\u00e9gimen de funcionamiento de la Comisi\u00f3n de Evaluaci\u00f3n se refiere, a lo dispuesto para los \u00f3rganos colegiados de las Administraciones P\u00fablicas en los art\u00edculos 15 a 22 de la Ley 40\/2015, de 1 de octubre.
\nLas actuaciones de la Comisi\u00f3n de Evaluaci\u00f3n y, en particular, la tramitaci\u00f3n de los recursos que, en su caso, puedan interponerse, se realizar\u00e1n de acuerdo con la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\n4. La prueba de aptitud se realizar\u00e1 con una periodicidad, al menos, bienal y en funci\u00f3n del n\u00famero de solicitudes presentadas. En todo caso, no podr\u00e1n transcurrir m\u00e1s de seis meses desde la presentaci\u00f3n de la solicitud de la pr\u00e1ctica de la prueba de aptitud por quien acredite su condici\u00f3n de auditor de cuentas autorizado en un Estado miembro de la Uni\u00f3n Europea hasta la resoluci\u00f3n de dicha solicitud mediante la admisi\u00f3n o denegaci\u00f3n para la realizaci\u00f3n de la prueba de aptitud.
\nArt\u00edculo 32. Autorizaci\u00f3n de auditores de cuentas de terceros pa\u00edses.
\n1. El auditor de un tercer pa\u00eds que pretenda obtener la autorizaci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, deber\u00e1 acreditar la condici\u00f3n de reciprocidad a que se refiere el art\u00edculo 10.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio y el cumplimiento del resto de requisitos establecidos en dicho art\u00edculo.
\n2. A efectos de la prueba de aptitud a que se refiere el art\u00edculo 10.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se nombrar\u00e1 por el Ministerio de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital una Comisi\u00f3n de Evaluaci\u00f3n que reunir\u00e1 los requisitos establecidos en los apartados 1, 2 y 3 del art\u00edculo anterior, a la que corresponder\u00e1 la comprobaci\u00f3n del cumplimiento de los requisitos, el dise\u00f1o de la prueba de aptitud, su calificaci\u00f3n, as\u00ed como la propuesta de autorizaci\u00f3n de inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\n3. La prueba de aptitud se realizar\u00e1 dependiendo de la existencia de solicitudes, sin que puedan transcurrir m\u00e1s de seis meses desde la presentaci\u00f3n de la solicitud de la pr\u00e1ctica de la prueba de aptitud por qui\u00e9n acredite su condici\u00f3n de auditor de cuentas autorizado en un tercer pa\u00eds hasta la resoluci\u00f3n de dicha solicitud mediante la admisi\u00f3n o denegaci\u00f3n para la realizaci\u00f3n de la prueba de aptitud.
\nT\u00cdTULO II
\nDel ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas
\nCAP\u00cdTULO I
\nFormaci\u00f3n continuada
\nArt\u00edculo 33. Formaci\u00f3n continuada.
\n1. A los efectos de lo previsto en el art\u00edculo 8.7 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, los auditores de cuentas inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en situaci\u00f3n de ejercientes, y los auditores de cuentas no ejercientes que se encuentren colaborando activamente con un auditor de cuentas en tareas directamente ligadas a la actividad de auditor\u00eda de cuentas, cualquiera que sea la vinculaci\u00f3n contractual, deber\u00e1n realizar actividades de formaci\u00f3n continuada por un tiempo equivalente, al menos, a ciento veinte horas en un per\u00edodo de tres a\u00f1os, con un m\u00ednimo de treinta horas anuales.
\nLas horas de formaci\u00f3n realizadas por el auditor de cuentas que excedan de las m\u00ednimas exigidas correspondientes a un periodo trienal, podr\u00e1n computarse como formaci\u00f3n en el primer periodo anual siguiente. El m\u00e1ximo de horas que a este respecto podr\u00e1 computarse ser\u00e1 de quince horas, sin perjuicio de que el auditor deba realizar, igualmente, las horas de car\u00e1cter m\u00ednimo exigidas para dicho periodo anual.
\n2. Los auditores de cuentas inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas en situaci\u00f3n de no ejercientes no tendr\u00e1n que cumplir con esta obligaci\u00f3n, mientras se mantengan como tales, sin perjuicio de lo establecido en el apartado anterior respecto a los auditores de cuentas en situaci\u00f3n de no ejerciente que se encuentren colaborando activamente con un auditor de cuentas en tareas directamente ligadas a la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nCuando un auditor de cuentas no ejerciente solicite cambiar a la situaci\u00f3n de ejerciente, deber\u00e1 acreditar la realizaci\u00f3n de ciento veinte horas de formaci\u00f3n continuada en el per\u00edodo de los tres a\u00f1os anteriores a la fecha de su petici\u00f3n, de las que al menos cincuenta horas deben justificarse como realizadas en los doce meses anteriores a la referida fecha. En el caso de que la solicitud sea realizada por un auditor de cuentas en situaci\u00f3n de no ejerciente que se encuentre colaborando activamente con un auditor de cuentas en tareas directamente ligadas a la actividad de auditor\u00eda de cuentas, deber\u00e1 acreditar la realizaci\u00f3n de ciento veinte horas de formaci\u00f3n continuada en el per\u00edodo de los tres a\u00f1os anteriores a la fecha de su petici\u00f3n, con un m\u00ednimo de treinta horas cada a\u00f1o.
\nAdicionalmente, los auditores a los que se refiere el p\u00e1rrafo anterior deber\u00e1n cumplir en el per\u00edodo comprendido entre su inscripci\u00f3n como ejerciente y el final del correspondiente per\u00edodo de c\u00f3mputo anual un m\u00ednimo de horas igual a la prorrata que tal intervalo represente sobre las obligatorias m\u00ednimas en un a\u00f1o. Igualmente, estos auditores deber\u00e1n cumplir entre la fecha de su inscripci\u00f3n como ejerciente y el final del correspondiente per\u00edodo de c\u00f3mputo trienal un m\u00ednimo de horas igual a la prorrata que tal intervalo represente sobre las obligatorias m\u00ednimas en tres a\u00f1os.
\nArt\u00edculo 34. Dispensas y pr\u00f3rrogas.
\n1. Se dispensar\u00e1 de la obligaci\u00f3n m\u00ednima de formaci\u00f3n continuada a los auditores que se inscriben por primera vez en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas por el per\u00edodo, inferior al a\u00f1o, comprendido entre la fecha de publicaci\u00f3n de la lista de aspirantes que hayan superado el examen de aptitud a que se refiere el art\u00edculo 29 y la fecha de finalizaci\u00f3n del primer per\u00edodo de c\u00f3mputo anual que finalice tras dicha publicaci\u00f3n.
\nSe exigir\u00e1 a los auditores referidos en este apartado, para su inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas en situaci\u00f3n de ejercientes, un n\u00famero de horas proporcional al r\u00e9gimen general de acceso a dicho Registro, seg\u00fan lo previsto en el apartado 1 del art\u00edculo anterior, a contar desde que finaliz\u00f3 el plazo de dispensa.
\nLa formaci\u00f3n que estos auditores hayan podido realizar desde la fecha de realizaci\u00f3n del \u00faltimo examen de acceso al Registro Oficial de Auditores de Cuentas y hasta el final del periodo de dispensa, podr\u00e1 computar como formaci\u00f3n continuada en el primer periodo anual en que haya de realizarse dicha formaci\u00f3n, siempre que cumpla con los requisitos reglamentariamente establecidos para ello.
\n2. En caso de que por causas de fuerza mayor el auditor no pueda cumplir con la obligaci\u00f3n a que se refiere el apartado 1 del art\u00edculo anterior por un periodo superior a dos meses continuados, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, autorizar\u00e1 que el cumplimiento de dicha obligaci\u00f3n pueda realizarse una vez desaparecida la causa de fuerza mayor.
\nLa pr\u00f3rroga se solicitar\u00e1 por el auditor para cada per\u00edodo de c\u00f3mputo anual en que concurra la causa de fuerza mayor seg\u00fan modelo aprobado por resoluci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nA tal efecto, por causa de fuerza mayor debe entenderse aquella situaci\u00f3n que no pueda preverse o evitarse y que impida al auditor llevar a cabo cualquier trabajo relacionado con la actividad de auditor\u00eda de cuentas u otra actividad econ\u00f3mica o profesional. Estas circunstancias deber\u00e1n comunicarse al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y justificarse v\u00e1lida y suficientemente por el auditor.
\nEl Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas deber\u00e1 resolver y notificar la solicitud recibida en el plazo m\u00e1ximo de tres meses a contar desde la recepci\u00f3n de dicha solicitud, siempre y cuando se acompa\u00f1e de la debida documentaci\u00f3n justificativa.
\nLa pr\u00f3rroga concedida podr\u00e1 ser revocada en caso de incumplimiento de las circunstancias que motivaron su concesi\u00f3n. En todo caso, no se conceder\u00e1 pr\u00f3rroga o se revocar\u00e1 la concedida si durante el periodo para el cual se solicita o se ha concedido, el auditor hubiera firmado alg\u00fan informe de auditor\u00eda de cuentas, intervenido en un trabajo de auditor\u00eda o llevado a cabo alguna actividad econ\u00f3mica o profesional.
\nArt\u00edculo 35. Actividades de formaci\u00f3n continuada.
\n1. La obligaci\u00f3n de formaci\u00f3n continuada deber\u00e1 cumplirse considerando su aplicaci\u00f3n pr\u00e1ctica y el marco normativo en que se desenvuelve la actividad, aspectos del negocio y sector de las entidades auditadas, en la medida que se consideren necesarias para el ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, mediante la realizaci\u00f3n de las siguientes actividades:
\na) Participaci\u00f3n en cursos, seminarios, conferencias, congresos, jornadas o encuentros, como ponentes o asistentes.
\nb) Realizaci\u00f3n de cursos de autoestudio, bien sea a trav\u00e9s de medios electr\u00f3nicos o de otro tipo, siempre que el organizador del curso haya establecido el adecuado control que garantice su realizaci\u00f3n, aprovechamiento y superaci\u00f3n.
\nc) Realizaci\u00f3n de actividades docentes en Universidades a que se refiere la Ley Org\u00e1nica 6\/2001, de 21 de diciembre, de Universidades y en cursos de formaci\u00f3n de auditores reconocidos por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nd) Realizaci\u00f3n de estudios de especializaci\u00f3n que lleven a la obtenci\u00f3n de un t\u00edtulo expedido por una Universidad, de conformidad con lo previsto en la Ley Org\u00e1nica 6\/2001, de 21 de diciembre.
\ne) Participaci\u00f3n en comit\u00e9s, comisiones o grupos de trabajo, cuyo objeto est\u00e9 relacionado con la elaboraci\u00f3n e interpretaci\u00f3n de los principios, normas y pr\u00e1cticas contables y de auditor\u00eda de cuentas.
\nf) Publicaci\u00f3n de libros, art\u00edculos u otros documentos sobre temas relativos a las materias b\u00e1sicas que constituyen el n\u00facleo de conocimientos del auditor.
\ng) Participaci\u00f3n en tribunales de examen o en pruebas de aptitud que se deban superar para acceder a la condici\u00f3n de auditor de cuentas.
\n2. Al menos veinte horas de formaci\u00f3n continuada en un a\u00f1o y ochenta y cinco horas en el periodo de tres a\u00f1os deben realizarse en materias relativas a contabilidad y auditor\u00eda de cuentas.
\n3. Las actividades incluidas en las letras a), b) y c) del apartado 1 ser\u00e1n organizadas, y en su caso impartidas, por las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas o por Universidades.
\nAsimismo, podr\u00e1n ser organizadas por:
\na) Centros de educaci\u00f3n superior acreditados por la Agencia Nacional de Evaluaci\u00f3n de la Calidad y Acreditaci\u00f3n u organismo equivalente del \u00e1mbito auton\u00f3mico.
\nb) Sociedades de auditor\u00eda, agrupaciones de sociedades de auditor\u00eda, grupos de auditores individuales ejercientes o centros de formaci\u00f3n que organicen cursos y actividades formativas sobre las materias a las que se refiere el art\u00edculo 9.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, reconocidos por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. Estas entidades, a efectos de solicitar el reconocimiento del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, deber\u00e1n mantener en todo momento un n\u00famero suficiente y adecuado de auditores en situaci\u00f3n de ejercientes.
\nA estos efectos, se entiende por agrupaciones de sociedades de auditor\u00eda y grupos de auditores la uni\u00f3n mediante un acuerdo formal entre sociedades de auditor\u00eda o auditores de cuentas respectivamente con la finalidad de organizar e impartir las actividades de formaci\u00f3n continuada reguladas en este art\u00edculo.
\nCon car\u00e1cter subsidiario corresponder\u00e1 al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas la organizaci\u00f3n y realizaci\u00f3n de estas actividades.
\n4. Las actividades incluidas en el apartado 1 deber\u00e1n ser justificadas ante la corporaci\u00f3n de derecho p\u00fablico representativa de auditores de cuentas a la que pertenezca el auditor, salvo que hayan sido realizadas en esa misma corporaci\u00f3n.
\nEn el caso de no pertenecer a ninguna de las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas, deber\u00e1n ser justificadas ante el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nLas actividades incluidas en las letras a), b), e) y g) deber\u00e1n estar certificadas por la persona competente de la entidad organizadora o del tribunal.
\nLas actividades incluidas en los p\u00e1rrafos c) y d) deber\u00e1n ser certificadas por la persona que tenga la facultad reconocida para ello en la Universidad, o, en el caso de las actividades a que se refiere la letra c), por la persona con la facultad reconocida en la corporaci\u00f3n de derecho p\u00fablico representativa de auditores de cuentas o en el centro autorizado en los que se haya impartido el curso reconocido.
\nLas actividades incluidas en el p\u00e1rrafo f) deber\u00e1n acreditarse mediante la presentaci\u00f3n de la citada publicaci\u00f3n.
\n5. Mediante resoluci\u00f3n, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas podr\u00e1, o\u00eddo el Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas, establecer las normas para el c\u00f3mputo de las actividades se\u00f1aladas en el apartado 1 de este art\u00edculo, modificar la lista de estas actividades y establecer las condiciones que deben reunir los organizadores de las actividades de formaci\u00f3n continuada a que se refiere este cap\u00edtulo, incluidos los que sean necesarios para garantizar la calidad e idoneidad de la formaci\u00f3n a impartir por raz\u00f3n de la materia y la disponibilidad de recursos que sean proporcionados a los sujetos a los que se imparte la formaci\u00f3n, incluidos las referentes a los comit\u00e9s, comisiones o grupos de trabajo contemplados en el apartado 1.e).
\n6. La participaci\u00f3n como asistente en las actividades de formaci\u00f3n continuada que cuenten con evaluaci\u00f3n de los conocimientos obtenidos tendr\u00e1n, a efectos de c\u00f3mputo, un valor igual al 150 por ciento del tiempo de presencia computable, siempre que se supere. Este extremo se har\u00e1 constar en la convocatoria incluyendo en la certificaci\u00f3n correspondiente la calificaci\u00f3n obtenida en la evaluaci\u00f3n o prueba de aprovechamiento, que ser\u00e1 la de apto o no apto. Quedan excluidas de esta ponderaci\u00f3n las actividades previstas en el apartado 1.b).
\nLa participaci\u00f3n como ponentes en las actividades docentes computar\u00e1 por el doble del tiempo que estas hayan supuesto y por la primera vez que se imparte.
\nArt\u00edculo 36. Rendici\u00f3n de la informaci\u00f3n.
\n1. Las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas, las Universidades, los centros de educaci\u00f3n superior acreditados por la Agencia Nacional de Evaluaci\u00f3n de la Calidad y Acreditaci\u00f3n u organismo equivalente del \u00e1mbito auton\u00f3mico, las sociedades de auditor\u00eda, las agrupaciones de sociedades de auditor\u00eda, los grupos de auditores individuales ejercientes y los centros de formaci\u00f3n que realicen las actividades de formaci\u00f3n continuada, conforme a lo previsto en el art\u00edculo anterior, remitir\u00e1n, al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, en el mes de noviembre de cada a\u00f1o, una declaraci\u00f3n anual de las actividades finalizadas en los doce meses anteriores al 30 de septiembre de cada a\u00f1o.
\nAsimismo, las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas, en el plazo previsto en el p\u00e1rrafo anterior, remitir\u00e1n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas la relaci\u00f3n de actividades comunicadas por los auditores pertenecientes a las mismas.
\nLos auditores de cuentas no pertenecientes a una corporaci\u00f3n deber\u00e1n remitir al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, durante los primeros quince d\u00edas del mes de diciembre, una declaraci\u00f3n anual de las actividades finalizadas en los doce meses anteriores al 30 de septiembre de cada a\u00f1o.
\nLos auditores pertenecientes a una corporaci\u00f3n, durante los primeros quince d\u00edas de diciembre, podr\u00e1n subsanar ante el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas la informaci\u00f3n facilitada a dicho Instituto en el mes de noviembre por la corporaci\u00f3n a la que pertenezcan.
\n2. Mediante la resoluci\u00f3n a que se refiere el art\u00edculo anterior, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas establecer\u00e1, la forma y los modelos de las declaraciones a que se refiere el apartado 1 de este art\u00edculo.
\n3. Los auditores deber\u00e1n conservar la justificaci\u00f3n documental de las actividades de formaci\u00f3n continuada realizadas en los \u00faltimos cinco periodos anuales de formaci\u00f3n.
\n4. El Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas podr\u00e1 realizar las comprobaciones oportunas, requiriendo cualquier informaci\u00f3n necesaria con objeto de verificar las justificaciones documentales de las actividades de formaci\u00f3n continuada. Estas actuaciones podr\u00e1n incluir la presencia f\u00edsica de personal del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas durante el desarrollo de las actividades.
\nSi de las comprobaciones de una determinada actividad se derivara el incumplimiento de las condiciones y requisitos exigidos en este reglamento, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas podr\u00e1 no reconocer a dicha actividad los efectos de cumplimiento de la obligaci\u00f3n de formaci\u00f3n continuada regulada en esta secci\u00f3n.
\nCAP\u00cdTULO II
\nDe independencia
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Principio general de independencia
\nArt\u00edculo 37. Principio general de independencia.
\n1. Se entiende, en todo caso, por independencia la ausencia de intereses o influencias que puedan comprometer la objetividad del auditor en la realizaci\u00f3n de su trabajo de auditor\u00eda.
\nLos auditores de cuentas deber\u00e1n abstenerse de realizar una auditor\u00eda de cuentas si existe alguna relaci\u00f3n financiera, econ\u00f3mica, laboral, familiar, o de otra \u00edndole, incluidos servicios distintos del de auditor\u00eda proporcionados a la entidad auditada, entre el auditor de cuentas y la entidad auditada de modo que se pudiera concluir que compromete su independencia. En todo caso, se entender\u00e1 que la independencia resulta comprometida cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:
\na) Las causas de incompatibilidad y las circunstancias establecidas en los art\u00edculos 14 y 16 a 20 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nb) Las situaciones contempladas en los art\u00edculos 23, 24.1 y 25 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nc) La existencia de intereses financieros, comerciales o de otro tipo en la entidad auditada, o influencias o relaciones que puedan comprometer o que comprometan la objetividad del auditor.
\nd) Cuando concurriendo situaciones que suponen amenazas a la independencia, la importancia de los factores de los que proceden en relaci\u00f3n con las medidas de salvaguarda aplicadas o que puedan aplicarse es tal que no reduce a un nivel aceptablemente bajo la amenaza producida por dichos factores, de conformidad con lo previsto en el art\u00edculo 41.
\n2. A los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 14.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que el auditor de cuentas ha participado de cualquier manera en la gesti\u00f3n o toma de decisiones de la entidad auditada cuando la presentaci\u00f3n de propuestas, informes o recomendaciones influya en el ejercicio de las funciones, de facto o en apariencia, temporales o permanentes, que son propias del \u00f3rgano de administraci\u00f3n, de los cargos directivos, incluido el responsable del \u00e1rea econ\u00f3mica financiera, o de quien desempe\u00f1e funciones de supervisi\u00f3n o control interno en la entidad auditada. Asimismo, se considerar\u00e1 que el auditor de cuentas participa en la gesti\u00f3n o toma de decisiones de la entidad auditada cuando preste servicios que afecten a la resoluci\u00f3n de situaciones que pudieran afectar a la capacidad de la entidad para continuar como empresa en funcionamiento, la determinaci\u00f3n de su estructura societaria o que impliquen la gesti\u00f3n del capital circulante, el suministro de informaci\u00f3n financiera, la optimizaci\u00f3n de procesos empresariales, la gesti\u00f3n de tesorer\u00eda, la fijaci\u00f3n de precios de transferencia, la creaci\u00f3n de eficiencia en la cadena de suministro y otros similares.
\nCon car\u00e1cter general, no se entender\u00e1 que el auditor de cuentas ha participado en la toma de decisiones de la entidad auditada cuando realice alg\u00fan trabajo o emita alg\u00fan informe o recomendaci\u00f3n relacionada con cualquier servicio ajeno a la auditor\u00eda en la medida que concurran las siguientes circunstancias:
\na) Permita a la entidad auditada decidir entre alternativas razonables que lleven a la toma de decisiones diferentes.
\nb) Est\u00e9n basados en datos observables o en est\u00e1ndares o pr\u00e1cticas habituales.
\nc) La entidad auditada, mediante personas cualificadas y con experiencia, eval\u00fae los trabajos o recomendaciones objeto del servicio y ponga dicha evaluaci\u00f3n a disposici\u00f3n de las personas con competencia en la gesti\u00f3n o toma de decisiones en la entidad auditada.
\nEn el caso de que no existieran alternativas posibles de acuerdo con la normativa aplicable o cuando de hecho no sea posible m\u00e1s que una soluci\u00f3n deber\u00e1 quedar adecuadamente documentada la justificaci\u00f3n de esta situaci\u00f3n en el archivo de auditor\u00eda.
\nLo dispuesto en este apartado ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n a las personas con condiciones de influir directa o indirectamente en el resultado de la auditor\u00eda definidas en el art\u00edculo 56.1.
\n3. Los auditores de cuentas deben evaluar su independencia tanto con car\u00e1cter previo a la aceptaci\u00f3n del trabajo como durante su desarrollo y hasta su finalizaci\u00f3n. A tal efecto, el auditor deber\u00e1 disponer y tener implementadas las medidas organizativas y administrativas a que se refiere el art\u00edculo 28.2.a) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, as\u00ed como mantener en todo momento una actitud de escepticismo profesional, en cuya virtud deba estar siempre alerta ante situaciones que puedan suponer una amenaza a la independencia y plantearse continuamente su independencia en relaci\u00f3n con la entidad auditada.
\n4. Las menciones contenidas en este cap\u00edtulo a las entidades auditadas y auditores de cuentas se entender\u00e1n realizadas a las personas y entidades a que se refieren los art\u00edculos 17 a 20 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en los casos y t\u00e9rminos all\u00ed previstos y con las particularidades contempladas en este cap\u00edtulo.
\nA efectos de lo establecido en el art\u00edculo 17.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1n vinculadas a la entidad auditada mediante una relaci\u00f3n de control las entidades contempladas en el art\u00edculo 8.5, que est\u00e9n domiciliadas en un Estado miembro de la Uni\u00f3n Europea. No obstante, se entender\u00e1n vinculadas a la entidad auditada las controladas por esta domiciliadas fuera de la Uni\u00f3n Europea \u00fanicamente respecto de la participaci\u00f3n de cualquier manera en la gesti\u00f3n o toma de decisiones a que se refiere el 14.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y a la causa de incompatibilidad derivada de los servicios a que se refiere el art\u00edculo 16.1.b), apartados 1.\u00ba y 5.\u00ba, de dicha ley.
\n5. A los efectos de lo dispuesto en este cap\u00edtulo, y en el supuesto en que se produzcan cambios en las condiciones o situaci\u00f3n de inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en particular en el caso de situaciones que supongan modificaci\u00f3n o extinci\u00f3n de sociedades de auditor\u00eda, se estar\u00e1 a lo dispuesto en las normas de transmisi\u00f3n y sucesi\u00f3n contenidas en el art\u00edculo 83 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, respecto de aquellos sujetos a quienes se transmitir\u00eda.
\nArt\u00edculo 38. Conflicto de intereses.
\n1. A los efectos de lo establecido en los art\u00edculos 14.4 y 15.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entiende que el auditor de cuentas incurre en conflicto de intereses cuando la decisi\u00f3n, juicio o criterio que se vaya a adoptar, pueda afectar a sus intereses de naturaleza personal, econ\u00f3mica o profesional, por suponer un beneficio o un perjuicio a los mismos.
\nEl conflicto de intereses puede estar originado por la existencia de un inter\u00e9s financiero, comercial o de otro tipo, o por la existencia de relaciones o intereses comunes o contrapuestos entre el auditor, o la persona afectada de acuerdo con el apartado 2 siguiente, y la entidad auditada.
\nEntre dichas circunstancias se encuentran tambi\u00e9n incluidos los supuestos en los que:
\na) El auditor de cuentas preste un servicio relacionado con una cuesti\u00f3n a dos o m\u00e1s entidades, incluida la entidad auditada, cuyos intereses con respecto a dicha cuesti\u00f3n no son coincidentes o son opuestos.
\nb) Los intereses del auditor de cuentas con respecto a una cuesti\u00f3n y los intereses de la entidad auditada relacionados con dicha cuesti\u00f3n son opuestos.
\n2. A los efectos de lo dispuesto en este art\u00edculo, los conflictos de inter\u00e9s pueden venir derivados de la confluencia o existencia de:
\na) Intereses propios del auditor.
\nb) Intereses de los familiares a los que se refiere el art\u00edculo 3.12 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nc) Intereses de las personas y entidades a que se refieren los art\u00edculos 19 y 20 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nd) Intereses de personas jur\u00eddicas o entidades a las que el auditor de cuentas haya estado vinculado por tener derechos de voto, o por pertenecer a su \u00f3rgano de administraci\u00f3n, o por una relaci\u00f3n laboral o profesional de cualquier tipo en los dos a\u00f1os anteriores al nombramiento de auditor.
\n3. De conformidad con lo establecido en el art\u00edculo 15.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, los conflictos de intereses deber\u00e1n analizarse como amenaza a la independencia, salvo que los beneficios o perjuicios derivados de dicho conflicto resulten insignificantes o intranscendentes. A estos efectos se considerar\u00e1n insignificantes o intrascendentes cuando resulten de escasa importancia cuantitativa en el curso normal de los negocios y en condiciones de mercado y no tengan capacidad de influir en la decisi\u00f3n, juicio o criterio del auditor.
\nArt\u00edculo 39. Amenazas a la independencia.
\n1. La independencia de los auditores de cuentas puede verse afectada por, entre otros, los siguientes tipos de amenazas:
\na) Inter\u00e9s propio: por la existencia de un inter\u00e9s financiero, comercial o de otro tipo, incluido el motivado por la existencia de relaciones o intereses econ\u00f3micos comunes o contrapuestos.
\nb) Autorrevisi\u00f3n: por la necesidad de llevar a cabo en la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda procedimientos que supongan revisiones o evaluaciones de resultados, juicios o criterios emitidos anteriormente por el auditor en relaci\u00f3n con datos o informaci\u00f3n que la entidad auditada consider\u00f3 al tomar decisiones con efecto en la informaci\u00f3n financiera contenida en las cuentas, documentos o estados auditados.
\nc) Abogac\u00eda: por el mantenimiento de una posici\u00f3n a favor o en contra de la entidad auditada, incluso cuando dicha posici\u00f3n pudiera mantenerse en relaci\u00f3n con terceros.
\nd) Familiaridad o confianza: por la influencia y proximidad excesiva derivada de las caracter\u00edsticas, condiciones y circunstancias de la relaci\u00f3n que pudiera mantenerse con los accionistas, administradores o directivos de la entidad auditada.
\ne) Intimidaci\u00f3n: por la posibilidad de ser disuadido o condicionado por presi\u00f3n o influencia indebida, incluidas las que pudieran tener que ver con el mantenimiento del trabajo de auditor\u00eda de cuentas o de otros servicios a prestar.
\n2. Las amenazas a la independencia pueden provenir tanto de situaciones, relaciones o servicios que originan la incompatibilidad del auditor de cuentas, como de otras distintas a estas, de acuerdo con lo establecido en los art\u00edculos 14 a 25 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y que pudieran comprometer la independencia del auditor.
\nArt\u00edculo 40. Identificaci\u00f3n y evaluaci\u00f3n de amenazas.
\n1. Al objeto de que la independencia de los auditores de cuentas no resulte comprometida, estos deben aplicar los procedimientos necesarios, de conformidad con lo dispuesto en el art\u00edculo 28.2.a) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, para detectar aquellas situaciones, servicios, relaciones que puedan suponer amenazas a su independencia, que concurran en relaci\u00f3n con la entidad auditada o sus vinculadas y con las personas o entidades a que se refieren los art\u00edculos 18 a 20 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio. Dichas situaciones y servicios incluir\u00e1n, en todo caso, las circunstancias contempladas en los art\u00edculos 14, 15.2, 16, 23, 24.1 y 25 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n2. Para la identificaci\u00f3n de la existencia de los distintos tipos de amenazas a la independencia, los auditores de cuentas deber\u00e1n analizar y valorar las situaciones, servicios y relaciones considerando que cada una de ellas puede originar m\u00e1s de una amenaza.
\n3. Una vez identificadas las amenazas de independencia, los auditores de cuentas deber\u00e1n evaluar su importancia para determinar, consider\u00e1ndolas tanto individualmente como en su conjunto con el resto de amenazas identificadas, el grado de riesgo en que pueda verse comprometida su independencia.
\nLa importancia de las amenazas depende de factores, cuantificables o no, tales como: la condici\u00f3n, grado de responsabilidad o cargo, as\u00ed como la proximidad o influencia de las personas implicadas; la naturaleza de la situaci\u00f3n, servicio o relaci\u00f3n que origina la amenaza; la confluencia de intereses y su significatividad y vinculaci\u00f3n, as\u00ed como el efecto en la informaci\u00f3n financiera a auditar; la concurrencia de otras circunstancias de las que puedan surgir otras amenazas, los servicios y relaciones mantenidos con la entidad auditada; y el contexto en que se realiza la auditor\u00eda de cuentas.
\nUna amenaza se considerar\u00e1 significativa si, de acuerdo con los factores que concurran, tanto individualmente considerada como en su conjunto con el resto de amenazas identificadas, se incrementa el nivel de riesgo hasta el punto de que se vea comprometida su independencia.
\n4. En el caso de que se detecten amenazas a la independencia procedentes de las entidades vinculadas a la entidad auditada, en los t\u00e9rminos a que se refiere el art\u00edculo 3.15 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, a efectos de evaluar el grado de riesgo en el que resulta comprometida la independencia del auditor, los auditores de cuentas tomar\u00e1n en consideraci\u00f3n, tanto individualmente como en su conjunto, el tipo de la amenaza, la importancia de las situaciones, servicios, relaciones o conflictos de intereses para el auditor de cuentas y, en su caso, la significatividad de la entidad vinculada en la entidad auditada. A estos efectos, se considerar\u00e1n significativas las siguientes entidades vinculadas a la entidad auditada:
\na) La entidad dominante.
\nb) Las entidades controladas por la entidad auditada.
\nc) Las entidades vinculadas mediante la existencia de una misma unidad de decisi\u00f3n, en los t\u00e9rminos indicados en el art\u00edculo 8.4.b), siempre que tanto dichas entidades como la entidad auditada sean significativas, en t\u00e9rminos de importancia relativa, para la entidad dominante.
\nd) Las entidades vinculadas respecto de las cuales la entidad auditada ejerce influencia significativa y sean significativas, en t\u00e9rminos de importancia relativa, para dicha entidad.
\ne) Las entidades vinculadas que ejercen influencia significativa en la entidad auditada, siempre que la entidad auditada sea significativa, en t\u00e9rminos de importancia relativa, para dichas entidades.
\nArt\u00edculo 41. Aplicaci\u00f3n de medidas de salvaguarda.
\n1. En el supuesto en que los auditores de cuentas, una vez realizada la evaluaci\u00f3n a que se refiere el art\u00edculo anterior, lleguen a la conclusi\u00f3n de que la amenaza identificada no resulta significativa para su independencia, no ser\u00e1 necesario que apliquen las medidas de salvaguarda a que se refiere este art\u00edculo.
\n2. En el supuesto de que de acuerdo con el art\u00edculo anterior, los auditores de cuentas hayan identificado amenazas que consideren como significativas para su independencia, deber\u00e1n establecer y aplicar las medidas de salvaguarda necesarias para eliminar o, en su caso, para reducir a un nivel aceptablemente bajo las citadas amenazas.
\nA estos efectos, se tendr\u00e1n en consideraci\u00f3n las medidas a que se refiere el art\u00edculo 28.2.a) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, tanto a nivel de organizaci\u00f3n interna como de trabajo de auditor\u00eda, as\u00ed como las medidas de salvaguarda que puedan venir proporcionadas por la estructura de gesti\u00f3n y control de la entidad auditada.
\nEn todo caso, las medidas de salvaguarda que se apliquen deber\u00e1n guardar relaci\u00f3n, adecuaci\u00f3n y proporci\u00f3n con la naturaleza del factor, inter\u00e9s, relaci\u00f3n o circunstancia que origina la amenaza y el nivel de importancia asociados a la amenaza identificada.
\nLas medidas de salvaguarda podr\u00e1n consistir en prohibiciones, restricciones o limitaciones y otras pol\u00edticas y procedimientos, o una combinaci\u00f3n de ellas.
\n3. En el caso de que las medidas de salvaguarda aplicadas no eliminen las amenazas a la independencia detectadas o no reduzcan a un nivel aceptablemente bajo el riesgo de falta de independencia, los auditores de cuentas deber\u00e1n abstenerse de realizar la auditor\u00eda y actuar de acuerdo con lo previsto en el art\u00edculo 10.3.
\nA estos efectos, se entiende que se reduce a un nivel aceptablemente bajo el riesgo de falta de independencia en aquellos supuestos en los que, de acuerdo con las circunstancias y factores que concurran en relaci\u00f3n con la entidad auditada y el trabajo de auditor\u00eda en concreto, se pudiera concluir que el auditor de cuentas es capaz de ejercer un juicio objetivo e imparcial sobre las cuestiones tratadas durante la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda y que, por tanto, no resulta comprometida su independencia del auditor.
\nArt\u00edculo 42. Documentaci\u00f3n.
\n1. Para cada trabajo de auditor\u00eda de cuentas, antes de la emisi\u00f3n del informe de auditor\u00eda, deber\u00e1n documentarse e incorporarse a los papeles de trabajo correspondientes a dicho trabajo el an\u00e1lisis y las conclusiones alcanzadas sobre la importancia de las amenazas a la independencia detectadas y el detalle de las medidas de salvaguarda aplicadas y el an\u00e1lisis y las conclusiones alcanzadas sobre c\u00f3mo se ha eliminado o, en su caso, reducido a un grado aceptablemente bajo el riesgo de independencia.
\n2. Dichas obligaciones tambi\u00e9n existir\u00e1n en el supuesto del art\u00edculo 41.1, en el que los auditores de cuentas deber\u00e1n documentar en sus papeles de trabajo los procedimientos aplicados y evaluaciones efectuadas que soporten la conclusi\u00f3n alcanzada a este respecto.
\nEn ning\u00fan caso, la mera referencia al juicio profesional o a la conclusi\u00f3n alcanzada se entender\u00e1 como justificativa de la aplicaci\u00f3n de los procedimientos y medidas exigidas en este cap\u00edtulo.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Incompatibilidades
\nSubsecci\u00f3n 1.\u00aa Causas de incompatibilidad derivadas de situaciones personales
\nArt\u00edculo 43. Desempe\u00f1o de cargos.
\nA los efectos de lo previsto en el art\u00edculo 16.1.a).1.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio:
\na) La condici\u00f3n de miembro del \u00f3rgano de administraci\u00f3n de la entidad auditada incluye tambi\u00e9n la del \u00f3rgano equivalente que tenga atribuida la gesti\u00f3n o representaci\u00f3n de la entidad auditada, de conformidad con las normas aplicables seg\u00fan su naturaleza jur\u00eddica. Asimismo incluye a qui\u00e9n es secretario de dicho \u00f3rgano de administraci\u00f3n.
\nb) La condici\u00f3n de directivo concurre en qui\u00e9n, cualquiera que sea el v\u00ednculo contractual con la entidad, ejerce funciones de direcci\u00f3n, al ostentar autoridad y responsabilidad para planificar, dirigir y controlar las actividades de la entidad, en dependencia jer\u00e1rquica y funcional directa del \u00f3rgano de administraci\u00f3n de la entidad auditada, de su comisi\u00f3n ejecutiva o de su consejero delegado o posici\u00f3n u \u00f3rgano equivalente.
\nc) El puesto de empleo concurre en qui\u00e9n preste sus servicios retribuidos por cuenta ajena y dentro del \u00e1mbito de organizaci\u00f3n y direcci\u00f3n de otra persona, f\u00edsica o jur\u00eddica, seg\u00fan la legislaci\u00f3n laboral.
\nd) La condici\u00f3n de responsable del \u00e1rea econ\u00f3mica financiera concurre en quien, cualquiera que sea su vinculaci\u00f3n contractual o cargo en la entidad, ejerza la responsabilidad en relaci\u00f3n con la gesti\u00f3n, direcci\u00f3n o supervisi\u00f3n de dicha \u00e1rea.
\ne) La funci\u00f3n de supervisi\u00f3n o control interno la ejerce quien tenga atribuidas facultades para orientar, determinar el alcance y dise\u00f1o de los procedimientos, recomendar y revisar o controlar la pol\u00edtica y procedimientos de la entidad auditada, cualquiera que sea el v\u00ednculo contractual que tenga con dicha entidad.
\nArt\u00edculo 44. Inter\u00e9s significativo directo.
\nA los efectos de lo previsto en el art\u00edculo 16.1.a).2.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entiende por inter\u00e9s significativo directo el inter\u00e9s financiero, comercial o econ\u00f3mico en la entidad auditada, derivado de la suscripci\u00f3n de un contrato, de la propiedad de un bien o de la titularidad de un derecho, por el auditor de cuentas.
\nEn todo caso, se entender\u00e1 por inter\u00e9s significativo directo el que resulte de las siguientes circunstancias:
\na) La posesi\u00f3n de instrumentos financieros de la entidad auditada o de una entidad vinculada a esta cuando, en este \u00faltimo caso, sean significativos para cualquiera de las partes, en los t\u00e9rminos previstos en el art\u00edculo 45.2.
\nb) La concesi\u00f3n, mantenimiento o garant\u00eda de pr\u00e9stamos a la entidad auditada, as\u00ed como la aceptaci\u00f3n o mantenimiento de pr\u00e9stamos o garant\u00edas de la entidad auditada, siempre que se refiera a un importe que resulte significativo.
\nNo se considerar\u00e1 causa de incompatibilidad, la realizaci\u00f3n de estas operaciones de volumen significativo sobre aceptaci\u00f3n, mantenimiento de pr\u00e9stamos o garant\u00edas de la entidad auditada, cuando se realicen con entidades financieras, en condiciones normales de mercado e independencia mutua y siguiendo los procedimientos habituales para su concesi\u00f3n.
\nA los efectos de lo establecido en este apartado se considerar\u00e1 significativo cuando concurra la circunstancia prevista en el art\u00edculo 45.2.a) sobre instrumentos financieros significativos.
\nEn todo caso, el auditor de cuentas deber\u00e1 valorar la incidencia de su endeudamiento y si representa un volumen excesivo en relaci\u00f3n con su patrimonio, a los efectos de determinar la existencia de amenazas que comprometan su independencia.
\nc) El mantenimiento de relaciones empresariales o comerciales con la entidad auditada, distintas de la prestaci\u00f3n de servicios de auditor\u00eda de cuentas o distintos a estos, siempre que tenga un valor significativo para cualquiera de las partes, salvo que se refiera a la adquisici\u00f3n de bienes o servicios de la entidad auditada, en el curso normal de sus negocios y realizada en condiciones de mercado e independencia mutua.
\nSe entender\u00e1 incluida en las relaciones a que se refiere el p\u00e1rrafo anterior, la participaci\u00f3n en un negocio com\u00fan con la entidad auditada, o con sus propietarios, administradores o directivos.
\nA los efectos de lo establecido en este apartado, se entiende que tiene un valor significativo cuando en los honorarios de la relaci\u00f3n comercial concurran las circunstancias contempladas en el art\u00edculo 52, as\u00ed como cuando suponga m\u00e1s del 10 por ciento del patrimonio del auditor de cuentas.
\nCuando se trata de una relaci\u00f3n empresarial por actividades profesionales, se entender\u00e1 que tiene un valor significativo cuando los honorarios generados por la misma representen m\u00e1s del 3 por ciento del importe neto de la cifra de negocios de cualquiera de las partes, en el caso de sociedades de auditor\u00eda o de los ingresos anuales en el caso de auditores personas f\u00edsicas.
\nd) La cesi\u00f3n o intercambio de personal clave, que desempe\u00f1e funciones con efecto significativo en la informaci\u00f3n econ\u00f3mico-financiera de cualquiera de las dos entidades, en los t\u00e9rminos establecidos en el art\u00edculo 52.
\nArt\u00edculo 45. Instrumentos financieros.
\n1. A los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 16.1.a).2.\u00ba y 16.1.a).3.\u00ba, de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entiende por instrumentos financieros:
\na) La participaci\u00f3n o el compromiso de tenencia de participaci\u00f3n o instrumentos de patrimonio en la entidad auditada o de una vinculada a esta.
\nb) La tenencia o el compromiso de tenencia de valores representativos de deuda emitidos por la entidad auditada o de una vinculada a esta.
\nc) La aceptaci\u00f3n de derechos de participaci\u00f3n en los beneficios o resultados de la entidad auditada o de una vinculada a esta.
\nd) La titularidad de instrumentos financieros derivados e intereses econ\u00f3micos de cualquier naturaleza, relacionados con las participaciones, valores y beneficios mencionados.
\ne) Los derechos de voto que pueden controlarse o ejercerse.
\n2. En todo caso, y a efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 16.1.a).2.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se considerar\u00e1 que el instrumento financiero es significativo cuando concurra cualquiera de las siguientes circunstancias:
\na) Cuando suponga m\u00e1s del 10 por ciento del patrimonio del auditor de cuentas.
\nb) Cuando alcance, de forma directa o indirecta, al menos, un 5 por ciento del capital social, de los derechos de voto o del patrimonio de la entidad auditada.
\nA los efectos de su c\u00f3mputo, se aplicar\u00e1n los criterios contenidos en el art\u00edculo 3 de las Normas para la Formulaci\u00f3n de Cuentas Anuales Consolidadas, aprobadas por el Real Decreto 1159\/2010, de 17 de septiembre.
\nc) Aunque no se alcance el porcentaje previsto en la letra b), cuando, como consecuencia de dicho instrumento, y mediante las entidades vinculadas a la entidad auditada o al auditor de cuentas, se est\u00e1 en situaci\u00f3n de poder influir en la gesti\u00f3n de la entidad auditada o en el resultado de la auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 46. Obsequios o favores.
\nA los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 16.1.a).4.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entiende que los obsequios o favores tienen un valor insignificante cuando, evaluando los hechos y circunstancias concurrentes en cada caso, pudiera concluirse que, atendiendo a su naturaleza y valor resulten de escasa importancia cuantitativa, se produzcan en el curso normal de la auditor\u00eda y no influyan ni tengan intenci\u00f3n de influir en la objetividad y decisiones del auditor.
\nLos auditores de cuentas deber\u00e1n establecer en el c\u00f3digo de conducta al que se refiere el art\u00edculo 67.2.b), la pol\u00edtica de obsequios y favores que permita cumplir con lo establecido en el art\u00edculo 16.1.a).4.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de Auditor\u00eda de Cuentas, as\u00ed como los procedimientos para su divulgaci\u00f3n.
\nSubsecci\u00f3n 2.\u00aa Causas de incompatibilidad derivadas de servicios prestados
\nArt\u00edculo 47. Servicios de contabilidad o preparaci\u00f3n de los registros contables o de estados financieros.
\nEn los servicios a que se refiere el art\u00edculo 16.1.b).1.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entienden incluidos, en todo caso, cualquier servicio o actividad relativa a la elaboraci\u00f3n de los citados registros, estados o documentos contables, as\u00ed como la cooperaci\u00f3n o participaci\u00f3n en su elaboraci\u00f3n o preparaci\u00f3n o en la de los datos o informaci\u00f3n que sirvieron de base para elaborar aquellos estados o documentos, e independientemente de que se asuma o no por la entidad auditada la responsabilidad en su realizaci\u00f3n o preparaci\u00f3n.
\nLo establecido en este apartado no impedir\u00e1 las necesarias comunicaciones que, en su caso, el auditor de cuentas debe realizar a los responsables de la entidad auditada en el desarrollo de un trabajo de auditor\u00eda, en relaci\u00f3n con las incorrecciones detectadas y la adecuada aplicaci\u00f3n de la normativa contable, de conformidad con lo requerido por las normas de auditor\u00eda de cuentas.
\nArt\u00edculo 48. Servicios de valoraci\u00f3n.
\nA los efectos de lo previsto en el art\u00edculo 16.1.b.2.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio:
\na) Los servicios de valoraci\u00f3n consisten en la fijaci\u00f3n o asignaci\u00f3n de un valor econ\u00f3mico a un activo o pasivo, un conjunto de activos o pasivos, un compromiso, un negocio o a una actividad empresarial en su conjunto, mediante la asunci\u00f3n de hip\u00f3tesis o supuestos y la aplicaci\u00f3n de m\u00e9todos o t\u00e9cnicas, o la combinaci\u00f3n de ambas, con respecto a acontecimientos futuros.
\nSe entender\u00e1n incluidos aquellos servicios en los que los elementos utilizados en la valoraci\u00f3n est\u00e1n predeterminados por disposiciones normativas, aun cuando estas no permitan la opci\u00f3n de distintas alternativas, hip\u00f3tesis o metodolog\u00edas que puedan conducir a resultados sustancialmente diferentes.
\nb) Se entender\u00e1 que los servicios de valoraci\u00f3n no tienen efecto directo en los estados financieros auditados cuando no hayan servido de base para el registro contable o el soporte de valoraci\u00f3n atribuido a un activo, pasivo o un conjunto cualquiera de estos en las cuentas anuales, estados financieros u otros documentos contables de la entidad auditada.
\nc) Se entender\u00e1 que los servicios de valoraci\u00f3n tienen un efecto de poca importancia relativa, por separado o en su conjunto de forma agregada a otros servicios, en los estados financieros auditados, cuando en el valor asignado o atribuido no concurran las circunstancias contempladas en el art\u00edculo 52.
\nd) A efectos del cumplimiento del requisito de documentaci\u00f3n del art\u00edculo 16.1.b 2.\u00ba ii) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se deber\u00e1 incluir, al menos, el valor fijado o asignado como resultado del servicio de valoraci\u00f3n, los criterios, hip\u00f3tesis y datos utilizados para alcanzar dicho valor y la estimaci\u00f3n del efecto en los estados financieros en t\u00e9rminos de importancia relativa.
\nArt\u00edculo 49. Servicios de auditor\u00eda interna.
\nA los efectos de la excepci\u00f3n prevista en el art\u00edculo 16.1.b).3.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el auditor de cuentas deber\u00e1 dejar constancia en el contrato suscrito a tal efecto de que la entidad auditada asume la responsabilidad del establecimiento y del mantenimiento del sistema global de control interno, de la determinaci\u00f3n del alcance, riesgo y frecuencia de los procedimientos de auditor\u00eda interna, de la consideraci\u00f3n, decisi\u00f3n y ejecuci\u00f3n de los resultados y recomendaciones proporcionados por la auditor\u00eda interna, as\u00ed como de que el auditor de cuentas no participa en la toma de decisiones sobre la gesti\u00f3n y control de la prestaci\u00f3n de los servicios de auditor\u00eda interna.
\nLo dispuesto en este apartado se entiende sin perjuicio de la revisi\u00f3n por parte del auditor de cuentas de los resultados proporcionados por la auditor\u00eda interna de la entidad a los efectos del trabajo de auditor\u00eda de cuentas, de acuerdo con lo previsto en las normas de auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 50. Servicios de abogac\u00eda.
\nA los efectos de lo previsto en el art\u00edculo 16.1.b).4.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio:
\na) Se entender\u00e1 que dos Consejos de Administraci\u00f3n no son diferentes cuando existe coincidencia en la mayor\u00eda de sus miembros. En el caso de que los dos Consejos de Administraci\u00f3n est\u00e9n formados por un n\u00famero par de miembros no se considerar\u00e1n diferentes cuando, al menos, la mitad de los miembros de uno de ellos constituya la mitad del otro Consejo.
\nb) Se entiende que los servicios versan sobre cuestiones que pueden tener una incidencia significativa, medida en t\u00e9rminos de importancia relativa, en los estados financieros correspondientes al ejercicio auditado, cuando concurran las circunstancias contempladas en el art\u00edculo 52.
\nArt\u00edculo 51. Servicios de dise\u00f1o y puesta en pr\u00e1ctica de procedimientos de control interno o de gesti\u00f3n de riesgos, o del dise\u00f1o o aplicaci\u00f3n de los sistemas inform\u00e1ticos.
\nA los efectos de la excepci\u00f3n prevista en el art\u00edculo 16.1.b).5.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el auditor de cuentas deber\u00e1 dejar constancia en el contrato suscrito a tal efecto de que la entidad auditada asume la responsabilidad del establecimiento y mantenimiento del sistema global de control interno, o de que el servicio se prestar\u00e1 siguiendo las especificaciones establecidas por dicha entidad, constando igualmente que esta asume la responsabilidad del proceso de dise\u00f1o, ejecuci\u00f3n y evaluaci\u00f3n, incluida cualquier decisi\u00f3n al respecto, y del funcionamiento de dicho sistema.
\nDe igual modo deber\u00e1 dejarse constancia documental de las instrucciones y especificaciones establecidas por la entidad auditada en el caso de prestarse los servicios a que se refiere este apartado.
\nLo dispuesto en este apartado se entiende sin perjuicio de la evaluaci\u00f3n o revisi\u00f3n de los procedimientos del control interno o de gesti\u00f3n de riesgos relacionados con la elaboraci\u00f3n o control de la informaci\u00f3n financiera dise\u00f1ados o implantados por la entidad auditada o un tercero o de los controles internos, o del dise\u00f1o o funcionamiento de los sistemas inform\u00e1ticos de la informaci\u00f3n financiera de la entidad auditada realizado con motivo del trabajo de auditor\u00eda, de la que pudiera resultar la propuesta de recomendaciones a la direcci\u00f3n de la entidad auditada de acuerdo con lo previsto en las normas de auditor\u00eda.
\nSubsecci\u00f3n 3.\u00aa Normas comunes
\nArt\u00edculo 52. Importancia relativa e incidencia significativa.
\nA los efectos de lo establecido en la secci\u00f3n 2.\u00aa del cap\u00edtulo III y de la secci\u00f3n 3.\u00aa del cap\u00edtulo IV del t\u00edtulo I de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y de este cap\u00edtulo, se entiende que una situaci\u00f3n o servicio tiene incidencia significativa o no tiene un efecto de poca importancia relativa, por separado o en su conjunto de forma agregada a otras situaciones o servicios, cuando concurran cualquiera de las siguientes circunstancias:
\na) Los intereses, valores asignados, cantidades afectadas, separada o conjuntamente, superen los niveles o cifras de importancia relativa que ha de fijar el auditor de cuentas en la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda de las referidas cuentas anuales u otros estados financieros para los estados financieros en su conjunto, de acuerdo con lo previsto en las normas de auditor\u00eda.
\nb) Los intereses, valores asignados o cantidades afectadas, separada o conjuntamente, superen de forma directa o indirecta, el par\u00e1metro, entre los que se indican a continuaci\u00f3n, que sea m\u00e1s representativo en funci\u00f3n de las circunstancias que concurran en la entidad auditada, que figuren en las cuentas anuales o estados financieros correspondientes al ejercicio comprendido en el periodo de vigencia de incompatibilidades contemplado en el art\u00edculo 21 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio:
\n1.\u00ba El 3 por ciento del activo total.
\n2.\u00ba El 5 por ciento del importe neto de la cifra de negocios.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Particularidades de las normas de extensiones
\nArt\u00edculo 53. Elaboraci\u00f3n de informaci\u00f3n significativa.
\nA los efectos de lo establecido en los art\u00edculos 18.2.a).2.\u00ba y 20.2.a).1.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entiende que un puesto de empleo o cargo de directivo, afecta a la elaboraci\u00f3n de informaci\u00f3n significativa, medida en t\u00e9rminos de importancia relativa, contenida en las cuentas anuales, estados financieros u otros documentos contables auditados, cuando las cifras o datos correspondientes a los saldos, partidas o \u00e1reas a que se refiere dicha informaci\u00f3n superen los niveles o cifras de importancia relativa fijadas por el auditor de cuentas en la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda de los referidos estados o documentos para los estados financieros en su conjunto, de acuerdo con lo previsto en las normas de auditor\u00eda, y en todo caso, cuando supere el 3% del activo total o el 5% del importe neto de la cifra de negocios que figuren en las cuentas anuales o estados financieros correspondientes al ejercicio comprendido en el periodo de vigencia de incompatibilidades contemplado en el art\u00edculo 21 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nArt\u00edculo 54. Incompatibilidades derivadas de instrumentos financieros.
\n1. En aquellos casos en que la posesi\u00f3n de instrumentos financieros no suponga causa de incompatibilidad, la realizaci\u00f3n de operaciones con dichos instrumentos financieros de la entidad auditada o sus vinculadas no generar\u00e1 situaci\u00f3n de incompatibilidad. A estos efectos, las operaciones realizadas en cada ejercicio durante el periodo de vigencia al que se refiere el art\u00edculo 21 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, deber\u00e1n tenerse en cuenta de forma acumulada por volumen de transacciones.
\n2. A los efectos de lo establecido en los art\u00edculos 18 a 20 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se considerar\u00e1 que los instrumentos financieros son significativos o el volumen de operaciones realizado sobre estos instrumentos es significativo cuando concurra cualquiera de las circunstancias contempladas en el art\u00edculo 45.2.
\nA los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 18.2.b) y 18.2.c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se considerar\u00e1 que los instrumentos financieros son muy significativos o el volumen de operaciones realizado sobre estos instrumentos es muy significativo cuando concurriendo cualquiera de las circunstancias contempladas en el art\u00edculo 45.2, estas superen el doble del porcentaje que all\u00ed se establece.
\nArt\u00edculo 55. Car\u00e1cter significativo de una entidad vinculada por relaci\u00f3n de control o influencia significativa en t\u00e9rminos de importancia relativa.
\nA los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 18.2.a).3.\u00ba, en el art\u00edculo 18.2.b).2.\u00ba, en el art\u00edculo 18.2.c).1.\u00ba, en el art\u00edculo 18.2.d), en el art\u00edculo 19.2.a), en el art\u00edculo 19.2.b).1.\u00ba, en el art\u00edculo 19.2.c).1.\u00ba, en el art\u00edculo 19.2.e), y en el art\u00edculo 20.1, p\u00e1rrafo tercero de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y de este cap\u00edtulo, se entiende que una entidad vinculada por una relaci\u00f3n de control o influencia significativa a la entidad auditada es significativa para esta, en t\u00e9rminos de importancia relativa, cuando las cifras o informaci\u00f3n que correspondiera a la participaci\u00f3n, control o poder de intervenci\u00f3n que tiene la entidad auditada en aquella entidad superan las cifras o niveles de importancia relativa que ha de fijar el auditor de cuentas en la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda de la entidad auditada para los estados financieros en su conjunto, de acuerdo con lo previsto en las normas de auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 56. Personas o entidades relacionadas directamente con el auditor de cuentas.
\n1. A los efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 19.1.a) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se presume que participan o tienen capacidad para influir en el resultado final del trabajo de auditor\u00eda o responsabilidad de supervisi\u00f3n o gesti\u00f3n en la realizaci\u00f3n del trabajo pudiendo influir directamente en su valoraci\u00f3n y resultado final, las siguientes personas:
\na) Las que participan directamente y de forma relevante en la aceptaci\u00f3n y realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda determinado, y, en todo caso, las que tengan asignadas las competencias de supervisi\u00f3n y revisi\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda.
\nb) Quienes sean profesionales de otras disciplinas y participan en el trabajo de auditor\u00eda como expertos, aunque no formen parte de la organizaci\u00f3n del auditor de cuentas.
\nc) Las personas con responsabilidad en la revisi\u00f3n del control de calidad del trabajo de auditor\u00eda, formen o no parte de la organizaci\u00f3n del auditor de cuentas.
\nd) En sociedades de auditor\u00eda, adicionalmente, quienes tengan capacidad para influir directamente en la valoraci\u00f3n y en las conclusiones alcanzadas en el trabajo.
\n2. A los efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 19.1.c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 en todo caso que est\u00e1n vinculados los socios pertenecientes a la misma sociedad de auditor\u00eda en cuyo nombre se ha emitido el informe de auditor\u00eda, as\u00ed como los auditores de cuentas que estuvieran designados en la sociedad para emitir informes de auditor\u00eda en su nombre.
\nAsimismo, se considerar\u00e1 que otras sociedades de auditor\u00eda se encuentran vinculadas directa o indirectamente al auditor de cuentas cuando concurran las relaciones y situaciones a que se refiere el art\u00edculo 8.4, as\u00ed como cuando tengan socios comunes, aunque no exista participaci\u00f3n directa entre ellas.
\n3. Las personas a que se refiere el art\u00edculo 19.1.d) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, son aquellas que est\u00e9n asignadas a un concreto trabajo de auditor\u00eda para su realizaci\u00f3n o que intervengan o ejerzan funciones en el seguimiento del sistema de control de calidad.
\nArt\u00edculo 57. Relaciones con posibles efectos o influencia en el resultado del trabajo por raz\u00f3n de la estructura y dimensi\u00f3n de la sociedad de auditor\u00eda o su red.
\nA los efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 19.2.a).2.\u00ba, en el art\u00edculo 19.2.e).2.\u00ba, en el art\u00edculo 20.2.a).2.\u00ba, en el art\u00edculo 20.2.b) y en el art\u00edculo 20.2.d) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que existe incompatibilidad cuando, por raz\u00f3n de la estructura y dimensi\u00f3n de la sociedad de auditor\u00eda o de la red a que pertenece, se pudiera concluir que el trabajo de auditor\u00eda o su resultado podr\u00eda haber sido distinto del alcanzado de no haber existido relaciones o lazos pr\u00f3ximos entre el auditor de cuentas firmante o sociedad de auditor\u00eda y aquellas personas a que se refieren el art\u00edculo 19.1, letras c) y d), y el art\u00edculo 20.1 de la citada Ley en los que concurren dichas relaciones.
\nEn todo caso, se entiende que concurren esas relaciones o lazos pr\u00f3ximos cuando se den alguna de las siguientes circunstancias entre las citadas personas:
\na) Cuando, no perteneciendo a la misma sociedad de auditor\u00eda, est\u00e1n vinculados directa o indirectamente mediante cualquier tipo de pacto o acuerdo de car\u00e1cter profesional o relaci\u00f3n de prestaci\u00f3n de servicios entre s\u00ed o para terceros, de forma no aislada.
\nb) Cuando pertenezcan o est\u00e9n vinculados a una misma sociedad de auditor\u00eda que tenga menos de cuatro socios o auditores designados para firmar informes de auditor\u00eda en su nombre.
\nc) Cuando, perteneciendo o estando vinculados a una misma sociedad de auditor\u00eda, presten servicios, de forma permanente, en la misma oficina, o en el mismo sector de actividad.
\nd) Cuando pertenezcan a una misma red en la que el n\u00famero de socios y auditores de cuentas designados en conjunto sea inferior a cuatro.
\nArt\u00edculo 58. Incompatibilidades derivadas de situaciones que concurren en otras personas o entidades pertenecientes a la red del auditor de cuentas.
\nA efectos de lo previsto en el art\u00edculo 20 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, las personas y entidades de la red del auditor de cuentas, distintas a las comprendidas en el art\u00edculo 19.1 de dicha ley, que podr\u00e1n originar a estos una situaci\u00f3n de incompatibilidad, se limitar\u00e1n a las siguientes:
\na) Las entidades de la red.
\nb) Quienes tengan la condici\u00f3n de socio, administrador, secretario del \u00f3rgano de administraci\u00f3n o apoderado con mandato general en una entidad de las referidas en la letra anterior.
\nc) Quienes, distintos de los anteriores, tuvieran una posici\u00f3n en relaci\u00f3n con la propiedad, toma de decisiones, gesti\u00f3n, representaci\u00f3n o asunci\u00f3n de responsabilidades en las entidades referidas en la letra a), similar o muy cercana a la ostentada por las personas descritas en la letra b) anterior.
\nArt\u00edculo 59. Condiciones de eliminaci\u00f3n del instrumento financiero.
\n1. No existir\u00e1 una situaci\u00f3n de incompatibilidad derivada de la posesi\u00f3n o realizaci\u00f3n de operaciones de instrumentos financieros si se deshacen, liquidan o se efect\u00faan con anterioridad a la aceptaci\u00f3n del nombramiento como auditor de cuentas.
\n2. A efectos de lo establecido en el art\u00edculo 21.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 por circunstancias sobrevenidas ajenas a la voluntad o control del auditor de cuentas la adquisici\u00f3n de instrumentos financieros con ocasi\u00f3n de transmisiones mortis causa, o las derivadas de nuevas situaciones familiares, de reasignaci\u00f3n de trabajos o de nuevas funciones.
\n3. Las actuaciones del auditor de cuentas relativas a la resoluci\u00f3n de las causas de incompatibilidad derivadas de la posesi\u00f3n o realizaci\u00f3n de operaciones de instrumentos financieros, en los supuestos a que se refiere el art\u00edculo 21 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, deber\u00e1n quedar documentadas en los papeles de trabajo del auditor.
\nEn estos supuestos deber\u00e1n adoptarse medidas espec\u00edficas de salvaguarda sobre las actuaciones realizadas por las personas afectadas por los intereses financieros a que se refiere este apartado.
\nSecci\u00f3n 4.\u00aa Contrataci\u00f3n y pr\u00f3rroga
\nArt\u00edculo 60. Pr\u00f3rroga y rescisi\u00f3n.
\n1. A los efectos de hacer constar que el contrato de auditor\u00eda queda t\u00e1citamente prorrogado por un plazo de tres a\u00f1os, quien tenga competencia legal o estatutaria en la entidad auditada deber\u00e1 comunicar tal hecho en el Registro Mercantil correspondiente a su domicilio social, mediante la presentaci\u00f3n del acuerdo o certificado suscrito a este respecto, en un plazo que no podr\u00e1 ir m\u00e1s all\u00e1 de la fecha en que se presenten para su dep\u00f3sito las cuentas anuales auditadas correspondientes al \u00faltimo ejercicio del periodo contratado.
\n2. La rescisi\u00f3n del contrato de auditor\u00eda o revocaci\u00f3n del nombramiento de auditor por los \u00f3rganos competentes deber\u00e1n estar originados por la existencia de justa causa, sin perjuicio de las circunstancias que pudieran motivar la no emisi\u00f3n del informe de auditor\u00eda o la renuncia a continuar con el contrato de auditor\u00eda por el auditor. En todo caso, se entender\u00e1 por justa causa la extinci\u00f3n de la obligaci\u00f3n de auditar las cuentas anuales de la entidad.
\n3. En los supuestos de rescisi\u00f3n del contrato de auditor\u00eda o de revocaci\u00f3n del nombramiento de auditor, la comunicaci\u00f3n de tal circunstancia al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y al Registro Mercantil correspondiente se har\u00e1 en un plazo de diez d\u00edas h\u00e1biles desde que se haya producido. En dicha comunicaci\u00f3n deber\u00e1n figurar de forma expresa las causas que han motivado la rescisi\u00f3n del contrato o revocaci\u00f3n del nombramiento.
\nEn el caso de auditor\u00edas no obligatorias no ser\u00e1 necesario realizar tales comunicaciones, salvo que el nombramiento de auditor se encuentre inscrito en el Registro Mercantil correspondiente al domicilio social de la entidad, en cuyo caso deber\u00e1 remitirse la comunicaci\u00f3n \u00fanicamente a dicho Registro.
\nArt\u00edculo 61. Prohibiciones posteriores a la finalizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda y durante su realizaci\u00f3n.
\n1. Se entender\u00e1 por inter\u00e9s financiero significativo directo o indirecto en la entidad auditada que se proh\u00edbe en el art\u00edculo 23.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, la posesi\u00f3n de instrumentos financieros a que se refiere el art\u00edculo 45.
\nA estos efectos, el inter\u00e9s financiero indirecto hace referencia a las situaciones en que el auditor de cuentas o las personas afectadas tienen cualesquiera de los intereses financieros a que se refiere el p\u00e1rrafo anterior en entidades, distintas de la auditada, que tengan, a su vez, uno de aquellos intereses financieros en la entidad auditada o en entidades en las que la entidad auditada tenga dichos intereses.
\n2. A los efectos de lo previsto en el art\u00edculo 23.2.a) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que tienen responsabilidad de supervisi\u00f3n o gesti\u00f3n en la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda y pueden influir directamente en su valoraci\u00f3n y resultado final las personas a que se refiere el art\u00edculo 56.1.a).
\n3. A los efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 23.2.c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que existen influencias rec\u00edprocas entre, de un lado, los socios de la sociedad de auditor\u00eda o auditores designados que han dejado de tener vinculaci\u00f3n o inter\u00e9s con la sociedad de auditor\u00eda antes de incurrir en las prohibiciones a que se refiere el citado art\u00edculo y, de otro lado, el auditor de cuentas firmante o la sociedad de auditor\u00eda en cuyo nombre se firm\u00f3 el informe, que merman la objetividad de estos, cuando concurran o hubiesen concurrido cualquiera de las circunstancias contempladas en el art\u00edculo 57.
\n4. Lo dispuesto en el art\u00edculo 23 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, ser\u00e1 aplicable a cualquiera de las personas previstas en sus apartados 1 y 2, cuando, no habiendo finalizado el trabajo de auditor\u00eda, se desvinculen del auditor de cuentas, y sin perjuicio de la aplicaci\u00f3n del r\u00e9gimen de incompatibilidades previsto en los art\u00edculos 16 y siguientes de dicha ley.
\nSecci\u00f3n 5.\u00aa Honorarios
\nArt\u00edculo 62. Honorarios.
\n1. Los honorarios correspondientes a los servicios de auditor\u00eda deber\u00e1n fijarse en funci\u00f3n del esfuerzo de auditor\u00eda estimado para la realizaci\u00f3n de cada trabajo, debiendo figurar en el contrato de auditor\u00eda los criterios de determinaci\u00f3n del precio en funci\u00f3n de dicho esfuerzo.
\n2. A tal efecto, el esfuerzo de auditor\u00eda estar\u00e1 determinado en cada trabajo de auditor\u00eda por el tiempo, los medios, recursos y cualificaci\u00f3n y especializaci\u00f3n suficientes y necesarios para su realizaci\u00f3n, por el tama\u00f1o y complejidad de la actividad u operaciones de la entidad auditada y por el riesgo de auditor\u00eda esperado.
\n3. Los honorarios correspondientes a los servicios de auditor\u00eda de cuentas ya sean referidos al mismo ejercicio o a ejercicios sucesivos, por el mismo auditor de cuentas, \u00fanicamente podr\u00e1n modificarse si se alteran las condiciones que sirvieron de base para su fijaci\u00f3n inicial. En el caso de que se modificaran los honorarios inicialmente estimados, deber\u00e1 documentarse en el archivo de auditor\u00eda las razones que justifican la nueva estimaci\u00f3n de honorarios, as\u00ed como las condiciones de la realizaci\u00f3n de auditor\u00eda que en ning\u00fan caso comprometan la aplicaci\u00f3n de lo exigido en el art\u00edculo 29.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nArt\u00edculo 63. Dependencia financiera y econ\u00f3mica.
\n1. El auditor de cuentas no podr\u00e1 percibir honorarios por la prestaci\u00f3n de servicios, tanto de auditor\u00eda como distintos a estos, por una cuant\u00eda que en su conjunto pueda dar lugar a crear, en los t\u00e9rminos establecidos en el art\u00edculo 64, una dependencia financiera con la entidad auditada.
\n2. A los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 24.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, los honorarios a percibir por servicios de auditor\u00eda no podr\u00e1n incluir la prestaci\u00f3n de servicios adicionales distintos de los de auditor\u00eda de cuentas tanto por los auditores de cuentas como por las personas o entidades a que se refieren los art\u00edculos 19 y 20 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, a la entidad auditada o a las entidades vinculadas con estas por relaci\u00f3n de control.
\nLo anteriormente se\u00f1alado ser\u00e1 igualmente de aplicaci\u00f3n a los procesos de licitaci\u00f3n o selecci\u00f3n de auditores.
\nArt\u00edculo 64. Causas de abstenci\u00f3n por honorarios percibidos.
\n1. A efectos de determinar el porcentaje de concentraci\u00f3n de honorarios a que se refiere el art\u00edculo 25.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, que define la dependencia financiera, se tendr\u00e1n en cuenta las siguientes reglas:
\na) En relaci\u00f3n con cada ejercicio econ\u00f3mico se obtendr\u00e1 el porcentaje que representan los honorarios anuales devengados por la prestaci\u00f3n del servicio de auditor\u00eda y distintos del de auditor\u00eda a la entidad auditada sobre los ingresos anuales totales obtenidos por el auditor de cuentas. A tal efecto, deber\u00e1n figurar:
\n1.\u00ba En el numerador, el importe de los honorarios anuales por los servicios de auditor\u00eda y distintos a estos procedentes de la entidad auditada, de conformidad con el principio de devengo contenido en el marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable.
\n2.\u00ba En el denominador, el importe del total de ingresos anuales, que se corresponder\u00e1, en el caso de auditores de cuentas, con los ingresos \u00edntegros derivados de las actividades econ\u00f3micas y dem\u00e1s rendimientos procedentes del trabajo o de servicios, y, en el caso de sociedades de auditor\u00eda, con el importe neto de la cifra de negocios que deba figurar en sus cuentas anuales.
\nb) Cuando el porcentaje as\u00ed obtenido supere el 30 por ciento durante cada uno de los tres \u00faltimos ejercicios consecutivos, el auditor de cuentas deber\u00e1 abstenerse de realizar la auditor\u00eda correspondiente al ejercicio siguiente al tercero consecutivo en que esta circunstancia se produzca.
\n2. En relaci\u00f3n con la determinaci\u00f3n del porcentaje de concentraci\u00f3n a que se refiere el art\u00edculo 25.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se seguir\u00e1n las mismas reglas que las establecidas en el apartado 1, pero referidas:
\na) En el numerador, a los honorarios devengados por la prestaci\u00f3n de servicios de auditor\u00eda y distintos del de auditor\u00eda a la entidad auditada y a sus entidades vinculadas por parte del auditor de cuentas y de quienes formen parte de su red.
\nb) En el denominador, a los ingresos anuales totales obtenidos por el auditor de cuentas y quienes formen parte de su red.
\n3. No obstante lo dispuesto en los dos apartados anteriores, el porcentaje de concentraci\u00f3n en ambos casos ser\u00e1 del 40 por ciento durante tres a\u00f1os consecutivos en el supuesto de que dicho porcentaje para una entidad auditada, que no sea de inter\u00e9s p\u00fablico, se hubiera visto incrementado por encima del 30 por ciento como consecuencia de que se produzca alguna de las siguientes circunstancias:
\na) El auditor de cuentas hubiera tenido que abstenerse de realizar la auditor\u00eda de cuentas de una o varias entidades por incurrir en el porcentaje a que se refiere el art\u00edculo 25 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nb) La finalizaci\u00f3n o aceptaci\u00f3n de un trabajo de auditor\u00eda de cuentas de una entidad relevante. A estos efectos, se entiende que un trabajo es relevante cuando los honorarios de auditor\u00eda correspondientes a dicho trabajo representen al menos el 30 por ciento de la cifra del importe total anual de los honorarios por servicios de auditor\u00eda del auditor.
\n4. Los tres primeros a\u00f1os naturales o ejercicios sociales anuales, seg\u00fan se trate de auditores de cuentas o sociedades de auditor\u00eda, a partir del inicio del ejercicio de la actividad mediante su inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en la situaci\u00f3n de ejerciente en el caso de auditor de cuentas persona f\u00edsica, no computar\u00e1n a efectos de lo previsto en este art\u00edculo.
\n5. En el caso de auditores de cuentas y sociedades de auditor\u00eda peque\u00f1as a que se refiere el art\u00edculo 25.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, los porcentajes de concentraci\u00f3n establecidos en los apartados 1 y 2 ser\u00e1n del 35 por ciento.
\nA estos efectos, se entender\u00e1 por sociedades de auditor\u00eda peque\u00f1as, aquellas que cumplan las condiciones de entidades peque\u00f1as seg\u00fan los par\u00e1metros del art\u00edculo 3.9 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nCAP\u00cdTULO III
\nGarant\u00eda financiera
\nArt\u00edculo 65. Garant\u00eda financiera.
\n1. A efectos de la garant\u00eda financiera a que se refiere el art\u00edculo 27 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en el caso de constituirse mediante aval, este tendr\u00e1 que ser prestado por entidades financieras inscritas en los registros especiales del Ministerio de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital y del Banco de Espa\u00f1a.
\nLa garant\u00eda financiera constituida deber\u00e1 ser suficiente y, en su caso, actualizarse para responder en cada momento, al menos, por el l\u00edmite exigido en los apartados 2 y 3 siguientes, y deber\u00e1 mantenerse durante el plazo en el que pueda ejercitarse la acci\u00f3n de responsabilidad.
\nTendr\u00e1 que garantizar, hasta el l\u00edmite que resulte de la aplicaci\u00f3n de los apartados 2, 3 y 4 siguientes, el resarcimiento de la responsabilidad personal y directa derivada de los da\u00f1os y perjuicios econ\u00f3micos que los auditores de cuentas pudieran causar, como consecuencia del incumplimiento de las obligaciones adquiridas en el ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, por las reclamaciones que se planteen antes de que se extinga la acci\u00f3n de responsabilidad por prescripci\u00f3n.
\nEn el caso de cese de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, los auditores de cuentas deber\u00e1n mantener la garant\u00eda financiera constituida hasta que se extinga la acci\u00f3n por prescripci\u00f3n de responsabilidad, pudiendo solicitarse la cancelaci\u00f3n de esta una vez transcurrido dicho plazo.
\n2. La garant\u00eda financiera para el primer a\u00f1o de la actividad, que tendr\u00e1 car\u00e1cter de m\u00ednima en los sucesivos, en el supuesto de las personas f\u00edsicas autorizadas para el ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas en Espa\u00f1a ser\u00e1 de 500.000 euros.
\nDicha cuant\u00eda, en el caso de las sociedades de auditor\u00eda espa\u00f1olas, se multiplicar\u00e1 por cada uno de los socios de esta, sean o no auditores de cuentas, y de los auditores de cuentas designados para firmar informes de auditor\u00eda en nombre de la sociedad, distintos de los socios, teniendo, asimismo, el car\u00e1cter de m\u00ednima en los a\u00f1os sucesivos.
\nEn el caso de sociedades de auditor\u00eda autorizadas en otros Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea, la cuant\u00eda m\u00ednima referida en el p\u00e1rrafo anterior se calcular\u00e1 tomando como referencia exclusivamente el n\u00famero de auditores de cuentas principales responsables inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas como ejercientes.
\nEn el caso de auditores de cuentas o sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda de terceros pa\u00edses que emitan informes de auditor\u00eda a que se refieren los art\u00edculos 10.3 y 11.5 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, deber\u00e1n constituir la garant\u00eda financiera que permita el resarcimiento de la responsabilidad personal y directa derivada de los da\u00f1os y perjuicios econ\u00f3micos que los auditores de cuentas y las sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda pudieran causar. Esta garant\u00eda financiera deber\u00e1 establecerse por la cuant\u00eda que, en cada caso, permita el resarcimiento de los da\u00f1os que pudieran causar a terceros como consecuencia del informe emitido. La cuant\u00eda de esta garant\u00eda ser\u00e1, para cada uno de los informes de auditor\u00eda emitidos respecto a las cuentas de las entidades a que se refiere el art\u00edculo 10.3 y 11.5 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, la mitad de la inicial que corresponda a un auditor de cuentas autorizado para ejercer la actividad de auditor\u00eda de cuentas en Espa\u00f1a, cantidad que se mantendr\u00e1 por cada ejercicio respecto al cual se emite el correspondiente informe con validez en Espa\u00f1a.
\n3. Una vez transcurrido el primer a\u00f1o de la actividad, la garant\u00eda financiera m\u00ednima a que se refieren los tres primeros p\u00e1rrafos del apartado anterior se incrementar\u00e1 en el 30 por ciento de la facturaci\u00f3n que exceda de la cuant\u00eda equivalente a la de dicha garant\u00eda financiera m\u00ednima y que corresponda a la actividad de auditor\u00eda de cuentas del ejercicio anterior, desarrollada en Espa\u00f1a.
\n4. En el caso de que la garant\u00eda financiera se constituya mediante una p\u00f3liza de seguro de responsabilidad civil o de cauci\u00f3n, individual o colectiva, en cuyo caso se aportar\u00e1 el correspondiente certificado individual de seguro, esta deber\u00e1 cubrir espec\u00edficamente la responsabilidad civil tal y como se define en el art\u00edculo 26 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y en los t\u00e9rminos y condiciones establecidos en este art\u00edculo.
\nLa cobertura debe realizarse de forma individualizada para cada auditor de cuentas y para el ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, sin que sean admisibles cl\u00e1usulas que determinen una cobertura inferior al l\u00edmite que resulte de aplicaci\u00f3n de los apartados 2 y 3 anteriores para cada siniestro con independencia de que de forma conjunta se cubra dicho l\u00edmite.
\n5. Todos los auditores de cuentas que puedan ejercer la actividad de auditor\u00eda de cuentas o que emitan informes que tengan validez en Espa\u00f1a deber\u00e1n justificar anualmente la vigencia y suficiencia de la garant\u00eda financiera constituida en el plazo a que se refiere el art\u00edculo 89. Esta justificaci\u00f3n se podr\u00e1 realizar mediante certificado emitido por la autoridad competente del Estado miembro o del tercer pa\u00eds de origen. En el caso de que la garant\u00eda financiera no alcanzase los l\u00edmites mencionados deber\u00e1 ser completada mediante la constituci\u00f3n de garant\u00eda financiera adicional.
\nAsimismo, deber\u00e1n comunicar cualquier circunstancia que produzca la extinci\u00f3n, p\u00e9rdida o la reducci\u00f3n de la eficacia de la garant\u00eda financiera, as\u00ed como cualquier modificaci\u00f3n introducida en los t\u00e9rminos inicialmente pactados, en el plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles a contar desde que acaeciera dicha circunstancia.
\nA los efectos de verificar la vigencia o suficiencia de la garant\u00eda financiera, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas podr\u00e1 realizar las comprobaciones oportunas.
\n6. La insuficiencia de la garant\u00eda financiera, cualquiera que sea la forma en que est\u00e9 constituida, o su falta de vigencia, en su caso, ser\u00e1 causa que autom\u00e1ticamente impedir\u00e1 el ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas y conllevar\u00e1 la adscripci\u00f3n a la situaci\u00f3n de no ejerciente para las personas f\u00edsicas y la baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas para las sociedades, una vez transcurridos los tres meses desde que se produjo tal circunstancia o el plazo para efectuar la subsanaci\u00f3n requerida por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, a que se refiere el art\u00edculo 12.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y sin perjuicio de la infracci\u00f3n que, en su caso, pudiera cometerse conforme a lo previsto en el art\u00edculo 72.j) de dicha ley.
\n7. La cuant\u00eda y forma de la fianza a que se refiere el presente art\u00edculo podr\u00e1 ser modificada mediante Orden del Ministerio de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital.
\nCAP\u00cdTULO IV
\nOrganizaci\u00f3n interna
\nArt\u00edculo 66. Organizaci\u00f3n interna de los auditores de cuentas.
\n1. Los auditores de cuentas deber\u00e1n disponer de una organizaci\u00f3n interna adecuada para asegurar razonablemente el cumplimiento de la normativa aplicable que ser\u00e1 formalizada por escrito. En el caso de las sociedades ser\u00e1 aprobada por su \u00f3rgano competente. Esta organizaci\u00f3n presentar\u00e1 una clara asignaci\u00f3n de responsabilidades, funciones y tareas en todos los niveles necesarios para el cumplimiento de la normativa aplicable y permitir\u00e1 la coordinaci\u00f3n de su personal y de las personas y entidades que intervengan o puedan intervenir en la realizaci\u00f3n de los trabajos de auditor\u00eda de cuentas, a las que se refieren los art\u00edculos 19.1 y 20.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, debiendo disponer de mecanismos para la difusi\u00f3n de los procedimientos aplicables internamente.
\nEsta organizaci\u00f3n interna incluir\u00e1 procedimientos administrativos contables y procedimientos de identificaci\u00f3n, valoraci\u00f3n y respuesta a los riesgos significativos que afecten a la actividad de auditor\u00eda de cuentas, as\u00ed como el sistema de control de calidad interno.
\nLa organizaci\u00f3n interna ser\u00e1 proporcionada a la dimensi\u00f3n del auditor de cuentas, la naturaleza y la complejidad de los trabajos de auditor\u00eda que realice.
\n2. Mediante resoluci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, o\u00eddo el Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de este Instituto, se podr\u00e1n desarrollar los criterios, pol\u00edticas y procedimientos a los que debe ajustarse la organizaci\u00f3n interna a que se refiere el art\u00edculo 28.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n3. Los procedimientos administrativos contables deben asegurar razonablemente el cumplimiento apropiado de lo establecido en el marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable al auditor de cuentas y deben permitir la obtenci\u00f3n de informaci\u00f3n, agregada y detallada, para la identificaci\u00f3n tanto de las personas, f\u00edsicas o jur\u00eddicas, o de las entidades, con las que realicen operaciones o transacciones, como de la naturaleza y los honorarios relativos a las mismas, de forma separada, por una parte, para la actividad de auditor\u00eda de cuentas y, por otra, para el resto de servicios o actividades. Estos procedimientos administrativos posibilitar\u00e1n la conciliaci\u00f3n apropiada y oportuna de dicha informaci\u00f3n detallada y agregada con los libros y registros obligatorios para empresarios individuales y profesionales de acuerdo con la normativa mercantil y fiscal, as\u00ed como con la declarada al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas de conformidad con el art\u00edculo 89.
\n4. Los procedimientos administrativos relativos a la identificaci\u00f3n, valoraci\u00f3n y respuesta a los riesgos que puedan afectar a la actividad de la auditor\u00eda de cuentas incluir\u00e1n los relativos al control y la protecci\u00f3n de los sistemas inform\u00e1ticos, al tratamiento de datos personales, as\u00ed como, en el caso de los auditores de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, aquellos que permitan asegurar la continuidad y regularidad de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, que incluir\u00e1n la realizaci\u00f3n de evaluaciones cualitativas y cuantitativas sobre los posibles impactos, tanto de factores internos como externos, en dicha continuidad. Asimismo, se dise\u00f1ar\u00e1n e implementar\u00e1n planes de contingencias y de continuidad, que formar\u00e1n parte del marco de gesti\u00f3n de riesgos de los auditores de cuentas y que ser\u00e1n objeto de revisi\u00f3n peri\u00f3dica al menos anualmente.
\nArt\u00edculo 67. Sistema de control de calidad interno.
\n1. El sistema de control de calidad interno al que se refiere el art\u00edculo 66 tiene por objeto asegurar razonablemente el cumplimiento de la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas y la emisi\u00f3n de informes de auditor\u00eda de cuentas, conforme a lo establecido en este reglamento y en las normas de control de calidad interno de los auditores de cuentas.
\nDicho sistema deber\u00e1 comprender pol\u00edticas y procedimientos documentados y comunicados a todo el personal del auditor de cuentas y, en su caso, al personal de las entidades a que se refieren los art\u00edculos 19.1 y 20.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, que intervengan o puedan intervenir en la realizaci\u00f3n de los trabajos de auditor\u00eda, y contemplar\u00e1, como m\u00ednimo, los elementos previstos en las normas de control de calidad interno.
\n2. Las normas de control de calidad interno regular\u00e1n, al menos, el siguiente contenido:
\na) Gobernanza y responsabilidades del liderazgo de la calidad de auditor\u00eda.
\nEn todo caso, el responsable \u00faltimo del sistema de control de calidad ser\u00e1 un auditor de cuentas inscrito en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas como auditor ejerciente, con la autoridad e independencia suficiente para el ejercicio de las responsabilidades.
\nEl responsable del seguimiento interno del sistema de control de calidad ejercer\u00e1 sus funciones con independencia funcional y ausencia de conflicto de inter\u00e9s.
\nDichas responsabilidades deber\u00e1n asegurar la promoci\u00f3n y atenci\u00f3n prioritaria de una cultura interna de calidad en la realizaci\u00f3n de los trabajos de auditor\u00eda de conformidad con la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nb) \u00c9tica e independencia.
\nLos objetivos y requerimientos que se establezcan, incluidos en un c\u00f3digo de conducta basado en los principios de \u00e9tica definidos en el art\u00edculo 3, deber\u00e1n ir dirigidos a la implementaci\u00f3n eficaz de pol\u00edticas y procedimientos que proporcionen una seguridad razonable de que se cumplen los requerimientos de \u00e9tica e independencia aplicables.
\nc) Revisiones de control de calidad.
\nEl revisor de control de calidad del encargo ser\u00e1 un auditor en situaci\u00f3n de ejerciente que no haya participado en la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda de cuentas objeto de revisi\u00f3n.
\nd) Pol\u00edticas retributivas.
\nA efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 28.2.b) 2.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, las pol\u00edticas retributivas deber\u00e1n ofrecer suficientes incentivos al rendimiento para asegurar que la calidad de la auditor\u00eda de cuentas sea el objetivo primordial.
\nLa evaluaci\u00f3n del rendimiento y las remuneraciones deber\u00e1n documentarse de forma individual y con el detalle necesario para evidenciar los criterios utilizados y la correlaci\u00f3n entre dicha evaluaci\u00f3n y la remuneraci\u00f3n.
\ne) Actividades externalizadas.
\nLas pol\u00edticas y procedimientos para asegurar la responsabilidad plena de las actividades externalizadas a que se refiere el art\u00edculo 28.2.b).4.\u00ba de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y su sujeci\u00f3n al sistema de control de calidad interno.
\nLas pol\u00edticas deber\u00e1n incluir los procedimientos de comunicaci\u00f3n y los requerimientos de documentaci\u00f3n en los papeles de trabajo de las instrucciones emitidas por los responsables del equipo de auditor\u00eda en las que se incluya el detalle de los procedimientos a externalizar.
\nLos acuerdos de externalizaci\u00f3n no podr\u00e1n impedir las facultades de supervisi\u00f3n referidas en el art\u00edculo 49 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nf) Seguimiento.
\nLos objetivos y requerimientos que se establezcan ir\u00e1n dirigidos a revisar la eficacia del sistema de control de calidad interno.
\nDichos objetivos y requerimientos asegurar\u00e1n que el responsable de seguimiento tenga la experiencia y competencias necesarias; que se realice, al menos, una evaluaci\u00f3n anual del sistema de control de calidad interno, de forma objetiva y libre de conflictos de intereses, de acuerdo con criterios de riesgo e imprevisibilidad y que se establezcan pol\u00edticas y procedimientos relacionados con la evaluaci\u00f3n continuada, la frecuencia m\u00ednima de las evaluaciones a realizar, los criterios de selecci\u00f3n de las muestras y el tratamiento de las deficiencias en su caso detectadas, mediante el establecimiento de medidas correctoras y la revisi\u00f3n de su efectiva implementaci\u00f3n.
\ng) Archivo.
\nLas pol\u00edticas y procedimientos que aseguren, para cada trabajo de auditor\u00eda de cuentas, la elaboraci\u00f3n y mantenimiento de un archivo electr\u00f3nico de auditor\u00eda que cumpla con lo previsto en el art\u00edculo 69.
\nArt\u00edculo 68. Proporcionalidad y requisitos simplificados.
\n1. Las normas a que se refieren los art\u00edculos 66 y 67 establecer\u00e1n que la organizaci\u00f3n interna y su documentaci\u00f3n justificativa sean proporcionados a la dimensi\u00f3n y estructura organizativa de los auditores de cuentas y acorde con las caracter\u00edsticas, complejidad y volumen de los trabajos de auditor\u00eda.
\n2. Adicionalmente, las pol\u00edticas y los procedimientos de documentaci\u00f3n y de comunicaci\u00f3n en los auditores de cuentas que realicen exclusivamente auditor\u00edas de entidades peque\u00f1as podr\u00e1n ser menos formales y exhaustivos o m\u00e1s simplificados que en las sociedades de auditor\u00eda de mayor dimensi\u00f3n.
\n3. No obstante todo lo anterior, los auditores de cuentas deber\u00e1n asegurar razonablemente la consecuci\u00f3n de los fines previstos en este cap\u00edtulo, incluso cuando externalicen los procedimientos de control de calidad que, en su caso, prevean las normas de control de calidad. La menor formalidad permitida no eximir\u00e1 de la obligaci\u00f3n de dejar constancia de las evaluaciones realizadas y de los resultados obtenidos.
\nArt\u00edculo 69. Archivo de auditor\u00eda y documentaci\u00f3n del trabajo.
\n1. El archivo de auditor\u00eda deber\u00e1 comprender para cada trabajo, al menos, la siguiente documentaci\u00f3n:
\na) La correspondiente a la aplicaci\u00f3n de las pol\u00edticas y procedimientos del sistema de control de calidad aplicables al trabajo.
\nb) La documentaci\u00f3n completa soporte de cada trabajo, incluidos los papeles de trabajo del auditor que contengan un registro del trabajo realizado por el auditor, la informaci\u00f3n utilizada y las decisiones tomadas que han servido de base para la emisi\u00f3n del informe de auditor\u00eda, as\u00ed como evidencia de que la auditor\u00eda se planific\u00f3 y ejecut\u00f3 de conformidad con la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas. En particular, los papeles de trabajo deber\u00e1n incluir y reflejar:
\n1.\u00ba Los criterios y consideraciones empleados para la identificaci\u00f3n y valoraci\u00f3n de los riesgos de incorrecci\u00f3n.
\n2.\u00ba La naturaleza, el momento de realizaci\u00f3n y la extensi\u00f3n de las pruebas tanto dise\u00f1adas como realizadas por el auditor para responder a los citados riesgos identificados.
\n3.\u00ba Cuando en la realizaci\u00f3n del trabajo se utilicen t\u00e9cnicas de muestreo, el objetivo del procedimiento, la descripci\u00f3n de las poblaciones analizadas, criterios y m\u00e9todos tenidos en cuenta para seleccionar las muestras, los hechos o hip\u00f3tesis relevantes para las cuestiones a verificar y los resultados de la realizaci\u00f3n de dichas pruebas y, en su caso, la investigaci\u00f3n de las desviaciones e incorrecciones identificadas y su resultado, la extrapolaci\u00f3n de las incorrecciones, los procedimientos adicionales realizados y la evaluaci\u00f3n del efecto de las desviaciones e incorrecciones en la auditor\u00eda.
\n4.\u00ba Las cuestiones significativas que surgieron durante la realizaci\u00f3n de la auditor\u00eda, las conclusiones alcanzadas sobre ellas y los juicios profesionales significativos aplicados para alcanzar dichas conclusiones, as\u00ed como la evidencia suficiente y adecuada de su aplicaci\u00f3n.
\n5.\u00ba La evidencia de la revisi\u00f3n del trabajo realizada por los miembros con m\u00e1s experiencia del equipo del encargo y los principales auditores responsables del trabajo de auditor\u00eda, incluyendo al auditor firmante del informe de auditor\u00eda.
\nEn cualquier caso, los papeles de trabajo a los que se refiere esta letra b) deber\u00e1n ser lo suficientemente detallados para que, una vez obtenida la documentaci\u00f3n base utilizada en los procedimientos de auditor\u00eda, los mismos pudieran, en su caso, ser re-ejecutados.
\nToda la documentaci\u00f3n referida en este apartado deber\u00e1 compilarse en formato archivo electr\u00f3nico, con las debidas medidas de seguridad que garanticen su autenticidad.
\nNo podr\u00e1 considerarse que constituya evidencia del trabajo de auditor\u00eda realizado la documentaci\u00f3n o informaci\u00f3n no incluida en el citado archivo.
\n2. En ning\u00fan caso podr\u00e1 modificarse el archivo como consecuencia de la revisi\u00f3n interna o externa del trabajo de auditor\u00eda realizada con posterioridad a la fecha del informe de auditor\u00eda.
\n3. Una vez compilado el archivo, en el caso de hechos posteriores a la fecha del informe de auditor\u00eda o de hechos anteriores a dicha fecha que hubieran llegado a conocimiento del auditor con posterioridad a la referida fecha que requieran la aplicaci\u00f3n de procedimientos de auditor\u00eda o en aquellas situaciones en las que con motivo de un plan de subsanaci\u00f3n sea necesario incluir documentaci\u00f3n adicional, el auditor deber\u00e1 disponer de pol\u00edticas y procedimientos que permitan generar a partir del archivo compilado, un archivo complementario en el que deber\u00e1 quedar documentado quien autoriza el cambio en el archivo complementario respecto al compilado, los motivos y fecha del cambio y la documentaci\u00f3n modificada con el objeto de que cualquier tercero pueda realizar un adecuado seguimiento de las modificaciones.
\nArt\u00edculo 70. Registro de infracciones.
\nEn el registro de infracciones al que se refiere el art\u00edculo 29.3 a) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se incluir\u00e1n, al menos, las infracciones graves o muy graves declaradas mediante resoluci\u00f3n firme en v\u00eda administrativa por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nArt\u00edculo 71. Registro de entidades auditadas.
\nEn relaci\u00f3n con el registro de entidades auditadas al que se refiere el art\u00edculo 29.3 c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en aquellos casos en los que se audite a un grupo y a entidades que pertenecen al mismo, la informaci\u00f3n deber\u00e1 indicar expresamente las entidades auditadas que forman parte del grupo.
\nCAP\u00cdTULO V
\nDeberes de custodia y secreto
\nArt\u00edculo 72. Deber de conservaci\u00f3n y custodia.
\n1. Respecto a la obligaci\u00f3n de conservaci\u00f3n y custodia a que se refiere el art\u00edculo 30 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en caso de existir reclamaci\u00f3n, juicio o litigio en relaci\u00f3n con el informe de auditor\u00eda o en el que la documentaci\u00f3n correspondiente a que se refiere este apartado pudiera constituir elemento de prueba, siempre que el auditor de cuentas tenga conocimiento de tal circunstancia, el plazo de cinco a\u00f1os se extender\u00e1 hasta la resoluci\u00f3n o sentencia firme, o finalizaci\u00f3n del procedimiento, o hasta que hayan transcurrido cinco a\u00f1os desde la \u00faltima comunicaci\u00f3n o intervenci\u00f3n del auditor de cuentas en relaci\u00f3n con el conflicto en cuesti\u00f3n.
\n2. Durante los plazos de conservaci\u00f3n y custodia los auditores de cuentas ser\u00e1n responsables de adoptar las medidas necesarias para la salvaguarda y conservaci\u00f3n de la documentaci\u00f3n, informaci\u00f3n, archivos y registros. Para ello, los auditores de cuentas deber\u00e1n disponer de sistemas inform\u00e1ticos que cuenten con controles, que aseguren la custodia, integridad y recuperaci\u00f3n de la informaci\u00f3n, que permitan emplear la diligencia debida que sea necesaria para reducir el riesgo de deterioro o p\u00e9rdida, garantizar la accesibilidad y autorizaci\u00f3n restringida para su acceso, debiendo permitir una identificaci\u00f3n \u00fanica del archivo generado compilado y de la fecha de la compilaci\u00f3n. Estos controles ser\u00e1n implementados eficazmente para que no sea posible la modificaci\u00f3n de los archivos de cada trabajo de auditor\u00eda una vez transcurrido el plazo m\u00e1ximo de compilaci\u00f3n, para que quede constancia de las acciones realizadas sobre dichos archivos y se reduzca el riesgo de deterioro o p\u00e9rdida.
\nA estos efectos, deber\u00e1n realizarse de forma rutinaria copias de seguridad en formato inform\u00e1tico en el momento de su creaci\u00f3n, cuando se produzcan modificaciones y, en caso de no haberlas, al menos, una vez al a\u00f1o.
\n3. La obligaci\u00f3n a que se refiere este art\u00edculo tambi\u00e9n ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n a los auditores de cuentas que, conforme a lo previsto en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y en este reglamento, causen baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\n4. La p\u00e9rdida o deterioro de la documentaci\u00f3n a la que se refiere el art\u00edculo 30 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, as\u00ed como sus razones, deber\u00e1n ser comunicadas al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas en un plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles, a contar desde el momento en que se produjo o se tuvo conocimiento del hecho.
\nArt\u00edculo 73. Deber de secreto.
\nEl deber de secreto previsto en el art\u00edculo 31 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n a todas las personas que hayan participado o colaborado en el desarrollo de la actividad de auditor\u00eda del auditor de cuentas, formen parte o no de su organizaci\u00f3n interna, o que hayan tenido conocimiento de la informaci\u00f3n relativa a dicha actividad.
\nEsta obligaci\u00f3n de secreto se mantendr\u00e1 incluso una vez que se hayan dado de baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas el auditor de cuentas o la sociedad de auditor\u00eda, as\u00ed como los socios de esta, o haya cesado la vinculaci\u00f3n con los auditores de cuentas por parte de las personas que intervinieron en la realizaci\u00f3n de la actividad de auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 74. Protecci\u00f3n de datos de car\u00e1cter personal.
\nEl tratamiento de datos de car\u00e1cter personal llevado a cabo por los auditores de cuentas como consecuencia del ejercicio de su actividad, incluido el de los datos contenidos en los documentos o papeles de trabajo utilizados para tal fin, se encuentra sometido a lo dispuesto en el Reglamento (UE) 2016\/679 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 27 de abril de 2016, relativo a la protecci\u00f3n de las personas f\u00edsicas en lo que respecta al tratamiento de datos personales y a la libre circulaci\u00f3n de estos datos y la Ley Org\u00e1nica 3\/2018, de 5 de diciembre, de protecci\u00f3n de datos de car\u00e1cter personal y garant\u00eda de los derechos digitales y sus disposiciones de desarrollo. A estos efectos, el tratamiento de los datos debe ser proporcional al objetivo perseguido, respetar en lo esencial el derecho a la protecci\u00f3n de datos para lo cual deben establecerse medidas adecuadas y espec\u00edficas para proteger los intereses y derechos fundamentales del interesado, de conformidad con lo establecido en el art\u00edculo 9.2 del Reglamento (UE) 2016\/679 del Parlamento Europeo y del Consejo de 27 de abril de 2016, relativo a la protecci\u00f3n de las personas f\u00edsicas en lo que respecta al tratamiento de datos personales y a la libre circulaci\u00f3n de estos datos.
\nEn el supuesto en que los auditores de cuentas externalizasen las actividades de auditor\u00eda, los procedimientos de control de calidad o los servicios de conservaci\u00f3n y custodia de la documentaci\u00f3n, deber\u00e1 darse cumplimiento a lo dispuesto en la Ley Org\u00e1nica 3\/2018, de 5 de diciembre, de protecci\u00f3n de datos de car\u00e1cter personal y garant\u00eda de los derechos digitales.
\nCAP\u00cdTULO VI
\nDe la auditor\u00eda de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Del \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n
\nArt\u00edculo 75. \u00c1mbito de aplicaci\u00f3n.
\nA los auditores de cuentas que realicen trabajos de auditor\u00eda de las cuentas anuales o de estados financieros o documentos contables correspondientes a entidades de inter\u00e9s p\u00fablico les ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n lo establecido en este reglamento de acuerdo con las particularidades establecidas en este cap\u00edtulo.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa De los informes
\nArt\u00edculo 76. Informe adicional a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda.
\n1. La obligaci\u00f3n recogida en el art\u00edculo 36 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de emitir un informe adicional al de auditor\u00eda de cuentas para su remisi\u00f3n a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda, ser\u00e1 aplicable \u00fanicamente a las auditor\u00edas de las cuentas anuales.
\n2. A efectos de lo previsto en el art\u00edculo 36.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el plazo para la remisi\u00f3n del informe adicional para la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda por los auditores de cuentas a las autoridades nacionales supervisoras de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico auditadas ser\u00e1 de un m\u00e1ximo de tres d\u00edas h\u00e1biles desde la recepci\u00f3n de la solicitud efectuada por aquellas.
\nArt\u00edculo 77. Informe de transparencia.
\n1. A efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 37.1.a) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se incluir\u00e1 en el volumen total de ingresos de servicios de auditor\u00eda, los correspondientes a las auditor\u00edas de cuentas anuales, consolidadas y de otros estados financieros, especificando los que correspondan de forma agregada a entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nA efectos del cumplimiento de lo dispuesto en el art\u00edculo 37.1.b) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se detallar\u00e1, en relaci\u00f3n con cada entidad de inter\u00e9s p\u00fablico de forma separada, los ingresos correspondientes por servicios de auditor\u00eda de cuentas anuales y consolidadas, otros servicios de auditor\u00eda y servicios distintos a los de auditor\u00eda prestados a dichas entidades por el auditor de cuentas.
\n2. Las comunicaciones a las que se refiere el art\u00edculo 37, apartados 2 y 3, de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se har\u00e1n por escrito y en el plazo de diez d\u00edas h\u00e1biles, a contar desde la publicaci\u00f3n o actualizaci\u00f3n del informe de transparencia.
\nArt\u00edculo 78. Informe a las autoridades nacionales supervisoras.
\nA efectos de lo establecido en el art\u00edculo 38 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el plazo para la remisi\u00f3n por los auditores de cuentas a las autoridades nacionales supervisoras de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico auditadas de la informaci\u00f3n prevista en el art\u00edculo 12.1 del Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, de 16 de abril, ser\u00e1 de un m\u00e1ximo de tres d\u00edas h\u00e1biles desde que tuviera conocimiento de las circunstancias que pudieran dar lugar a las situaciones previstas en dicho art\u00edculo y, en el caso de estar incluida en el \u00e1mbito de supervisi\u00f3n de m\u00e1s de una autoridad nacional supervisora de conformidad con su normativa de aplicaci\u00f3n, deber\u00e1 comunicarse a todas ellas.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Independencia
\nArt\u00edculo 79. R\u00e9gimen aplicable.
\nA efectos de lo dispuesto en el r\u00e9gimen de independencia regulado en la secci\u00f3n 3.\u00aa del cap\u00edtulo IV del t\u00edtulo I de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n lo establecido en el cap\u00edtulo II del t\u00edtulo II de este reglamento y en esta secci\u00f3n, con las siguientes particularidades:
\na) Las causas de incompatibilidad y situaciones que comprometen la independencia del auditor en todo caso, a que se refiere el art\u00edculo 37.1, letras a) y b), incluyen tambi\u00e9n las previstas en los art\u00edculos 39, 40 y 41 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nb) El porcentaje del capital social, de los derechos de voto o del patrimonio de la entidad auditada para considerar que un instrumento financiero es significativo, a que se refiere el art\u00edculo 45.2.b), ser\u00e1 del 0,5 por ciento.
\nc) Los porcentajes fijados en el art\u00edculo 52, letra b), a efectos de determinar si una situaci\u00f3n o servicio tiene un efecto de poca importancia relativa o incidencia significativa, se reducir\u00e1n a la mitad.
\nd) Los porcentajes fijados en el art\u00edculo 53, a efectos de determinar la elaboraci\u00f3n de informaci\u00f3n significativa medida en t\u00e9rminos de importancia relativa, se reducir\u00e1n a la mitad.
\nArt\u00edculo 80. Obligaciones respecto a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\n1. Los auditores de cuentas de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico auditadas deber\u00e1n:
\na) Satisfacer los requerimientos de informaci\u00f3n que la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda solicite.
\nb) Examinar con la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda las amenazas a su independencia y las salvaguardas aplicadas en cada trabajo.
\nc) Recabar la autorizaci\u00f3n para prestar servicios no prohibidos que en su caso procedan o la autorizaci\u00f3n excepcional prevista en el art\u00edculo 41.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nd) Remitir la declaraci\u00f3n anual sobre su independencia, as\u00ed como la informaci\u00f3n detallada e individualizada de los servicios adicionales a los de auditor\u00eda de cualquier clase prestados y sus honorarios, de conformidad con lo exigido en el art\u00edculo 529 quaterdecies, apartado 4, letra e) del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por Real Decreto Legislativo 1\/2010, de 2 de julio.
\nLo establecido en esta secci\u00f3n ser\u00e1 de aplicaci\u00f3n sin perjuicio de las obligaciones de comunicaci\u00f3n contenidas en las normas de auditor\u00eda.
\n2. En el caso de que las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico no cuenten con Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda, los procedimientos y actuaciones a que se refiere este art\u00edculo deber\u00e1n ser realizados por el auditor de cuentas con el \u00f3rgano que tenga atribuidas y desempe\u00f1e funciones equivalentes a las asignadas a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 81. Actuaciones en relaci\u00f3n con la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nA los efectos de lo establecido en el art\u00edculo anterior, y sin perjuicio de lo dispuesto en las normas de auditor\u00eda, los auditores de cuentas deber\u00e1n realizar las siguientes actuaciones en relaci\u00f3n con la obligaci\u00f3n de independencia.
\nLos auditores deber\u00e1n comunicar a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda aquellas situaciones o relaciones que puedan suponer amenaza a la independencia, para su examen por aquella. Asimismo, comunicar\u00e1n a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda la prestaci\u00f3n de servicios distintos de auditor\u00eda a efectos de que esta pueda autorizar su prestaci\u00f3n. Estas comunicaciones se efectuar\u00e1n a los efectos de que la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda pueda emitir el informe a que se refiere el art\u00edculo 529 quaterdecies 4.f) del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital. En dichas comunicaciones se deber\u00e1 incluir informaci\u00f3n detallada, al menos, sobre:
\na) La naturaleza y contexto en que se produce.
\nb) La condici\u00f3n, cargo o influencia en qui\u00e9n se produce.
\nc) Los intereses econ\u00f3micos derivados o retribuci\u00f3n correspondiente.
\nd) La evaluaci\u00f3n de la importancia que la amenaza genera respecto a la independencia.
\ne) La existencia de medidas que eliminan o reducen dichas amenazas a un nivel que no comprometa su independencia.
\nf) Cualquier otra informaci\u00f3n que sea requerida, en relaci\u00f3n con el cumplimiento de la obligaci\u00f3n de independencia, por la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda, incluida la referida:
\n1.\u00ba Al sistema de control de calidad interno que tienen establecido de conformidad con el art\u00edculo 28 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en materia de independencia.
\n2.\u00ba A las pr\u00e1cticas internas de rotaci\u00f3n del socio de auditor\u00eda y de su personal.
\n3.\u00ba A las relaciones entre la entidad auditada y sus entidades vinculadas y el auditor de cuentas y su red, que conlleven la prestaci\u00f3n de servicios distintos de auditor\u00eda o cualquier otro tipo de situaci\u00f3n o relaci\u00f3n.
\nDichas comunicaciones se realizar\u00e1n en tiempo y forma, de tal modo que permitan a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda cumplir con sus funciones.
\nArt\u00edculo 82. Proceso de selecci\u00f3n de nombramiento de auditor.
\nLos auditores de cuentas que realicen trabajos de auditor\u00eda de cuentas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, antes de la presentaci\u00f3n de las ofertas a las que se refiere el art\u00edculo 40.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, deber\u00e1n asegurarse, al menos, de lo siguiente:
\na) Que disponen o puedan disponer de los recursos suficientes y apropiados, en t\u00e9rminos de tiempo y personal disponible, para realizar el trabajo para el que presentan la oferta. La suficiencia de los recursos deber\u00e1 abarcar la disposici\u00f3n de sistemas, recursos t\u00e9cnicos y especializados, incluida la disponibilidad de personal con capacidad y competencia necesaria en el tratamiento de cuestiones complejas en concordancia con la dimensi\u00f3n y complejidad de la auditor\u00eda a realizar, de la entidad a auditar y del sector en el que opera. Todo ello se deber\u00e1 documentar suficiente y adecuadamente.
\nEn el caso de que el auditor de cuentas viniera prestando servicios de no auditor\u00eda permitidos, la prestaci\u00f3n de estos servicios no podr\u00e1 ser tenida en cuenta en la evaluaci\u00f3n del proceso de selecci\u00f3n.
\nb) A la fecha de la presentaci\u00f3n de la oferta deber\u00e1 haber analizado todas las posibles amenazas a la independencia y, en su caso, las medidas de salvaguarda necesarias que aseguren la independencia del auditor de cuentas para el primer ejercicio de auditor\u00eda, en el caso de ser elegido auditor de cuentas.
\nArt\u00edculo 83. Pr\u00f3rroga.
\n1. En el caso de que haya finalizado el per\u00edodo total de contrataci\u00f3n m\u00e1ximo de diez a\u00f1os de un auditor de cuentas, la contrataci\u00f3n conjunta de dicho auditor de cuentas con otro auditor de cuentas en el per\u00edodo adicional a que se refiere el art\u00edculo 40.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, podr\u00e1 ir de uno hasta cuatro a\u00f1os, con las pr\u00f3rrogas correspondientes hasta completar en su caso dicho per\u00edodo adicional, sin que resulte de aplicaci\u00f3n al nuevo auditor nombrado el plazo m\u00ednimo de tres a\u00f1os previsto en el art\u00edculo 40.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, con car\u00e1cter general para la contrataci\u00f3n inicial de los auditores de cuentas.
\n2. Una vez finalizado el per\u00edodo adicional de contrataci\u00f3n conjunta, el nuevo auditor de cuentas con el que se contrat\u00f3 de forma simult\u00e1nea para actuar conjuntamente podr\u00e1 ser contratado individualmente hasta completar el periodo de contrataci\u00f3n m\u00e1ximo de diez a\u00f1os, incluidas pr\u00f3rrogas. Expirado el per\u00edodo m\u00e1ximo de contrataci\u00f3n de diez a\u00f1os, dicho auditor de cuentas podr\u00e1 ser contratado conjuntamente con otro auditor de cuentas por el periodo adicional de hasta cuatro a\u00f1os a que se refiere el apartado anterior.
\nArt\u00edculo 84. Rescisi\u00f3n del contrato o revocaci\u00f3n del nombramiento de auditor.
\nLos auditores de cuentas y la entidad auditada deber\u00e1n comunicar las rescisiones de contrato o revocaci\u00f3n de nombramientos a la autoridad nacional supervisora de la entidad de inter\u00e9s p\u00fablico en el plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles desde que se hubiesen producido, indicando las razones que la fundamentan.
\nArt\u00edculo 85. Rotaci\u00f3n interna.
\nA efectos de lo previsto en el art\u00edculo 40.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, ser\u00e1 obligatoria la rotaci\u00f3n del auditor principal responsable o auditores principales responsables, a que se refiere el art\u00edculo 3.6.a) y b) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, del informe de auditor\u00eda de las cuentas anuales consolidadas cuando transcurran cinco a\u00f1os desde el primer a\u00f1o o ejercicio en que fueron auditadas dichas cuentas.
\nEn tal caso, si este auditor fuera el auditor principal responsable de la auditor\u00eda de las cuentas de la entidad dominante que formula las citadas cuentas anuales consolidadas, ser\u00e1 igualmente obligatoria la rotaci\u00f3n en relaci\u00f3n con esta entidad dominante.
\nArt\u00edculo 86. Honorarios y transparencia.
\n1. En el caso de sociedades de auditor\u00eda peque\u00f1as o medianas, la autorizaci\u00f3n excepcional prevista en el art\u00edculo 41.2, \u00faltimo p\u00e1rrafo, de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, deber\u00e1 producirse antes de iniciar el trabajo de auditor\u00eda de cuentas del ejercicio afectado, y en todo caso antes de que finalice el ejercicio econ\u00f3mico de la entidad auditada. A los efectos de esta autorizaci\u00f3n excepcional, la sociedad de auditor\u00eda deber\u00e1 documentar todo el proceso seguido de evaluaci\u00f3n de amenazas y adopci\u00f3n de medidas de salvaguarda, as\u00ed como del examen y comunicaciones practicados con la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda u \u00f3rgano equivalente, incluidas la motivaci\u00f3n y justificaci\u00f3n de dicha autorizaci\u00f3n.
\n2. La sociedad de auditor\u00eda comunicar\u00e1 dicha autorizaci\u00f3n, junto con su motivaci\u00f3n, al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas en el plazo de cinco d\u00edas h\u00e1biles desde la recepci\u00f3n de la autorizaci\u00f3n.
\n3. A efectos de lo establecido en este art\u00edculo se considerar\u00e1n sociedades de auditor\u00eda medianas aquellas que cumplan las condiciones de entidades medianas seg\u00fan los par\u00e1metros del art\u00edculo 3.10 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nSecci\u00f3n 4.\u00aa Organizaci\u00f3n interna y del trabajo en relaci\u00f3n con auditor\u00edas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico
\nArt\u00edculo 87. Estructura organizativa.
\n1. A efectos de lo establecido en el art\u00edculo 45 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el auditor de cuentas que realice trabajos de auditor\u00eda de cuentas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, deber\u00e1 disponer de una estructura organizativa y una dimensi\u00f3n adecuadas a la cantidad y complejidad de los trabajos de auditor\u00eda que realice de este tipo de entidades, atendiendo a la magnitud y naturaleza de las entidades auditadas.
\n2. En relaci\u00f3n con cada trabajo de auditor\u00eda de las cuentas anuales de una entidad de inter\u00e9s p\u00fablico, adicionalmente a lo establecido en el art\u00edculo 42 de dicha ley, el auditor de cuentas deber\u00e1 contar con mecanismos internos de control que garanticen que dispone, o tiene a su disposici\u00f3n, al menos, lo siguiente:
\na) Auditores principales responsables con experiencia en auditor\u00eda de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico por haber participado como miembros del equipo de auditor\u00eda con capacidad para influir en el resultado final del trabajo de auditor\u00eda de cuentas, teniendo en cuenta la complejidad del trabajo de auditor\u00eda, la magnitud y naturaleza de la entidad y un amplio conocimiento de la actividad en la que opera la entidad.
\nb) Especialistas o departamentos t\u00e9cnicos que puedan prestar asesoramiento en materia de contabilidad y auditor\u00eda de cuentas, con capacidad, oportunidad y eficacia, para la realizaci\u00f3n de dicho trabajo.
\nc) Especialistas en distintos campos que sean relevantes para la informaci\u00f3n econ\u00f3mica-financiera de las entidades objeto de dicho trabajo, de acuerdo con la actividad de la entidad auditada, integrados dentro del equipo de auditor\u00eda, para dar respuesta apropiada y oportuna a las cuestiones que surjan como consecuencia de la revisi\u00f3n o supervisi\u00f3n de dicho trabajo.
\nd) Revisor o revisores de control de calidad con, al menos, el mismo nivel de conocimientos y experiencia que fueran necesarios para actuar como un auditor principal responsable designado para firmar el informe de auditor\u00eda a que se refiere el apartado a).
\n3. En el caso de actuaci\u00f3n conjunta de auditor\u00eda, se exigir\u00e1 antes de la aceptaci\u00f3n del trabajo el cumplimento de estos requisitos, al menos, a uno de los auditores designados conjuntamente.
\n4. Cualquier modificaci\u00f3n que afecte a las condiciones establecidas en este art\u00edculo para ser auditor de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico deber\u00e1 ser comunicada al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas en el plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles desde que se haya producido.
\nT\u00cdTULO III
\nSupervisi\u00f3n p\u00fablica
\nCAP\u00cdTULO I
\nFunci\u00f3n supervisora
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa \u00d3rganos colegiados del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas
\nArt\u00edculo 88. Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas, Consejo de Contabilidad y Comit\u00e9 Consultivo de Contabilidad.
\n1. El Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas estar\u00e1 presidido por el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, quien tendr\u00e1 voto de calidad, y compuesto, junto con \u00e9l, por trece vocales designados por el Ministro de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital, con la siguiente distribuci\u00f3n:
\na) A propuesta del Tribunal de Cuentas, un representante de dicho \u00f3rgano.
\nb) A propuesta de la Intervenci\u00f3n General de la Administraci\u00f3n del Estado, un representante de la Intervenci\u00f3n General de la Administraci\u00f3n del Estado.
\nc) A propuesta del Ministerio de Justicia, un miembro de la carrera judicial o fiscal o registrador mercantil.
\nd) A propuesta del Banco de Espa\u00f1a, un representante de dicha instituci\u00f3n.
\ne) A propuesta de la Comisi\u00f3n Nacional del Mercado de Valores, un representante de dicho organismo.
\nf) A propuesta de la Direcci\u00f3n General de Seguros y Fondos de Pensiones, un representante de dicha Direcci\u00f3n General.
\ng) A propuesta de las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas, cuatro representantes de estas.
\nh) A propuesta de la Abogac\u00eda General del Estado-Direcci\u00f3n del Servicio Jur\u00eddico del Estado, un abogado del Estado, adscrito a la Subsecretar\u00eda del Ministerio de Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital.
\ni) A propuesta del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, un catedr\u00e1tico de universidad y un experto de reconocido prestigio en materia contable y de auditor\u00eda de cuentas.
\nActuar\u00e1 como secretario del Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas, con voz y sin voto, el Secretario General del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. El Presidente podr\u00e1 invitar a las reuniones del Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas a expertos en la materia, cuando as\u00ed lo considere oportuno.
\n2. El Consejo de Contabilidad estar\u00e1 presidido por el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, que tendr\u00e1 voto de calidad, y estar\u00e1 compuesto, junto con \u00e9l, por los siguientes vocales designados por el Ministro Asuntos Econ\u00f3micos y Transformaci\u00f3n Digital de la siguiente forma:
\na) A propuesta del Banco de Espa\u00f1a, un representante de dicha instituci\u00f3n.
\nb) A propuesta de la Comisi\u00f3n Nacional del Mercado de Valores, un representante de dicha instituci\u00f3n.
\nc) A propuesta de la Direcci\u00f3n General de Seguros y Fondos de Pensiones, un representante de dicha Direcci\u00f3n General.
\nAdem\u00e1s, un representante del Ministerio de Hacienda, a trav\u00e9s de la Intervenci\u00f3n General de la administraci\u00f3n del Estado designado por el titular de dicho departamento, que asistir\u00e1 a las reuniones con voz y sin voto.
\nActuar\u00e1 como secretario del Consejo de Contabilidad, con voz y sin voto, el Subdirector General de Normalizaci\u00f3n y T\u00e9cnica Contable del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n3. El Comit\u00e9 Consultivo de Contabilidad estar\u00e1 presidido por el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas que tendr\u00e1 voto de calidad, y estar\u00e1 compuesto, junto con \u00e9l, por un m\u00e1ximo de veinte vocales designados por \u00e9l, con la siguiente distribuci\u00f3n:
\na) A propuesta del Ministerio de Justicia, un representante de dicho departamento.
\nb) A propuesta de la Intervenci\u00f3n General de la Administraci\u00f3n del Estado, un representante de la Intervenci\u00f3n General de la Administraci\u00f3n del Estado.
\nc) A propuesta de la Direcci\u00f3n General de Tributos, un representante de dicha Direcci\u00f3n General.
\nd) A propuesta del Banco de Espa\u00f1a, un representante de dicha instituci\u00f3n.
\ne) A propuesta de la Comisi\u00f3n Nacional del Mercado de Valores, un representante de dicha Comisi\u00f3n, dos representantes de los usuarios de informaci\u00f3n contable y un representante de las asociaciones u organizaciones representativas de los emisores de informaci\u00f3n econ\u00f3mica de las empresas.
\nf) A propuesta del Instituto Nacional de Estad\u00edstica, un representante de dicho Instituto.
\ng) A propuesta de la Direcci\u00f3n General de Seguros y Fondos de Pensiones, un representante de dicha Direcci\u00f3n General.
\nh) A propuesta del Consejo General de Economistas de Espa\u00f1a, dos representantes de dicho Consejo, que deber\u00e1n ser expertos de reconocido prestigio en materia contable o de auditor\u00eda de cuentas.
\ni) A propuesta del Instituto de Censores Jurados de Cuentas de Espa\u00f1a, un representante de dicho Instituto, que deber\u00e1 ser un experto de reconocido prestigio en materia de auditor\u00eda de cuentas.
\nEl Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas designar\u00e1 adem\u00e1s a un representante de dicho Instituto, un representante de la universidad, un representante de las asociaciones emisoras de principios y criterios contables y un m\u00e1ximo de cinco personas de reconocido prestigio en materia contable.
\nActuar\u00e1 como secretario del Comit\u00e9 Consultivo de Contabilidad un funcionario del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, designado por su Presidente.
\n4. Los \u00f3rganos colegiados recogidos en este art\u00edculo se regir\u00e1n por lo dispuesto en la secci\u00f3n 3.\u00aa del cap\u00edtulo II del t\u00edtulo preliminar de la Ley 40\/2015, de 1 de octubre, as\u00ed como por lo dispuesto en los reglamentos de R\u00e9gimen Interno que puedan aprobarse por dichos \u00f3rganos colegiados.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Facultades de supervisi\u00f3n
\nArt\u00edculo 89. Rendici\u00f3n de informaci\u00f3n.
\n1. Los auditores de cuentas inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas en situaci\u00f3n de ejercientes remitir\u00e1n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, en el mes de octubre de cada a\u00f1o, y en relaci\u00f3n con los doce meses anteriores, adem\u00e1s de los datos a que se refiere el art\u00edculo 8.3, letras a), b) y c), de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, la siguiente informaci\u00f3n:
\na) N\u00famero de identificaci\u00f3n fiscal, domicilio profesional, direcci\u00f3n de las oficinas que mantengan abiertas desde las que efectivamente se ejerza la actividad de auditor\u00eda de cuentas y las direcciones electr\u00f3nicas habilitadas \u00fanicas y de correo electr\u00f3nico.
\nb) En su caso, el nombre y apellidos o raz\u00f3n social de las personas o entidades que pertenezcan a la misma red contempladas en el art\u00edculo 8.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio. No obstante lo anterior, no ser\u00e1 necesaria la declaraci\u00f3n de aquellas entidades que forman parte de la red del auditor de cuentas, cuyo objeto social o actividad no est\u00e9 relacionado con la informaci\u00f3n econ\u00f3mica financiera, asesoramiento jur\u00eddico y consultor\u00eda de gesti\u00f3n empresarial, o cualquier otro que sea an\u00e1logo o complementario a estos, ni presten este tipo de servicios.
\nc) Nombre y apellidos de los auditores de cuentas que, estando a su servicio, figuren inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, con indicaci\u00f3n de su n\u00famero de inscripci\u00f3n, si est\u00e1n inscritos en situaci\u00f3n de ejerciente o de no ejerciente, la corporaci\u00f3n a la que, en su caso, pertenezcan y la naturaleza y modalidad del correspondiente v\u00ednculo contractual. Asimismo, se indicar\u00e1 el n\u00famero de horas que dichos auditores han dedicado efectivamente a la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nd) Nombre y apellidos de las personas que no estando inscritas en el Registro Oficial de auditores de cuentas han prestado sus servicios en el \u00e1mbito de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, con indicaci\u00f3n del periodo o periodos en los que han prestado dichos servicios, as\u00ed como de las horas efectivamente dedicadas a la actividad de auditor\u00eda de cuentas y a otras tareas relacionadas con dicha actividad, especificando la naturaleza y modalidad del correspondiente v\u00ednculo contractual.
\ne) Volumen de negocio en horas y euros facturados procedentes de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, as\u00ed como los ingresos totales del auditor.
\nf) Relaci\u00f3n de las entidades auditadas, indicando su c\u00f3digo de Clasificaci\u00f3n Nacional de Actividades Econ\u00f3micas (CNAE), su consideraci\u00f3n o no como entidad de inter\u00e9s p\u00fablico, el plazo de contrataci\u00f3n, la fecha de emisi\u00f3n del informe, el tipo de opini\u00f3n, las horas y honorarios facturados por los servicios de auditor\u00eda, los honorarios facturados por servicios distintos de auditor\u00eda, distinguiendo para estos \u00faltimos, los correspondientes a los prestados por el propio auditor y los prestados por las personas y entidades pertenecientes a la red del auditor, a la entidad auditada y a sus entidades vinculadas, con el desglose que se determine en la resoluci\u00f3n que a tal efecto se dicte por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. Asimismo, se indicar\u00e1 el revisor del control de calidad que, en su caso, se haya designado en cada trabajo de auditor\u00eda.
\ng) Corporaci\u00f3n de derecho p\u00fablico a la que, en su caso, pertenezcan. Cuando los auditores de cuentas pertenezcan simult\u00e1neamente a m\u00e1s de una corporaci\u00f3n de derecho p\u00fablico representativa de auditores de cuentas, deber\u00e1n optar por una de ellas a los efectos de lo dispuesto en este reglamento.
\nh) Los servicios que han sido prestados al auditor por otros auditores de cuentas, distinguiendo los relativos a la participaci\u00f3n en la realizaci\u00f3n de trabajos de auditor\u00eda de cuentas y los referentes a tareas relacionadas con el sistema de control de calidad interno, con indicaci\u00f3n del n\u00famero de horas, en su conjunto; as\u00ed como indicaci\u00f3n de si ha prestado estos mismos servicios a otros auditores.
\n2. Las sociedades de auditor\u00eda remitir\u00e1n en el mes de octubre de cada a\u00f1o, y en relaci\u00f3n con los doce meses anteriores, al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, adem\u00e1s de los datos a que se refiere el art\u00edculo 8.4.a), b), c), d), e) y f) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, la siguiente informaci\u00f3n:
\na) La informaci\u00f3n a la que se refiere el apartado 1 anterior, con las adaptaciones necesarias, incluyendo la identificaci\u00f3n del auditor principal responsable designado en cada trabajo de auditor\u00eda.
\nb) En su caso, su consideraci\u00f3n como sociedad de auditor\u00eda peque\u00f1a o mediana.
\nAsimismo, se indicar\u00e1:
\n1.\u00ba Si exclusivamente han realizado auditor\u00edas de entidades peque\u00f1as.
\n2.\u00ba En el caso de haber realizado auditor\u00edas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, si estas han sido realizadas exclusivamente a entidades peque\u00f1as o medianas.
\n3.\u00ba Y en el caso de haber realizado auditor\u00edas de entidades que no tengan la consideraci\u00f3n de inter\u00e9s p\u00fablico, si dichas auditor\u00edas han sido exclusivamente voluntarias o a entidades peque\u00f1as.
\nc) Capital social, con indicaci\u00f3n de su distribuci\u00f3n entre los socios y, en su caso, de aquella parte del capital representado por acciones sin derecho a voto, a la fecha de cierre del periodo de rendici\u00f3n.
\nd) Modificaciones estatutarias que se hayan producido.
\n3. Cualquier variaci\u00f3n que se produzca durante el ejercicio, en relaci\u00f3n con la informaci\u00f3n se\u00f1alada en el art\u00edculo 8.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, apartados a) a c), en el apartado 1 de este art\u00edculo, letras a) y c), tanto para auditores individuales como para sociedades de auditor\u00eda, y en el apartado 2.b) de este art\u00edculo para las sociedades, en el plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles, a contar desde el momento en que se hubiera producido aquella o, en su caso, desde que surta efectos legales. Esta comunicaci\u00f3n deber\u00e1 realizarse en todo caso cuando la variaci\u00f3n sea causa de baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\n4. Mediante resoluci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas se exigir\u00e1, a los auditores de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, la informaci\u00f3n sobre honorarios referidos a la actividad de auditor\u00eda de cuentas a que se refiere el apartado 1.e), as\u00ed como los honorarios por servicios de auditor\u00eda prestados a entidades de inter\u00e9s p\u00fablico, en el mes de febrero de cada a\u00f1o, referida al a\u00f1o natural inmediato anterior.
\nAsimismo, mediante resoluci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas se determinar\u00e1 la informaci\u00f3n que los auditores de cuentas de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico deban remitir a los efectos de la preparaci\u00f3n de los informes sobre la evoluci\u00f3n del mercado a que se refieren las disposiciones adicionales cuarta y quinta de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n5. Sin perjuicio de lo que disponga la normativa comunitaria, los auditores de cuentas y sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda de terceros pa\u00edses, a que se refieren los art\u00edculos 10.3 y 11.5 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, remitir\u00e1n la misma informaci\u00f3n y con igual periodicidad a que se refieren los apartados anteriores, con excepci\u00f3n de aquellos que procedan de terceros pa\u00edses cuyos sistemas de supervisi\u00f3n hayan sido declarados equivalentes por la Uni\u00f3n Europea, que remitir\u00e1n la informaci\u00f3n con el contenido y periodicidad que se establezca mediante resoluci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n6. Mediante resoluci\u00f3n se aprobar\u00e1n los modelos a cumplimentar en relaci\u00f3n con la informaci\u00f3n se\u00f1alada anteriormente y los plazos de remisi\u00f3n de dicha informaci\u00f3n que ser\u00e1n cumplimentados por los auditores de cuentas y remitidos al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas por medios electr\u00f3nicos.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Disposiciones comunes de las actuaciones de control
\nArt\u00edculo 90. Actuaciones de control.
\n1. Las actuaciones de control comprender\u00e1n las inspecciones, investigaciones y otras actuaciones de comprobaci\u00f3n que se estimen necesarias a que se refiere el art\u00edculo 49 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n2. Adicionalmente a las actuaciones de investigaci\u00f3n e inspecci\u00f3n, las actuaciones de comprobaci\u00f3n comprender\u00e1n las actuaciones necesarias para que el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas determine los hechos o circunstancias de los que haya tenido conocimiento por cualquier medio y que pudieran ser causa de un acuerdo de inicio de una, inspecci\u00f3n o una investigaci\u00f3n, o, en su caso, del acuerdo de iniciaci\u00f3n de un expediente sancionador.
\n3. Cuando se obtengan indicios de infracci\u00f3n en el curso de una actuaci\u00f3n de control se podr\u00e1 iniciar el procedimiento sancionador con anterioridad a la finalizaci\u00f3n de la actuaci\u00f3n de control y la emisi\u00f3n del correspondiente informe, sin perjuicio, en su caso, de continuar la actuaci\u00f3n de control en relaci\u00f3n con hechos distintos de los que dieron lugar al acuerdo de inicio.
\nArt\u00edculo 91. Plan de control de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\n1. El Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, considerando los medios t\u00e9cnicos y humanos disponibles, elaborar\u00e1 y publicar\u00e1 anualmente un plan de control de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, que comprender\u00e1 los planes de investigaciones y de inspecciones.
\n2. El plan de control de la actividad ser\u00e1 aprobado por el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, una vez sometido a la consideraci\u00f3n del Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas, public\u00e1ndose dentro de los primeros cuatro meses del ejercicio al que se refiera. En el caso en que no pudiera adoptarse o emitirse el citado plan, quedar\u00e1 prorrogado el correspondiente al ejercicio inmediatamente anterior, siempre y cuando dicha pr\u00f3rroga no contravenga la periodicidad m\u00ednima de inspecciones prevista.
\n3. El plan de investigaciones considerar\u00e1 las siguientes fuentes de informaci\u00f3n:
\na) Resultados u otra informaci\u00f3n que resulte de las actuaciones de inspecci\u00f3n.
\nb) Datos objetivos que resulten de la informaci\u00f3n suministrada al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas por los auditores de cuentas.
\nc) Datos obtenidos a trav\u00e9s de denuncias o de cualquier otro tipo de informaci\u00f3n que pueda conocer el Instituto.
\n4. El plan de inspecciones programar\u00e1 la realizaci\u00f3n de las inspecciones a los auditores de cuentas considerando la frecuencia de estas actuaciones establecida en el art\u00edculo 54 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio y en el art\u00edculo 101.
\n5. Tanto el plan de investigaciones como de inspecciones podr\u00e1n ser revisados cuando as\u00ed lo aconseje la existencia de hechos que supongan modificaciones relevantes en la informaci\u00f3n disponible para la configuraci\u00f3n del plan, o hechos que deriven de actuaciones de inspecciones o investigaciones en curso, o de modificaciones en la legislaci\u00f3n de auditor\u00eda de cuentas, o hechos que provoquen o generen desconfianza en la informaci\u00f3n econ\u00f3mico financiera que deben suministrar las empresas o entidades o en la actuaci\u00f3n de auditores de cuentas y de aquellos derivados de posibles riesgos existentes no contemplados en el momento de la elaboraci\u00f3n de los mismos.
\n6. En la memoria de actividades se publicar\u00e1n los resultados de la ejecuci\u00f3n de los planes de investigaciones y de inspecciones.
\nArt\u00edculo 92. Facultades para el ejercicio de las actuaciones de control.
\nLas personas que participen en la actividad de control, conforme a lo previsto en el art\u00edculo 55 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y 26 del Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, de 16 de abril, dispondr\u00e1n, en el ejercicio de las labores a las que se refiere dicho art\u00edculo, de facultades de acceso y examen de la documentaci\u00f3n, actuando bajo la direcci\u00f3n y supervisi\u00f3n a que se refiere el art\u00edculo 55.6 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nArt\u00edculo 93. Iniciaci\u00f3n de las actuaciones de control.
\n1. Los controles de la actividad de auditor\u00eda de cuentas se iniciar\u00e1n de oficio por acuerdo del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, en el marco del plan de control.
\n2. El acuerdo de inicio indicar\u00e1 la naturaleza y alcance de las actuaciones de control y, en particular, si la actuaci\u00f3n de control se refiere a una investigaci\u00f3n o a una inspecci\u00f3n. Asimismo, deber\u00e1 designar la persona o personas responsables de dirigir las actuaciones de control.
\nEste acuerdo podr\u00e1 adoptarse de forma individualizada, para un auditor de cuentas, o de forma conjunta, para varios auditores o sociedades de auditor\u00eda. En el caso de que el acuerdo de inicio sea conjunto, su notificaci\u00f3n se efectuar\u00e1 de manera individualizada y con garant\u00eda de la protecci\u00f3n de los datos personales del resto de auditores incluidos en dicho acuerdo. La comunicaci\u00f3n de la fecha de inicio al auditor de cuentas se efectuar\u00e1 por el personal designado para la direcci\u00f3n de la investigaci\u00f3n o inspecci\u00f3n correspondiente.
\nArt\u00edculo 94. Desarrollo de las actuaciones de control.
\n1. El auditor de cuentas deber\u00e1 poner a disposici\u00f3n o remitir al personal del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas designado a tal efecto, en el plazo que se establezca en cada caso, la totalidad de los papeles de trabajo y, en su caso, los libros, registros, la documentaci\u00f3n o informaci\u00f3n que, atendiendo a la finalidad perseguida, se le requiera, en el formato que estime adecuado. Cuando la informaci\u00f3n se hallara en soportes inform\u00e1ticos, se deber\u00e1n poner a disposici\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas los medios adecuados que posibiliten el examen y verificaci\u00f3n de dicha informaci\u00f3n.
\nEn las actuaciones de control de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, se entender\u00e1 que no existe m\u00e1s documentaci\u00f3n o informaci\u00f3n que la aportada o la puesta a disposici\u00f3n seg\u00fan requerimiento del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, por el auditor de cuentas. A tal efecto se proceder\u00e1 mediante diligencia a identificar los papeles de trabajo o documentaci\u00f3n entregada o remitida.
\n2. En el desarrollo de las actuaciones de control, se podr\u00e1 requerir al auditor de cuentas sometido a actuaciones de control que realice las aclaraciones o explicaciones sobre los papeles de trabajo o el resto de documentos aportados que se estimen oportunas.
\nArt\u00edculo 95. Lugar y horario de las actuaciones de control.
\nCuando las actuaciones de control de la actividad se efect\u00faen en el domicilio social, sucursales, delegaciones, oficinas, locales, o en cualquier otro lugar donde se desarrolle la actividad del auditor de cuentas sometido a actuaciones de control o se encuentre la documentaci\u00f3n requerida, o en su caso de las personas o entidades a las que se refiere el art\u00edculo 48.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, estas pondr\u00e1n a disposici\u00f3n del personal designado para ejecutarlas el espacio f\u00edsico y los medios auxiliares necesarios para facilitar la realizaci\u00f3n de las citadas actuaciones.
\nArt\u00edculo 96. Documentaci\u00f3n de las actuaciones de control.
\n1. Las actuaciones de control de la actividad de auditor\u00eda de cuentas se documentar\u00e1n, principalmente, en comunicaciones, diligencias e informes.
\n2. Las comunicaciones son los documentos a trav\u00e9s de los cuales se notifica el inicio de las actuaciones u otros hechos o circunstancias relativas al desarrollo de estas o se efect\u00faan requerimientos de informaci\u00f3n u otras solicitudes a los auditores de cuentas.
\n3. Las diligencias son documentos que se extienden para hacer constar hechos, requerimientos o manifestaciones de las personas con las que se realizan las actuaciones. Las comunicaciones podr\u00e1n incorporarse al contenido de las diligencias que se extiendan.
\nDe las diligencias que se extiendan se entregar\u00e1 un ejemplar a la persona con quien se entiendan las actuaciones. Si esta se negare a recibirla, se le remitir\u00e1 por cualquiera de los medios admitidos en Derecho, y si se negare a firmar la diligencia, o no pudiera, se har\u00e1 constar en la misma esta circunstancia, sin perjuicio de la entrega a dicha persona del duplicado correspondiente.
\n4. Los informes de control contendr\u00e1n los resultados de las actuaciones de investigaci\u00f3n o inspecciones llevadas a cabo.
\nSecci\u00f3n 4.\u00aa Actuaciones de investigaci\u00f3n
\nArt\u00edculo 97. Objeto de las actuaciones de investigaci\u00f3n.
\nLas investigaciones a que se refiere el art\u00edculo 53 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, podr\u00e1n referirse a determinados aspectos de la actividad de auditor\u00eda de cuentas o a trabajos concretos de auditor\u00eda, considerados en su totalidad o referidos a partes espec\u00edficas del mismo.
\nArt\u00edculo 98. Alcance de las actuaciones de investigaci\u00f3n.
\nDe acuerdo con la finalidad prevista en el art\u00edculo 53 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en las actuaciones de investigaci\u00f3n podr\u00e1n utilizarse las t\u00e9cnicas y procedimientos que se consideren m\u00e1s apropiadas a las circunstancias y con el alcance necesario en cada caso para determinar la existencia o no de hechos o circunstancias que puedan suponer un incumplimiento de la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nArt\u00edculo 99. Finalizaci\u00f3n de las actuaciones de investigaci\u00f3n.
\n1. Las investigaciones se someter\u00e1n al principio de celeridad y se documentar\u00e1n con la emisi\u00f3n de un informe de investigaci\u00f3n, que se remitir\u00e1 al auditor de cuentas para que, en su caso, realice las alegaciones que considere oportunas en un plazo de diez d\u00edas h\u00e1biles.
\nDicho informe, considerando el alcance y la extensi\u00f3n de las actuaciones realizadas, contendr\u00e1, al menos, la descripci\u00f3n de las verificaciones y revisiones realizadas, y las conclusiones alcanzadas, resaltando, en su caso, los posibles incumplimientos detectados de la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\n2. Trascurrido el plazo a que se refiere el apartado anterior y una vez analizadas, en su caso, las alegaciones presentadas, el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas adoptar\u00e1 un acuerdo, que contendr\u00e1 alguna de las decisiones siguientes:
\na) El archivo de las actuaciones de investigaci\u00f3n.
\nb) La iniciaci\u00f3n del procedimiento sancionador correspondiente, cuando de las actuaciones realizadas se deduzcan indicios de la comisi\u00f3n de alguna de las infracciones tipificadas en la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nc) La realizaci\u00f3n de actuaciones complementarias.
\n3. La decisi\u00f3n del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, a que se refiere el apartado anterior, se notificar\u00e1 al auditor de cuentas.
\n4. El resultado de estas actuaciones podr\u00e1 tenerse en cuenta en el informe definitivo de inspecci\u00f3n, en el caso de que se hubiera iniciado una actuaci\u00f3n de inspecci\u00f3n sobre el mismo auditor de cuentas, referida al mismo ejercicio auditado objeto de investigaci\u00f3n o en el que se hubiera realizado la actuaci\u00f3n objeto de investigaci\u00f3n.
\nSecci\u00f3n 5.\u00aa Actuaciones de inspecci\u00f3n
\nArt\u00edculo 100. Objeto de las actuaciones de inspecci\u00f3n.
\nConforme a lo dispuesto en el art\u00edculo 54 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, las inspecciones consisten en la revisi\u00f3n peri\u00f3dica de los sistemas de control de calidad interno de los auditores de cuentas y sociedades de auditor\u00eda y su objetivo es mejorar la calidad de los trabajos de auditor\u00eda, mediante el requerimiento de que los auditores o sociedades de auditor\u00eda revisados implementen las medidas necesarias para corregir las deficiencias puestas de manifiesto en la inspecci\u00f3n.
\nEl Presidente podr\u00e1, en cualquier momento de una actuaci\u00f3n de inspecci\u00f3n, acordar el inicio de una investigaci\u00f3n o la incoaci\u00f3n de un expediente sancionador, sobre cualquier aspecto incluido en el alcance de dicha inspecci\u00f3n, en aquellos casos en los que durante el desarrollo o como resultado de aquella actuaci\u00f3n se detectara la existencia de posibles incumplimientos o indicios de infracci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 101. Criterios de las actuaciones de inspecci\u00f3n.
\n1. Todos los auditores de cuentas individuales en la situaci\u00f3n de ejercientes y las sociedades de auditor\u00eda ser\u00e1n sometidos a inspecciones de forma peri\u00f3dica.
\n2. La selecci\u00f3n de auditores de cuentas, as\u00ed como la selecci\u00f3n tanto de los elementos del sistema de control de calidad como de los archivos de los trabajos de auditor\u00eda de cuentas a revisar, se llevar\u00e1 a cabo teniendo en cuenta criterios de riesgo de los auditores de cuentas y criterios de riesgo de las entidades que auditen.
\n3. Los auditores de cuentas que auditen \u00fanicamente entidades distintas de las de inter\u00e9s p\u00fablico se someter\u00e1n a inspecci\u00f3n, al menos, cada seis a\u00f1os, salvo que solo realicen auditor\u00edas voluntarias o auditen entidades peque\u00f1as seg\u00fan la definici\u00f3n recogida en el art\u00edculo 3.9 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en cuyo caso la inspecci\u00f3n no estar\u00e1 sujeta a dicha periodicidad m\u00ednima.
\n4. Las inspecciones podr\u00e1n realizarse con una periodicidad inferior a la establecida en el art\u00edculo 54 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y el apartado anterior cuando, a juicio del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y de acuerdo con la informaci\u00f3n y los medios de que disponga, la dimensi\u00f3n de la actividad del auditor de cuentas o el volumen de la actividad de auditor\u00eda u otras circunstancias, as\u00ed lo requieran.
\nArt\u00edculo 102. Alcance de las actuaciones de inspecci\u00f3n.
\n1. Las inspecciones comprender\u00e1n, al menos, la verificaci\u00f3n del sistema de control de calidad interno de los auditores de cuentas, la revisi\u00f3n de los procedimientos documentados en los archivos de auditor\u00eda, con la finalidad de comprobar la adecuada implementaci\u00f3n de dicho sistema de control, as\u00ed como, en su caso, el seguimiento de las medidas de mejora implementadas para corregir las deficiencias puestas de manifiesto en la inspecci\u00f3n inmediata anterior.
\n2. Las inspecciones podr\u00e1n realizarse con un alcance general o parcial. Asimismo, en las inspecciones de auditores de inter\u00e9s p\u00fablico se podr\u00e1 verificar si los auditores de cuentas cumplen con los requisitos establecidos en el art\u00edculo 87 relacionados con la estructura organizativa.
\nArt\u00edculo 103. Finalizaci\u00f3n de las actuaciones de inspecci\u00f3n.
\n1. Las inspecciones se someter\u00e1n al principio de celeridad y se documentar\u00e1n mediante la emisi\u00f3n de un informe de inspecci\u00f3n de car\u00e1cter provisional, que se remitir\u00e1 al auditor de cuentas para que, en su caso, realice las alegaciones que considere oportunas en un plazo no inferior a diez d\u00edas h\u00e1biles.
\nDicho informe, considerando el alcance y la extensi\u00f3n de las actuaciones realizadas, contendr\u00e1, al menos, la descripci\u00f3n de las verificaciones y revisiones realizadas, las conclusiones generales alcanzadas, resaltando, en su caso, las deficiencias detectadas. El informe, en funci\u00f3n del alcance de la inspecci\u00f3n, incluir\u00e1 lo siguiente:
\na) Seguimiento de las medidas de mejora implementadas para corregir las deficiencias puestas de manifiesto en la inspecci\u00f3n inmediata anterior. Como resultado de dicho seguimiento se verificar\u00e1 y concluir\u00e1 si se ha dado o no cumplimiento al requerimiento efectuado por el Presidente, seg\u00fan lo indicado en la letra b) del apartado 3 siguiente.
\nb) Descripci\u00f3n del an\u00e1lisis y evaluaci\u00f3n de las pol\u00edticas y procedimientos de control de calidad, as\u00ed como de los archivos de auditor\u00eda que se hayan seleccionado.
\n2. Trascurrido el plazo a que se refiere el apartado anterior y una vez analizadas, en su caso, las alegaciones presentadas, se emitir\u00e1 un informe de inspecci\u00f3n de car\u00e1cter definitivo que contendr\u00e1 los aspectos a que se refiere el apartado anterior que procedan en cada circunstancia, a\u00f1adiendo en su caso los requerimientos de mejora que fueran necesarios para resolver las deficiencias detectadas.
\n3. El Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, tomando en consideraci\u00f3n el informe de inspecci\u00f3n de car\u00e1cter definitivo, adoptar\u00e1 un acuerdo que contendr\u00e1 alguna de las decisiones siguientes:
\na) El archivo de las actuaciones de inspecci\u00f3n, sin m\u00e1s tr\u00e1mite.
\nb) El requerimiento de que el auditor inspeccionado implemente medidas de mejora para subsanar las deficiencias detectadas y reflejadas en el informe en los plazos que se establezcan al efecto, cuyo seguimiento se realizar\u00e1 en la inspecci\u00f3n siguiente. En el acuerdo de requerimiento se indicar\u00e1 el plazo para la presentaci\u00f3n, en su caso, del plan de acci\u00f3n, que en ning\u00fan caso ser\u00e1 inferior a un mes.
\nEl plan de acci\u00f3n detallar\u00e1 las actuaciones que llevar\u00e1n a cabo los auditores para subsanar las deficiencias detectadas y reflejadas en el informe de inspecci\u00f3n definitivo.
\nEn el caso de auditores de cuentas que auditen entidades de inter\u00e9s p\u00fablico la presentaci\u00f3n del plan de acci\u00f3n tendr\u00e1 car\u00e1cter obligatorio, siendo potestativo para los auditores de cuentas que no auditen entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nLos requerimientos de mejora efectuados a las sociedades de auditor\u00eda en aquellos casos en que se produzca la disoluci\u00f3n y constituci\u00f3n a que se refiere el art\u00edculo 83.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, ser\u00e1n exigibles a la nueva sociedad.
\nc) Sin perjuicio de lo dispuesto en la letra b) anterior, la iniciaci\u00f3n de un procedimiento sancionador cuando a la vista del resultado del seguimiento realizado, conforme a lo indicado en el apartado 1.a), se deduzcan indicios de la comisi\u00f3n de la infracci\u00f3n grave recogida en el art\u00edculo 73.i) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\n4. La decisi\u00f3n del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, a que se refiere el apartado 3 anterior, se notificar\u00e1 al auditor de cuentas.
\n5. Sin perjuicio de lo indicado en los apartados anteriores, cuando se trate de actuaciones de inspecci\u00f3n de car\u00e1cter parcial, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas podr\u00e1, en la comunicaci\u00f3n de inicio de actuaciones, poner de manifiesto los hechos en su poder que permitan formular el informe provisional, y conceder un plazo de diez d\u00edas h\u00e1biles para realizar las alegaciones correspondientes. Como resultado de dichas actuaciones se emitir\u00e1 el informe de inspecci\u00f3n de car\u00e1cter definitivo a que se refiere el apartado 2 anterior.
\n6. Asimismo, cuando se trate de actuaciones de inspecci\u00f3n realizadas sobre auditores de cuentas y sociedades de auditor\u00eda que no realicen auditor\u00edas de las entidades consideradas de inter\u00e9s p\u00fablico, se podr\u00e1 emitir un \u00fanico informe con el contenido a que se refiere el apartado 2 y una vez contrastadas las conclusiones antes de la emisi\u00f3n del mismo con los auditores de cuentas y sociedades de auditor\u00eda. A dicho informe se podr\u00e1n realizar alegaciones en el plazo no inferior de quince d\u00edas h\u00e1biles. Una vez visto el informe y, en su caso, las alegaciones o una vez transcurrido el plazo de presentaci\u00f3n de las mismas sin que estas se hubiesen realizado, el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas adoptar\u00e1 el acuerdo a que se refiere el apartado 3 de este art\u00edculo.
\n7. Si como resultado de la inspecci\u00f3n realizada por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas se detectasen deficiencias relacionadas con alguna de las cuestiones indicadas en el art\u00edculo 87, dicho Instituto conceder\u00e1 un plazo para su subsanaci\u00f3n. Asimismo, lo comunicar\u00e1 a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda u \u00f3rgano con funciones equivalentes previsto en la disposici\u00f3n adicional tercera de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, a fin de que adopten las medidas que estimen convenientes en el ejercicio de sus funciones de supervisi\u00f3n, as\u00ed como a la Comisi\u00f3n Nacional del Mercado de Valores.
\nArt\u00edculo 104. Publicaci\u00f3n de informes de inspecci\u00f3n.
\nEl informe de inspecci\u00f3n de car\u00e1cter definitivo al que se refiere el art\u00edculo anterior ser\u00e1 objeto de publicaci\u00f3n cuando se refiera a auditores de cuentas que auditaran, en el ejercicio incluido en el alcance del periodo de inspecci\u00f3n, entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nNo obstante, solamente ser\u00e1n objeto de publicaci\u00f3n las partes del informe de inspecci\u00f3n referentes al alcance de la revisi\u00f3n realizada, los datos principales del auditor de cuentas inspeccionado referidos a su dimensi\u00f3n, as\u00ed como, un resumen de las deficiencias puestas de manifiesto como resultado de la inspecci\u00f3n. El mencionado resumen diferenciar\u00e1 entre las deficiencias referidas a las pol\u00edticas y procedimientos de control de calidad y las deficiencias referidas a la realizaci\u00f3n de trabajos de auditor\u00eda de cuentas.
\nEn ning\u00fan caso, ser\u00e1n objeto de publicaci\u00f3n los datos identificativos de las entidades auditadas, si bien, se publicar\u00e1 el n\u00famero de trabajos y entidades seleccionados para la revisi\u00f3n de archivos con indicaci\u00f3n tanto del sector en que opera como del tipo de entidad de inter\u00e9s p\u00fablico, as\u00ed como el n\u00famero de trabajos y entidades y el sector en el que operan a los que se refieren las deficiencias.
\nSecci\u00f3n 6.\u00aa Comunicaciones y medios del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas
\nArt\u00edculo 105. Comunicaciones entre el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y los auditores.
\nA efectos de lo dispuesto en este reglamento y en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y los auditores de cuentas se relacionar\u00e1n por medios electr\u00f3nicos, de conformidad con lo establecido en el art\u00edculo 14 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre. A tal efecto, dichas comunicaciones se realizar\u00e1n a trav\u00e9s de las respectivas direcciones electr\u00f3nicas habilitadas \u00fanicas.
\nArt\u00edculo 106. Personal al servicio del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nA los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 55 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 por labores instrumentales la asistencia en la revisi\u00f3n de documentaci\u00f3n relacionada con la actividad de auditor\u00eda y en la elaboraci\u00f3n de una propuesta de evaluaci\u00f3n resultado de dicha asistencia, teniendo en cuenta la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, as\u00ed como, en su caso, la normativa y pr\u00e1ctica en el campo de especializaci\u00f3n propio de los expertos.
\nCAP\u00cdTULO II
\nR\u00e9gimen de supervisi\u00f3n aplicable a auditores, as\u00ed como a sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda autorizadas en Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea y en terceros pa\u00edses
\nSecci\u00f3n 1.\u00aa Actuaciones de control y dispensas
\nArt\u00edculo 107. Actuaciones de control de auditores en casos de prestaci\u00f3n transfronteriza de servicios.
\nLos auditores de cuentas autorizados para realizar la actividad de auditor\u00eda de cuentas originariamente en un Estado miembro de la Uni\u00f3n Europea e inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en relaci\u00f3n con los trabajos de auditor\u00eda realizados respecto a las cuentas de entidades con domicilio social en Espa\u00f1a, quedar\u00e1n sujetos a las inspecciones del Estado miembro de origen y a las investigaciones del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nLos auditores de cuentas autorizados originariamente por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00edas de Cuentas para realizar la actividad de auditor\u00eda de cuentas e inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas y autorizados en otro Estado miembro en relaci\u00f3n con los trabajos de auditor\u00eda realizados respecto a las cuentas de entidades con domicilio social en dicho Estado miembro, quedar\u00e1n sujetos a las inspecciones del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y a las investigaciones en el Estado miembro de destino.
\nLas actuaciones previstas en los apartados anteriores se llevar\u00e1n a cabo sin perjuicio de lo que establezcan los acuerdos reguladores que se pudieran celebrar con los Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea.
\nArt\u00edculo 108. Dispensas.
\nLos auditores de cuentas de terceros pa\u00edses a los que se refiere el art\u00edculo 10.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, as\u00ed como las sociedades y dem\u00e1s entidades de auditor\u00eda de terceros pa\u00edses a las que se refiere el art\u00edculo 11.5 de la mencionada ley, podr\u00e1n quedar eximidos de las inspecciones atribuidas al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas cuando est\u00e9n sujetos a sistemas de supervisi\u00f3n p\u00fablica, control de calidad e investigaci\u00f3n y sanciones que hayan sido declarados equivalentes por la Comisi\u00f3n Europea, en los t\u00e9rminos establecidos en los correspondientes acuerdos de cooperaci\u00f3n, de acuerdo con el principio de reciprocidad.
\nSecci\u00f3n 2.\u00aa Coordinaci\u00f3n con las autoridades competentes de Estados miembros de la Uni\u00f3n Europea y con las autoridades europeas de supervisi\u00f3n
\nArt\u00edculo 109. Deber de colaboraci\u00f3n en el intercambio de informaci\u00f3n.
\nA efectos del art\u00edculo 63.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se podr\u00e1 intercambiar, entre otra, la siguiente informaci\u00f3n:
\na) Datos del auditor de cuentas requeridos para la inscripci\u00f3n en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nb) Fecha de inscripci\u00f3n en el registro y otra informaci\u00f3n relevante.
\nc) Fecha de baja del registro, motivos de la baja y otra informaci\u00f3n relevante.
\nd) Informe y documentaci\u00f3n relacionada con las inspecciones de los sistemas de control de calidad que se est\u00e9n llevando a cabo o que hayan finalizado.
\ne) Informe y documentaci\u00f3n relacionada con las investigaciones que se est\u00e9n llevando a cabo o que hayan finalizado.
\nf) Informaci\u00f3n acerca de procedimientos sancionadores que se est\u00e9n llevando a cabo o que hayan finalizado.
\ng) Cualquier informaci\u00f3n que pueda resultar de utilidad para el ejercicio de las funciones de supervisi\u00f3n atribuidas a las respectivas autoridades.
\nArt\u00edculo 110. Solicitud de informaci\u00f3n.
\n1. La solicitud de informaci\u00f3n debe incluir una explicaci\u00f3n de las razones que justifican tal solicitud y de la finalidad para la que se va a utilizar la informaci\u00f3n intercambiada y debe referirse a informaci\u00f3n necesaria para el cumplimiento de sus funciones y que no pueda obtenerse por otros medios.
\n2. La informaci\u00f3n a intercambiar se remitir\u00e1 en la forma y el plazo m\u00e1ximo que se establezca entre las autoridades competentes de los Estados miembros o entre estas y las autoridades europeas de supervisi\u00f3n.
\nPara evitar retrasos innecesarios se puede remitir una parte de la informaci\u00f3n seg\u00fan lo permita su disponibilidad y si su env\u00edo resulta adecuado.
\n3. En el caso en que el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas reciba una solicitud de informaci\u00f3n, dicha informaci\u00f3n a intercambiar se remitir\u00e1 en la lengua que conste en el documento original a remitir.
\nArt\u00edculo 111. Utilizaci\u00f3n de la informaci\u00f3n intercambiada.
\n1. Sin perjuicio de lo establecido en las disposiciones de rango legal, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas solo podr\u00e1 utilizar la informaci\u00f3n recibida para el ejercicio de sus competencias y de acuerdo con los fines se\u00f1alados por la autoridad que remite la informaci\u00f3n.
\nCuando el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, en cumplimiento del deber de colaboraci\u00f3n establecido en la normativa aplicable, deba remitir informaci\u00f3n recibida de una autoridad competente de otro Estado miembro o de una autoridad europea de supervisi\u00f3n a otra autoridad competente en el territorio espa\u00f1ol, ser\u00e1 necesaria la comunicaci\u00f3n previa a la autoridad de la que se ha recibido la informaci\u00f3n.
\n2. Cuando la informaci\u00f3n recibida sea solicitada por otra autoridad competente de otro Estado miembro o por una autoridad europea de supervisi\u00f3n, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas podr\u00e1 remitir dicha informaci\u00f3n \u00fanicamente con el consentimiento previo de la autoridad de la que ha recibido la informaci\u00f3n a transmitir.
\n3. El Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas no podr\u00e1 remitir la informaci\u00f3n recibida de una autoridad competente de otro Estado miembro o de una autoridad europea de supervisi\u00f3n a una autoridad competente de un tercer pa\u00eds. En este caso se dar\u00e1 traslado de la solicitud a la autoridad de la que proceda la informaci\u00f3n solicitada.
\nArt\u00edculo 112. Colaboraci\u00f3n en la realizaci\u00f3n de actuaciones de control.
\n1. Cuando el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas acuerde, a solicitud de la autoridad competente de otro Estado miembro, la realizaci\u00f3n de una actuaci\u00f3n de control de la actividad de auditor\u00eda o permita a personal de dicha autoridad competente participar en una actuaci\u00f3n de control de la actividad de auditor\u00eda junto con el personal del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, dicha actuaci\u00f3n de control se desarrollar\u00e1, con car\u00e1cter general, bajo la direcci\u00f3n o coordinaci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas cuando se lleve a cabo en territorio espa\u00f1ol.
\n2. En todo caso, se comunicar\u00e1 a dicha autoridad competente el resultado de las actuaciones que se desarrollen.
\nArt\u00edculo 113. Negativa a la remisi\u00f3n de informaci\u00f3n o a la realizaci\u00f3n de una actuaci\u00f3n de control.
\nEn los supuestos contemplados en el art\u00edculo 63.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en que el Instituto no facilite la informaci\u00f3n solicitada por las autoridades competentes de otros Estados miembros o por las autoridades europeas de supervisi\u00f3n, o no realice una actuaci\u00f3n de control de la actividad de auditor\u00eda o no permita al personal de la autoridad competente de otro Estado miembro participar en una actuaci\u00f3n de control de la actividad de auditor\u00eda junto con el personal del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, este deber\u00e1 comunicar las causas de tal circunstancia a la autoridad solicitante en el plazo m\u00e1ximo de un mes a contar desde la recepci\u00f3n de la solicitud.
\nArt\u00edculo 114. Deberes de comunicaci\u00f3n.
\n1. Cuando se acuerde la baja de un auditor de cuentas del Registro Oficial de Auditores de Cuentas del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, este comunicar\u00e1 la correspondiente baja y las razones de esta a las autoridades competentes de los Estados miembros en los que el auditor de cuentas est\u00e9 autorizado para ejercer la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\nDicha comunicaci\u00f3n se realizar\u00e1 en el plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles, a contar desde la baja en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\n2. Cuando el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas concluya que se pueden estar llevando a cabo o que pueden haberse llevado a cabo en otro Estado miembro actividades contrarias a las disposiciones nacionales de transposici\u00f3n de la Directiva 2006\/43\/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 17 de mayo de 2006, lo comunicar\u00e1 a la autoridad competente de dicho Estado miembro en el plazo m\u00e1ximo de quince d\u00edas h\u00e1biles a contar desde que concluya que tales actuaciones pudieran ser contrarias a las disposiciones aplicables, y sin perjuicio de las competencias que pueda ejercer el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n3. Cuando el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas reciba una comunicaci\u00f3n de la autoridad competente de otro Estado miembro acerca de la existencia de indicios de actuaciones en Espa\u00f1a que pudieran considerarse contrarias a la Ley 22\/2015, de 20 de julio, al presente reglamento y su normativa de desarrollo, deber\u00e1 realizar las actuaciones oportunas, sin perjuicio de tener que comunicar a dicha autoridad competente el resultado de sus actuaciones.
\nSecci\u00f3n 3.\u00aa Coordinaci\u00f3n con autoridades competentes de terceros pa\u00edses
\nArt\u00edculo 115. Intercambio de informaci\u00f3n.
\n1. El intercambio de informaci\u00f3n a que se refiere el art\u00edculo 67.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, as\u00ed como la colaboraci\u00f3n para la realizaci\u00f3n de actuaciones de control se realizar\u00e1 con el contenido, plazos y formas establecidos en el correspondiente acuerdo de cooperaci\u00f3n. En el acuerdo de cooperaci\u00f3n se podr\u00e1 adoptar la realizaci\u00f3n de una actuaci\u00f3n de control o permitir, cuando as\u00ed lo prevea la correspondiente Decisi\u00f3n de la Uni\u00f3n Europea y en los t\u00e9rminos contenidos en la misma, al personal de la autoridad competente de un tercer pa\u00eds participar en una actuaci\u00f3n de control junto con el personal del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n2. El Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas publicar\u00e1 en su bolet\u00edn oficial y en su p\u00e1gina web una relaci\u00f3n de las autoridades competentes de terceros pa\u00edses con los que existan acuerdos de intercambio de informaci\u00f3n sobre la base de reciprocidad.
\n3. Cada solicitud de informaci\u00f3n recibida de una autoridad competente de un tercer pa\u00eds se evaluar\u00e1 para determinar si se puede atender la solicitud de remisi\u00f3n de informaci\u00f3n indicando en caso contrario la informaci\u00f3n que puede aportarse.
\n4. Para evitar retrasos innecesarios se puede remitir una parte de la informaci\u00f3n seg\u00fan lo permita su disponibilidad y si su env\u00edo resulta adecuado.
\n5. En caso de no poder atender una solicitud de informaci\u00f3n se informar\u00e1 de ello a la autoridad competente solicitante, indicando las causas de la imposibilidad.
\n6. Cuando el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas acuerde con la autoridad competente de un tercer pa\u00eds la realizaci\u00f3n de una actuaci\u00f3n de control o permita a personal de dicha autoridad competente participar en una actuaci\u00f3n de control junto con el personal del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas dicha actuaci\u00f3n de control se desarrollar\u00e1, con car\u00e1cter general, bajo la direcci\u00f3n o coordinaci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas cuando se lleve a cabo en territorio espa\u00f1ol.
\nT\u00cdTULO IV
\nR\u00e9gimen de infracciones y sanciones
\nCAP\u00cdTULO I
\nDel procedimiento sancionador
\nArt\u00edculo 116. Denuncia.
\n1. Cualquier persona podr\u00e1 poner por escrito en conocimiento del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas la existencia de hechos que pudieran ser constitutivos de una infracci\u00f3n tipificada en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, aportando cuanta informaci\u00f3n y datos obren en su poder y haciendo referencia expresa a las normas reguladoras de la actividad de auditor\u00eda que hayan podido resultar incumplidas en la actuaci\u00f3n del auditor de cuentas.
\n2. Se acordar\u00e1 el archivo de las denuncias cuando se consideren infundadas, o cuando los hechos denunciados no posean suficiente entidad o trascendencia o sean de imposible investigaci\u00f3n o cuando se refieran a los mismos auditores y trabajos sucesivos a aquellos que se hubieran denunciado e investigado con anterioridad.
\n3. Se podr\u00e1 solicitar al denunciante que aporte otros datos o medios de prueba que obren en su poder.
\nEl denunciante no tendr\u00e1 la condici\u00f3n de interesado en la actuaci\u00f3n administrativa que se inicie a ra\u00edz de la denuncia ni ser\u00e1 informado del resultado de las actuaciones realizadas en relaci\u00f3n con los hechos denunciados, que podr\u00e1n dar lugar al archivo de las actuaciones o a la incoaci\u00f3n de expediente sancionador. Se establecer\u00e1n los procedimientos necesarios para garantizar la protecci\u00f3n de los datos del denunciante.
\n4. Sin perjuicio de los instrumentos y procedimientos de colaboraci\u00f3n entre Administraciones P\u00fablicas, los \u00f3rganos e instituciones p\u00fablicas en general cooperar\u00e1n con el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas para facilitarle el ejercicio de sus competencias de control y disciplinaria de los auditores de cuentas y sociedades de auditor\u00eda de cuentas.
\nArt\u00edculo 117. Plazo de resoluci\u00f3n, de caducidad del procedimiento y ampliaci\u00f3n de plazos.
\n1. El plazo total para resolver y notificar el procedimiento sancionador ser\u00e1 de un a\u00f1o a contar desde la adopci\u00f3n por el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas del acuerdo de incoaci\u00f3n, de conformidad con lo establecido en el art\u00edculo 69.4 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, sin perjuicio de la suspensi\u00f3n del plazo y de la posible ampliaci\u00f3n de dicho plazo total y de los parciales previstos para los distintos tr\u00e1mites del procedimiento, seg\u00fan lo establecido en los art\u00edculos 22, 23 y 32 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\n2. Deber\u00e1 comunicarse a los interesados la iniciaci\u00f3n y finalizaci\u00f3n del efecto suspensivo de las actuaciones previstas en el art\u00edculo 22.1 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\n3. La competencia para acordar la ampliaci\u00f3n del plazo total para resolver y notificar corresponder\u00e1 al Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n4. La competencia para acordar la ampliaci\u00f3n de los distintos plazos parciales en la tramitaci\u00f3n del procedimiento, incluido el de audiencia tras la formulaci\u00f3n de la propuesta de resoluci\u00f3n, corresponder\u00e1 al instructor.
\n5. En los casos de prescripci\u00f3n de la infracci\u00f3n y en los de caducidad del procedimiento por el transcurso del plazo total de un a\u00f1o, m\u00e1s las ampliaciones previstas en los art\u00edculos 23 y 32 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre, o por el transcurso del plazo de seis meses previsto en el art\u00edculo 85.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, cuando dicha caducidad hubiera determinado asimismo la prescripci\u00f3n de la infracci\u00f3n, se deber\u00e1 dictar resoluci\u00f3n expresa acordando el archivo. La resoluci\u00f3n se notificar\u00e1 al auditor de cuentas sujeto al procedimiento.
\nArt\u00edculo 118. Actuaciones previas.
\n1. Con anterioridad a la incoaci\u00f3n del procedimiento sancionador se podr\u00e1 ordenar por el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas la realizaci\u00f3n de las actuaciones previas de las contempladas en el art\u00edculo 90, que resulten necesarias con objeto de determinar con car\u00e1cter preliminar si concurren circunstancias que justifiquen tal incoaci\u00f3n.
\n2. De conformidad con el art\u00edculo 90.3, cuando se obtengan indicios de infracci\u00f3n en el curso de una actuaci\u00f3n de control, se podr\u00e1 iniciar el procedimiento sancionador con anterioridad a la finalizaci\u00f3n de la actuaci\u00f3n de control y la emisi\u00f3n del correspondiente informe.
\nCuando de las actuaciones previas de control se concluya que ha prescrito la infracci\u00f3n, el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas acordar\u00e1 el archivo de actuaciones.
\nArt\u00edculo 119. Acuerdo de incoaci\u00f3n.
\n1. La competencia para dictar el acuerdo de incoaci\u00f3n corresponder\u00e1 al Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. El acuerdo de incoaci\u00f3n tendr\u00e1 el contenido previsto en el art\u00edculo 64.2 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre, con las siguientes especialidades:
\na) El nombramiento de instructor deber\u00e1 recaer en un funcionario destinado en el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas. Podr\u00e1 ser nombrado instructor el funcionario que hubiera realizado las actuaciones previas de control.
\nb) Si la complejidad del procedimiento lo aconsejase, el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, al dictar el acuerdo de incoaci\u00f3n o en cualquier momento de la instrucci\u00f3n del procedimiento, podr\u00e1 nombrar uno o varios instructores adjuntos. Los instructores adjuntos actuar\u00e1n bajo la direcci\u00f3n del instructor principal.
\n2. El acuerdo de incoaci\u00f3n se comunicar\u00e1 al instructor o instructores nombrados y se notificar\u00e1 \u00fanicamente a los interesados, con indicaci\u00f3n expresa del r\u00e9gimen de recusaci\u00f3n establecido.
\n3. Cuando el presunto responsable sea un auditor de cuentas autorizado originariamente en un Estado miembro de la Uni\u00f3n Europea, se comunicar\u00e1 a la autoridad competente de dicho Estado de procedencia que se ha acordado la incoaci\u00f3n de un procedimiento sancionador.
\n4. Excepcionalmente, cuando en el momento de dictar el acuerdo de incoaci\u00f3n no existan elementos suficientes para la calificaci\u00f3n inicial de los hechos que lo motivan, la determinaci\u00f3n de la citada calificaci\u00f3n y de las sanciones que pudieran corresponder se realizar\u00e1 mediante un Pliego de cargos que dictar\u00e1 el Presidente en el plazo m\u00e1ximo de un mes desde la fecha del acuerdo de incoaci\u00f3n. El Pliego de cargos se notificar\u00e1 a los interesados.
\n5. Una vez notificado el acuerdo de incoaci\u00f3n o, en el caso de que se haya emitido Pliego de cargos, una vez notificado este, los interesados dispondr\u00e1n de un plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles para formular alegaciones y aportar los documentos o informaciones que estimen convenientes, as\u00ed como, en su caso, proponer prueba concretando los medios de que pretendan valerse.
\nArt\u00edculo 120. Facultades del instructor.
\nEl instructor podr\u00e1 solicitar que se emitan cuantos informes de car\u00e1cter t\u00e9cnico o jur\u00eddico sean necesarios, en funci\u00f3n de la complejidad del procedimiento, para llevar a buen fin la instrucci\u00f3n de este.
\nArt\u00edculo 121. Propuesta de resoluci\u00f3n.
\n1. Una vez instruido el expediente, el instructor formular\u00e1 la propuesta de resoluci\u00f3n, en la que se fijar\u00e1n de forma motivada los hechos que se declaran probados, su calificaci\u00f3n jur\u00eddica, as\u00ed como la infracci\u00f3n que, en su caso, pudieran constituir, la declaraci\u00f3n de las personas o entidades que sean responsables, y la sanci\u00f3n que se proponga; o bien, se propondr\u00e1 la declaraci\u00f3n de no existencia de infracci\u00f3n o responsabilidad. En ambos casos, la propuesta de resoluci\u00f3n deber\u00e1 indicar la puesta de manifiesto del procedimiento, a la que se acompa\u00f1ar\u00e1 una relaci\u00f3n de los documentos obrantes en el expediente a fin de que los interesados puedan obtener las copias de los que estimen convenientes, y el plazo para formular alegaciones y presentar los documentos e informaciones que estimen convenientes.
\nCuando de la instrucci\u00f3n se concluya que ha prescrito la infracci\u00f3n, el instructor propondr\u00e1 el archivo de las actuaciones.
\n2. En caso de que se hayan nombrado instructores adjuntos, la propuesta de resoluci\u00f3n se formular\u00e1 por el instructor principal.
\n3. La propuesta de resoluci\u00f3n se notificar\u00e1 a los interesados, acord\u00e1ndose el tr\u00e1mite de audiencia. Los interesados dispondr\u00e1n de un plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles, desde la notificaci\u00f3n de la propuesta de resoluci\u00f3n, para formular alegaciones y aportar los documentos e informaciones que estimen convenientes.
\n4. Concluido el tr\u00e1mite de audiencia, el instructor elevar\u00e1 la correspondiente propuesta de resoluci\u00f3n, junto con todas las actuaciones, al Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nArt\u00edculo 122. Resoluci\u00f3n.
\n1. La competencia para dictar la resoluci\u00f3n corresponder\u00e1 al Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n2. Con anterioridad a dictar resoluci\u00f3n, el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas podr\u00e1 ordenar la realizaci\u00f3n de actuaciones complementarias, de acuerdo con lo establecido en el art\u00edculo 87 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\nEl plazo para resolver el procedimiento quedar\u00e1 suspendido desde la fecha del acuerdo de realizaci\u00f3n de las actuaciones complementarias hasta la finalizaci\u00f3n de las actuaciones a que se refiere el p\u00e1rrafo anterior.
\n3. No se considerar\u00e1n en la resoluci\u00f3n otros hechos distintos de los determinados en la propuesta de resoluci\u00f3n, salvo los que resulten de las actuaciones complementarias practicadas, en su caso, de acuerdo con lo previsto en el apartado anterior, y sin perjuicio de la distinta valoraci\u00f3n jur\u00eddica que pudiera realizarse en relaci\u00f3n con la efectuada en la propuesta de resoluci\u00f3n.
\n4. En todo caso, cuando el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas considere que la infracci\u00f3n o la sanci\u00f3n reviste mayor gravedad que la determinada en la propuesta de resoluci\u00f3n, se notificar\u00e1 a los interesados para que aporten cuantas alegaciones estimen pertinentes en el plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles. Se considerar\u00e1 que concurre dicha circunstancia:
\na) Cuando se consideren sancionables conductas que en la instrucci\u00f3n o en la propuesta de resoluci\u00f3n se hubiesen considerado como no sancionables, con independencia de que la instrucci\u00f3n haya resuelto la finalizaci\u00f3n del procedimiento.
\nb) Cuando se cambie la calificaci\u00f3n de una infracci\u00f3n de leve a grave o muy grave, o de grave a muy grave.
\nc) Cuando se considere que la sanci\u00f3n a imponer sea de distinta naturaleza y m\u00e1s gravosa.
\nArt\u00edculo 123. Acumulaci\u00f3n de expedientes y agrupaci\u00f3n de sujetos infractores.
\n1. Se incoar\u00e1n tantos procedimientos sancionadores como trabajos de auditor\u00eda existan respecto a los que se hayan apreciado indicios de infracci\u00f3n. No obstante, cuando de acuerdo con lo previsto en el art\u00edculo 57 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre, concurra identidad sustancial o \u00edntima conexi\u00f3n entre los procedimientos sancionadores, podr\u00e1 acordarse la acumulaci\u00f3n para su tramitaci\u00f3n y resoluci\u00f3n conjunta, en particular podr\u00e1 acumularse cuando concurran identidad o conexi\u00f3n en los motivos o circunstancias que determinen la apreciaci\u00f3n de varias infracciones.
\n2. Se podr\u00e1n imponer en una misma resoluci\u00f3n, resultado de un solo procedimiento, las sanciones impuestas a las sociedades de auditor\u00eda y al auditor de cuentas firmante del informe en su nombre que sea corresponsable, cuando aquellas deriven de una misma infracci\u00f3n, de acuerdo con los art\u00edculos 70.1.b) y 76 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nSe proceder\u00e1 de igual forma para imponer sanciones a varios auditores de cuentas o sociedades de auditor\u00eda que hayan actuado conjuntamente, cuando las sanciones deriven de una misma infracci\u00f3n.
\nCAP\u00cdTULO II
\nProcedimiento abreviado
\nArt\u00edculo 124. Procedimiento abreviado.
\n1. En caso de concurrir las circunstancias previstas en el art\u00edculo 69.5 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se podr\u00e1 acordar la tramitaci\u00f3n del procedimiento sancionador de forma abreviada cuando se trate de las infracciones contempladas en el art\u00edculo 72.b), en lo relativo al incumplimiento de la duraci\u00f3n m\u00e1xima de contrataci\u00f3n exigida en los art\u00edculos 40.1, 72.f), 72.j), 72.k), 73.c), en lo relativo al incumplimiento de lo dispuesto en los art\u00edculos 40.2, 73.d), 73.i), primer tipo, 73.j), primer y segundo tipos, 73.ll) y 74 de la citada ley.
\n2. En tales supuestos, la tramitaci\u00f3n deber\u00e1 cumplir los siguientes tr\u00e1mites:
\na) En el acuerdo de incoaci\u00f3n se har\u00e1 constar expresamente que el procedimiento es abreviado y el plazo para resolver y notificar la resoluci\u00f3n. Adem\u00e1s de las indicaciones establecidas en el art\u00edculo 119, el \u00f3rgano competente para dictar el acuerdo incorporar\u00e1 en este la propuesta de resoluci\u00f3n, con el contenido previsto en el art\u00edculo 121, incluida la indicaci\u00f3n a los interesados de la puesta de manifiesto del expediente, a cuyo efecto se acompa\u00f1ar\u00e1 una relaci\u00f3n de los documentos obrantes en el mismo, a fin de que puedan obtener las copias de los que estimen convenientes, concedi\u00e9ndoles un plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles, a contar desde el d\u00eda siguiente al de la notificaci\u00f3n de dicho acuerdo de incoaci\u00f3n, para formular alegaciones y presentar los documentos e informaciones que estimen pertinentes. Se advertir\u00e1 expresamente a los interesados que, en caso de no formular alegaciones ni aportar nuevos documentos o elementos de prueba, podr\u00e1 dictarse resoluci\u00f3n en los t\u00e9rminos contenidos en la propuesta de resoluci\u00f3n incorporada al acuerdo de iniciaci\u00f3n.
\nb) Transcurrido el plazo de alegaciones sin que estas se hayan formulado por los interesados, el instructor, haciendo constar motivadamente tal circunstancia, elevar\u00e1 el expediente al Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, que podr\u00e1 dictar resoluci\u00f3n de acuerdo con la propuesta incorporada al acuerdo de iniciaci\u00f3n. A efectos de lo previsto en el p\u00e1rrafo anterior, no se considerar\u00e1n formuladas alegaciones cuando los interesados se limiten a reconocer su responsabilidad o manifiesten su conformidad con los hechos expuestos en el acuerdo de incoaci\u00f3n, o en su caso, con la propuesta de sanci\u00f3n.
\nc) En caso de que sean formuladas alegaciones por los interesados, en las que se manifieste su disconformidad con la propuesta de resoluci\u00f3n incorporada en el acuerdo de incoaci\u00f3n, el instructor deber\u00e1 formular nueva propuesta de resoluci\u00f3n, reiterando o no la inicialmente notificada seg\u00fan lo dispuesto en la letra a) de este apartado, debiendo verificarse en todo caso el cumplimiento de lo estipulado en el art\u00edculo 121. La propuesta de resoluci\u00f3n que en su caso se formule se notificar\u00e1 a los interesados, acord\u00e1ndose el tr\u00e1mite de audiencia, y concediendo un plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles para formular alegaciones y presentar los documentos que estimen pertinentes. Concluido el tr\u00e1mite de audiencia, el instructor elevar\u00e1 la correspondiente propuesta de resoluci\u00f3n, junto con todas las actuaciones, al Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, que dictar\u00e1 resoluci\u00f3n.
\nd) En la resoluci\u00f3n no se podr\u00e1n aceptar hechos distintos de los determinados en el curso del procedimiento, con independencia de su diferente valoraci\u00f3n jur\u00eddica. Cuando el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas considere que la infracci\u00f3n o la sanci\u00f3n revisten mayor gravedad que la determinada en la propuesta de resoluci\u00f3n, se notificar\u00e1 dicha circunstancia al inculpado para que aporte cuantas alegaciones estime convenientes en el plazo de quince d\u00edas h\u00e1biles, continuando la tramitaci\u00f3n del procedimiento sancionador de forma ordinaria.
\n3. La competencia para dictar el acuerdo de incoaci\u00f3n al que se incorpore la propuesta de resoluci\u00f3n corresponder\u00e1 a las unidades que hayan desarrollado actividades de comprobaci\u00f3n o detectado los hechos que motivan la incoaci\u00f3n, de acuerdo con lo previsto en el art\u00edculo 6 del Real Decreto 302\/1989, de 17 de marzo, por el que se aprueba el Estatuto y la Estructura Org\u00e1nica del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n4. El plazo para resolver y notificar la resoluci\u00f3n en los procedimientos sancionadores tramitados conforme a lo previsto en esta secci\u00f3n ser\u00e1 de seis meses.
\n5. En cualquier momento del procedimiento anterior a su resoluci\u00f3n, el \u00f3rgano competente para resolver podr\u00e1 acordar continuar la tramitaci\u00f3n del procedimiento sancionador de forma ordinaria, siendo entonces el plazo para resolver y notificar de un a\u00f1o, a contar desde el acuerdo de incoaci\u00f3n del procedimiento.
\nCAP\u00cdTULO III
\nInfracciones y sanciones
\nArt\u00edculo 125. Negativa o resistencia a la actuaci\u00f3n de control o de disciplina y falta de remisi\u00f3n de la documentaci\u00f3n o informaci\u00f3n.
\nPara la calificaci\u00f3n de las infracciones tipificadas en los art\u00edculos 72.c) y 73.k) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se aplicar\u00e1n los siguientes criterios:
\n1. Se considerar\u00e1n negativa o resistencia al ejercicio de las competencias de control o disciplina, as\u00ed como falta de remisi\u00f3n de la documentaci\u00f3n o informaci\u00f3n requerida para el ejercicio de las competencias atribuidas de control y disciplina del ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, todas las acciones y omisiones de los sujetos responsables, que tiendan a dilatar, entorpecer o impedir indebidamente el ejercicio de estas.
\n2. En todo caso se considerar\u00e1n negativa o resistencia al ejercicio de las competencias de control o disciplina las siguientes actuaciones de los sujetos responsables:
\na) La incomparecencia de la persona requerida por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas o por el personal designado para la realizaci\u00f3n de las actuaciones de control, de acuerdo con lo establecido en el cap\u00edtulo I, t\u00edtulo III, en el lugar, d\u00eda y hora que se le hubiesen se\u00f1alado en tiempo y forma para la iniciaci\u00f3n, desarrollo o terminaci\u00f3n de las actuaciones, salvo que medie causa suficiente que sea debidamente justificada.
\nb) Negar o dificultar indebidamente el acceso o la permanencia del personal designado para la realizaci\u00f3n de las actuaciones de control en el domicilio social, locales u oficinas donde se desarrolle actividad de la persona o entidad sometida a control o se encuentre la documentaci\u00f3n requerida, as\u00ed como obstaculizar la localizaci\u00f3n de dichos lugares.
\nc) Aquellas que supongan amenazas o coacciones al personal designado para la realizaci\u00f3n de las actuaciones de control.
\nd) Aquellas que, por acci\u00f3n u omisi\u00f3n, se dirijan a obstaculizar de forma recurrente la efectividad de las notificaciones realizadas por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas en el ejercicio de sus competencias de control o sancionadora.
\n3. En todo caso se considerar\u00e1 falta de remisi\u00f3n de la documentaci\u00f3n o informaci\u00f3n requerida en el ejercicio de las competencias atribuidas al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, la negativa a exhibir o poner a disposici\u00f3n de este Instituto cualquier clase de libros, registros, documentos o cualquier informaci\u00f3n que les sean exigidos; la omisi\u00f3n de la remisi\u00f3n de los documentos o informaci\u00f3n solicitada o la alteraci\u00f3n o modificaci\u00f3n de los aportados.
\nArt\u00edculo 126. Incumplimiento de la obligaci\u00f3n de realizar una auditor\u00eda de cuentas en determinados supuestos.
\nNo se considerar\u00e1n cometidas las infracciones tipificadas en los art\u00edculos 72.h) y 73.a) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, cuando concurran las circunstancias previstas en el art\u00edculo 5.2 de dicha ley y se realicen por el auditor las actuaciones previstas en el art\u00edculo 10.
\nArt\u00edculo 127. No emisi\u00f3n o entrega en plazo del informe adicional para la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda o emisi\u00f3n con contenido sustancialmente incorrecto o incompleto.
\nA los efectos de lo establecido en los art\u00edculos 72.i) y 73.\u00f1) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que en todo caso el informe adicional para la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda tiene un contenido sustancialmente incorrecto o incompleto cuando no recoja el resultado de las verificaciones y conclusiones reflejadas en los papeles de trabajo, o cuando la informaci\u00f3n contenida sea incorrecta o incompleta de modo que no pudiera comprenderse, o afectase al adecuado cumplimiento de las funciones atribuidas a la Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 128. Realizaci\u00f3n de trabajos de auditor\u00eda sin estar inscrito como ejerciente en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\n1. La infracci\u00f3n muy grave tipificada en el art\u00edculo 72.j) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 asimismo cometida desde el momento en que se acepte el nombramiento de auditor\u00eda sin estar inscrito como ejerciente en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\n2. Si el infractor accede a la condici\u00f3n de ejerciente con anterioridad a la firma del informe de auditor\u00eda y a la notificaci\u00f3n de la iniciaci\u00f3n de una actuaci\u00f3n de control, se deber\u00e1 tener en consideraci\u00f3n, a efectos de la graduaci\u00f3n de la sanci\u00f3n a aplicar, la circunstancia atenuante de haber procedido a realizar por iniciativa propia actuaciones dirigidas a subsanar la infracci\u00f3n o aminorar sus efectos, establecida en el art\u00edculo 80.1.g) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nArt\u00edculo 129. Incumplimientos de normas de auditor\u00eda en relaci\u00f3n con un informe de auditor\u00eda.
\nConstituye una \u00fanica infracci\u00f3n de las contempladas en el art\u00edculo 73.b) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, el incumplimiento o el conjunto de incumplimientos de normas de auditor\u00eda que se declaren probados en relaci\u00f3n con un trabajo de auditor\u00eda, siempre que sean susceptibles de tener un efecto significativo sobre el resultado de su trabajo y, por consiguiente, en su informe.
\nAsimismo, se entender\u00e1 cometida esta infracci\u00f3n cuando se haya incumplido lo dispuesto en el art\u00edculo 29.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, por no haber dispuesto de los recursos necesarios y adecuados para aceptar y realizar el trabajo de auditor\u00eda atendiendo a la dimensi\u00f3n y complejidad de la auditor\u00eda a realizar, de modo que pudiera afectar de forma significativa al resultado del trabajo y, por consiguiente, al informe emitido.
\nArt\u00edculo 130. Incumplimiento de la obligaci\u00f3n de remisi\u00f3n de informaci\u00f3n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas o remisi\u00f3n de informaci\u00f3n sustancialmente incorrecta o incompleta.
\nA efectos del art\u00edculo 73.d) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que la informaci\u00f3n remitida al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas presenta un contenido sustancialmente incorrecto o incompleto, teniendo en cuenta la informaci\u00f3n p\u00fablica y disponible cuando la informaci\u00f3n incorrecta u omitida pudiera alterar la comprensi\u00f3n de los datos y situaci\u00f3n del auditor que impidiera o dificultara el adecuado ejercicio de las funciones supervisoras.
\nEn particular, se entender\u00e1 que tal circunstancia se produce cuando afecte en los t\u00e9rminos previstos en el p\u00e1rrafo anterior al menos a algunos de los siguientes aspectos:
\na) Al importe de los honorarios y horas facturadas derivados de servicios de auditor\u00eda y el importe de honorarios de servicios distintos de auditor\u00eda, a que se refieren los art\u00edculos 24, 25, y 41 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, con el desglose que contemple la resoluci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas referida en el art\u00edculo 89.
\nb) La identificaci\u00f3n de cada uno de los servicios prestados.
\nc) La existencia de red a declarar y la identificaci\u00f3n de las entidades que forman parte de ella.
\nd) La actualizaci\u00f3n del domicilio a efectos de notificaciones o de la direcci\u00f3n electr\u00f3nica habilitada \u00fanica.
\ne) El importe de los ingresos totales del auditor de cuentas, as\u00ed como los ingresos totales de la red a la que pertenezcan.
\nArt\u00edculo 131. Comunicaciones a las autoridades supervisoras.
\n1. La infracci\u00f3n tipificada en el art\u00edculo 73.f) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 siempre cometida cuando hayan transcurrido tres d\u00edas h\u00e1biles desde que el auditor de cuentas haya tenido conocimiento de las circunstancias de obligada informaci\u00f3n a las que se refieren el art\u00edculo 38 y la disposici\u00f3n adicional s\u00e9ptima de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, sin haber efectuado la comunicaci\u00f3n a los correspondientes \u00f3rganos supervisores y, en su caso, a los auditores de cuentas de la entidad dominante. En todo caso, se entender\u00e1 cometida si no se ha realizado tal comunicaci\u00f3n a la fecha de emitirse el informe de auditor\u00eda.
\n2. Se entender\u00e1 que la comunicaci\u00f3n presenta un contenido sustancialmente incorrecto o incompleto cuando afecte al adecuado cumplimiento de las funciones atribuidas a la respectiva autoridad supervisora.
\n3. Asimismo, en todo caso se considerar\u00e1 falta de remisi\u00f3n de la copia del informe de auditor\u00eda de las cuentas anuales a las autoridades supervisoras competentes cuando hayan transcurrido tres d\u00edas h\u00e1biles desde la finalizaci\u00f3n del plazo al que se refiere la disposici\u00f3n adicional s\u00e9ptima de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nArt\u00edculo 132. Identificaci\u00f3n del auditor de cuentas en sus trabajos.
\nSe considerar\u00e1 cometida la infracci\u00f3n tipificada en el art\u00edculo 73.g) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, cuando el informe emitido no corresponda a un trabajo de los comprendidos en las modalidades de auditor\u00eda de cuentas a que se refiere el art\u00edculo 4 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, siempre y cuando su realizaci\u00f3n no haya sido atribuida a un auditor de cuentas por la normativa vigente.
\nNo se considerar\u00e1 constitutiva de la infracci\u00f3n a que se refiere el p\u00e1rrafo anterior la simple menci\u00f3n de la condici\u00f3n de auditor de cuentas en cualquier tipo de informe que no corresponda a un trabajo de los comprendidos en las modalidades de auditor\u00eda de cuentas a que se refiere el citado art\u00edculo 4, siempre y cuando su redacci\u00f3n o presentaci\u00f3n no puedan dar lugar a confusi\u00f3n sobre la naturaleza del trabajo.
\nEn todo caso, se entender\u00e1 que no genera confusi\u00f3n sobre la naturaleza del trabajo o informe cuando la menci\u00f3n en \u00e9l a la condici\u00f3n de auditor de cuentas se exponga a efectos meramente informativos y se indique expresamente que no se ha realizado un trabajo de auditor\u00eda de cuentas de los comprendidos en las modalidades de auditor\u00eda de cuentas a que se refiere el citado art\u00edculo.
\nSe entender\u00e1 que se puede generar confusi\u00f3n sobre la naturaleza del trabajo o informe cuando, por raz\u00f3n de su contenido, redacci\u00f3n o presentaci\u00f3n, se pudiera entender que se est\u00e1 emitiendo un informe de auditor\u00eda de cuentas de los regulados en los art\u00edculos 9 y 13.
\nArt\u00edculo 133. Incumplimiento de los requerimientos de mejora.
\nA los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 73.i) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que no se han cumplido sustancialmente los requerimientos de mejora en plazo a que se refiere el art\u00edculo 54.4 de la misma ley cuando, entre otros, las medidas para su cumplimiento no se hayan mantenido una vez implementadas.
\nArt\u00edculo 134. Informaci\u00f3n sustancialmente incorrecta o incompleta en el Informe de transparencia.
\nA los efectos de lo establecido en el art\u00edculo 73.j) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que el informe anual de transparencia presenta un contenido sustancialmente incorrecto o incompleto cuando la informaci\u00f3n incorrecta u omitida pudiera alterar o impedir la adecuada comprensi\u00f3n o percepci\u00f3n de los datos y situaci\u00f3n efectiva del auditor de cuentas contenida en dicho informe.
\nEn particular, se entender\u00e1 que tal circunstancia se produce cuando afecte en los t\u00e9rminos previstos en el p\u00e1rrafo anterior al menos a la descripci\u00f3n de la red, del sistema de control de calidad interno, la lista de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico auditadas, la declaraci\u00f3n sobre las pr\u00e1cticas en materia de independencia y el detalle y desglose de los honorarios por servicios de auditor\u00eda y distintos de auditor\u00eda.
\nArt\u00edculo 135. Criterios de graduaci\u00f3n de las sanciones.
\n1. Las sanciones previstas en los art\u00edculos 75 y 76 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, que resulten aplicables a cada sujeto infractor se considerar\u00e1n divididas en tres grados, de mayor a menor, denominados, respectivamente, superior, medio e inferior, de acuerdo con los siguientes criterios:
\na) Cuando la sanci\u00f3n prevista para corregir una determinada infracci\u00f3n pueda consistir en la retirada de la autorizaci\u00f3n y baja definitiva en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en la suspensi\u00f3n de la autorizaci\u00f3n y baja temporal en dicho Registro o en la imposici\u00f3n de una multa, dichos tres tipos de medidas sancionadoras constituir\u00e1n, en principio, los grados superior, medio e inferior, respectivamente, de la sanci\u00f3n aplicable.
\nb) Cuando la sanci\u00f3n prevista para corregir una determinada infracci\u00f3n pueda consistir en la retirada de la autorizaci\u00f3n y baja definitiva en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas o en la imposici\u00f3n de una multa, el primer tipo de medida sancionadora constituir\u00e1, con car\u00e1cter general, el grado superior de la sanci\u00f3n aplicable y se considerar\u00e1 fraccionada la de naturaleza pecuniaria en dos tramos iguales, que constituir\u00e1n, en principio y de acuerdo con sus cuant\u00edas, los grados medio e inferior, respectivamente, de la sanci\u00f3n aplicable.
\nc) Cuando la sanci\u00f3n prevista para corregir una determinada infracci\u00f3n pueda consistir en la suspensi\u00f3n de la autorizaci\u00f3n y baja temporal en el Registro Oficial de Auditores o en la imposici\u00f3n de una multa, el primer tipo de medida sancionadora constituir\u00e1, con car\u00e1cter general, el grado superior de la sanci\u00f3n aplicable y se considerar\u00e1 fraccionada la de naturaleza pecuniaria en dos tramos iguales, que constituir\u00e1n, en principio y de acuerdo con sus cuant\u00edas, los grados medio e inferior, respectivamente, de la sanci\u00f3n aplicable.
\nd) Cuando la sanci\u00f3n prevista para corregir una determinada infracci\u00f3n sea exclusivamente de naturaleza pecuniaria, se considerar\u00e1 esta fraccionada en tres tramos iguales, que constituir\u00e1n, de acuerdo con sus cuant\u00edas, los grados superior, medio e inferior, respectivamente, de la sanci\u00f3n aplicable.
\n2. La sanci\u00f3n que se imponga a cada sujeto infractor deber\u00e1 quedar enmarcada en uno de los tres grados indicados en el apartado anterior, teniendo en cuenta para ello la naturaleza e importancia de la infracci\u00f3n cometida y aplicando, el resto de criterios de graduaci\u00f3n previstos en el art\u00edculo 80.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, que resulten procedentes.
\n3. Sin perjuicio de lo dispuesto en otros preceptos de este reglamento, para la determinaci\u00f3n individualizada de la sanci\u00f3n a aplicar se tendr\u00e1n en cuenta, entre otros, los siguientes criterios:
\na) La circunstancia prevista en el art\u00edculo 80.1.g) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, \u00fanicamente se aplicar\u00e1 con car\u00e1cter de atenuante. Esta circunstancia se aplicar\u00e1, en particular, cuando el auditor de cuentas, no habiendo identificado una amenaza en un trabajo de auditor\u00eda, la identifique posteriormente y haya realizado procedimientos de evaluaci\u00f3n de la significatividad y adoptado, en su caso, medidas de salvaguarda adecuadas y suficientes para eliminar o reducir dicha amenaza a un nivel aceptablemente bajo, y siempre que consten documentados los procedimientos, las medidas y las conclusiones.
\nb) Las circunstancias previstas en el art\u00edculo 80.1, letras a) y f) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, podr\u00e1n aplicarse como circunstancias atenuantes o agravantes atendiendo al caso concreto en que deban ser aplicadas.
\nSe apreciar\u00e1 la circunstancia prevista en el art\u00edculo 80.1.f) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, como atenuante cuando no existan sanciones impuestas al sujeto infractor que est\u00e9n inscritas en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas o que hayan sido canceladas por el transcurso de los plazos previstos en el art\u00edculo 138.
\nSe apreciar\u00e1 la circunstancia prevista en el art\u00edculo 80.1.f) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, como agravante, cuando existan sanciones impuestas al sujeto infractor, por distinto tipo de infracci\u00f3n, que est\u00e9n inscritas en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas y que no hayan sido canceladas por el transcurso de los plazos previstos en el art\u00edculo 138.
\nc) La concurrencia exclusiva de atenuantes deber\u00e1 dar lugar a la imposici\u00f3n de una sanci\u00f3n en el grado inmediato inferior al inicialmente aplicable.
\n4. Los criterios contemplados en este art\u00edculo se aplicar\u00e1n teniendo en cuenta las circunstancias que concurran en las infracciones cometidas y en los sujetos responsables.
\nArt\u00edculo 136. Sanci\u00f3n adicional a una sanci\u00f3n muy grave o grave consecuencia de un trabajo de auditor\u00eda de cuentas a una determinada entidad.
\nA los efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 78.1 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que la prohibici\u00f3n al auditor principal responsable del trabajo alcanza a la actividad de auditor\u00eda de las cuentas anuales, as\u00ed como a la de otros estados financieros o documentos contables, incluidos los estados financieros consolidados formulados por la entidad auditada.
\nArt\u00edculo 137. Normas especiales.
\n1. Al responsable de dos o m\u00e1s infracciones se le impondr\u00e1n todas las sanciones que correspondan a dichas infracciones para su cumplimiento simult\u00e1neo cuando proceda por raz\u00f3n de su naturaleza.
\nEn el caso de que no sea posible el cumplimiento simult\u00e1neo de las sanciones impuestas, por raz\u00f3n de su naturaleza y efectos, estas se cumplir\u00e1n de forma sucesiva, comenzando por la de mayor gravedad, y dentro del plazo de prescripci\u00f3n de sanciones a que se refiere el art\u00edculo 86 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nEn todo caso, se consideran de cumplimiento simult\u00e1neo las sanciones previstas en los art\u00edculos 75 a 77 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y las sanciones adicionales a las que se refiere el art\u00edculo 78 del mismo texto legal.
\n2. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, se sancionar\u00e1n como infracci\u00f3n continuada los incumplimientos del deber de independencia y los incumplimientos de lo establecido en el art\u00edculo 15 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, en relaci\u00f3n con la misma entidad auditada, tipificados, respectivamente, como infracci\u00f3n muy grave o grave en los art\u00edculos 72.b) y 73.c) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y como infracci\u00f3n grave en el art\u00edculo 73.h) del mismo texto legal, cuando se refiera a la emisi\u00f3n de dos o m\u00e1s informes de auditor\u00eda de cuentas anuales, estados financieros o documentos contables formulados por dicha entidad y por entidades vinculadas a dicha entidad, correspondientes a otros tantos ejercicios sucesivos, siempre y cuando resulten dichas infracciones de una misma y \u00fanica ocasi\u00f3n, situaci\u00f3n o servicio o de un plan preconcebido. En tal caso, la sanci\u00f3n aplicable se deber\u00e1 imponer en su mitad superior.
\n3. En el supuesto de que un solo hecho constituya dos o m\u00e1s infracciones o cuando una infracci\u00f3n sea medio necesario para cometer otra, se aplicar\u00e1 en su mitad superior la sanci\u00f3n prevista para la infracci\u00f3n m\u00e1s grave, sin que pueda exceder la sanci\u00f3n resultante de la suma de las que corresponder\u00eda aplicar si se sancionaran separadamente las distintas infracciones. Cuando la sanci\u00f3n as\u00ed computada exceda de este l\u00edmite, la sanci\u00f3n ser\u00e1 la suma de las que corresponder\u00eda imponer a las infracciones por separado.
\n4. A los efectos de apreciar la existencia de un solo hecho, se requerir\u00e1 que sean id\u00e9nticos los actos de ejecuci\u00f3n que sean constitutivos de los incumplimientos de normas de auditor\u00eda correspondientes a las infracciones cometidas.
\n5. A los efectos de lo dispuesto en el art\u00edculo 70.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se entender\u00e1 que, en todo caso, concurre una discrepancia jur\u00eddica o t\u00e9cnica razonablemente justificada cuando el auditor de cuentas haya ajustado su actuaci\u00f3n a los criterios manifestados o publicados por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas en las resoluciones y contestaciones a consultas que se refieran a circunstancias iguales o similares a las contempladas en las normas t\u00e9cnicas de auditor\u00eda respecto a las cuales se plantea aquella discrepancia.
\nArt\u00edculo 138. Publicidad de la sanci\u00f3n y vigencia.
\n1. La publicidad de las inscripciones de las sanciones en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas a la que se refiere el art\u00edculo 82 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, salvo la de revocaci\u00f3n de la autorizaci\u00f3n y baja definitiva en el mismo, tendr\u00e1 una duraci\u00f3n de 7, 6, y 5 a\u00f1os, seg\u00fan se trate de sanciones impuestas por la comisi\u00f3n de infracciones muy graves, graves o leves, respectivamente, comput\u00e1ndose dichos plazos desde el momento en que se haya producido la publicaci\u00f3n.
\nSe proceder\u00e1 igualmente respecto de las inscripciones en el Registro Mercantil de las sanciones adicionales previstas en el art\u00edculo 78 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, a las que se refiere el art\u00edculo 82.3 de la citada ley.
\n2. Una vez transcurridos los plazos a los que se refiere el apartado anterior, la inscripci\u00f3n de las sanciones en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas y su publicidad, incluida la realizada en el Registro Mercantil, a la que se refiere el art\u00edculo 82.3 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, ser\u00e1 cancelada de oficio, sin perjuicio del derecho del auditor de cuentas a solicitar su cancelaci\u00f3n.
\nT\u00cdTULO V
\nDe las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas
\nArt\u00edculo 139. Corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas.
\nSe consideran corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas las entidades de \u00e1mbito estatal de las que formen parte los auditores de cuentas que cumplan todos y cada uno de los siguientes requisitos:
\na) Que en sus estatutos figure como \u00fanica o una de las actividades de sus miembros la de auditor\u00eda de cuentas.
\nb) Que al menos un 10 por ciento de los auditores de cuentas inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas pertenezcan a la corporaci\u00f3n.
\nc) Que al menos un 15 por ciento de los auditores de cuentas inscritos en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, en la situaci\u00f3n establecida en el art\u00edculo 21.a), sean miembros de la corporaci\u00f3n.
\nArt\u00edculo 140. Funciones.
\nCorresponde a las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas desarrollar las siguientes funciones:
\na) Elaborar, adaptar y revisar las normas t\u00e9cnicas de auditor\u00eda, de \u00e9tica y de control de calidad interno, por propia iniciativa o a instancia del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nb) Proponer y realizar de forma conjunta los ex\u00e1menes de aptitud profesional a que se refiere el art\u00edculo 29, y conforme a lo previsto en el art\u00edculo 30.
\nc) Organizar y, en su caso, impartir programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica, una vez que sean homologados por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nd) Organizar y, en su caso, impartir actividades de formaci\u00f3n continuada, que deben realizar los auditores de cuentas, as\u00ed como realizar las verificaciones y comunicaciones referidas a dichas actividades.
\ne) Impulsar la colaboraci\u00f3n de sus miembros en la formaci\u00f3n pr\u00e1ctica requerida para el examen de aptitud, vigilando su adecuado cumplimiento, de acuerdo con lo previsto en el art\u00edculo 28, debiendo dar el visto bueno en los certificados que expidan sus miembros, cuando as\u00ed se prevea en las disposiciones normativas.
\nf) Elaborar las normas deontol\u00f3gicas y c\u00f3digos de conducta que deben seguir sus miembros.
\ng) Verificar la observancia de las pr\u00e1cticas y procedimientos internos de actuaci\u00f3n de sus miembros en el ejercicio de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, si su inobservancia lleva aparejada medidas disciplinarias en sus respectivos Estatutos.
\nh) Proponer al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas la incoaci\u00f3n del procedimiento sancionador, en su caso, comunicar aquellas cuestiones o asuntos detectados en el ejercicio de sus funciones que puedan suponer el incumplimiento de la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas.
\ni) Colaborar con el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas en todas aquellas cuestiones relacionadas con la actividad de auditor\u00eda de cuentas. En particular, podr\u00e1n ejecutar, en los t\u00e9rminos previstos en el art\u00edculo 55 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, bajo la supervisi\u00f3n y direcci\u00f3n del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, la inspecci\u00f3n de los auditores de cuentas que no auditen entidades de inter\u00e9s p\u00fablico cuando as\u00ed lo acuerde dicho Instituto, siempre y cuando las personas encargadas directamente de una inspecci\u00f3n sobre un auditor de cuentas, adem\u00e1s de lo establecido en el art\u00edculo 55.2 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, no hayan colaborado en la implementaci\u00f3n y dise\u00f1o del sistema de control de calidad interno de los mismos auditores de cuentas durante los tres a\u00f1os inmediatamente anteriores a la ejecuci\u00f3n de la inspecci\u00f3n.
\nj) Cualesquiera otras previstas en sus Estatutos que tengan por objeto el mejor cumplimiento de lo dispuesto en la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y en este reglamento.
\nArt\u00edculo 141. Del acceso a la documentaci\u00f3n y las actuaciones de verificaci\u00f3n por parte de las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas.
\nA los efectos de lo dispuesto en las letras g) e i) del art\u00edculo anterior, las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas ser\u00e1n las responsables de establecer los procedimientos y medidas necesarias para asegurar que \u00fanicamente podr\u00e1n participar y acceder a la documentaci\u00f3n de los trabajos de auditor\u00eda de cuentas objeto de dichas actuaciones las personas f\u00edsicas o jur\u00eddicas que no se encuentren inscritas en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas en situaci\u00f3n de ejercientes y que cumplan los requisitos exigidos en el art\u00edculo 55.2, letra b), de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, respecto del auditor de cuentas. Quienes accedan a dicha informaci\u00f3n estar\u00e1n sujetos al deber de secreto regulado en el art\u00edculo 31 de dicha ley, as\u00ed como a lo dispuesto en la normativa de protecci\u00f3n de datos personales, no pudi\u00e9ndose utilizar dicha informaci\u00f3n para ninguna otra finalidad incluso aun cuando se modifique la situaci\u00f3n en el citado Registro o haya cesado su vinculaci\u00f3n con las citadas corporaciones. Las corporaciones velar\u00e1n en todo caso y momento por el cumplimiento de lo dispuesto en este art\u00edculo.
\nDisposici\u00f3n adicional primera. Auditor\u00eda de las cuentas anuales de las entidades por raz\u00f3n de su tama\u00f1o.
\nEn desarrollo de la disposici\u00f3n adicional primera, apartado 1.f) de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, las entidades, cualquiera que sea su naturaleza jur\u00eddica, y siempre que deban formular cuentas anuales conforme al marco normativo de informaci\u00f3n financiera que le sea aplicable, estar\u00e1n obligadas a someter a auditor\u00eda, las cuentas anuales de los ejercicios sociales en los que no concurran las condiciones previstas en el art\u00edculo 263.2 de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por Real Decreto Legislativo 1\/2010, de 2 de julio.
\nDisposici\u00f3n adicional segunda. Auditor\u00eda de cuentas anuales de las entidades perceptoras de subvenciones o ayudas con cargo a los presupuestos de las Administraciones P\u00fablicas o a fondos de la Uni\u00f3n Europea.
\n1. En desarrollo de lo dispuesto en la disposici\u00f3n adicional primera, apartado 1.e), de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, las entidades, cualquiera que sea su naturaleza jur\u00eddica y siempre que deban formular cuentas anuales conforme al marco normativo de informaci\u00f3n financiera que le sea aplicable, que durante un ejercicio social hubiesen recibido subvenciones o ayudas con cargo a los presupuestos de las Administraciones P\u00fablicas o a fondos de la Uni\u00f3n Europea, por un importe total acumulado superior a 600.000 euros, estar\u00e1n obligadas a someter a auditor\u00eda las cuentas anuales correspondientes a dicho ejercicio y a los ejercicios en que se realicen las operaciones o ejecuten las inversiones correspondientes a las citadas subvenciones o ayudas.
\n2. Se considerar\u00e1n recibidas las subvenciones o ayudas, a los efectos de esta disposici\u00f3n, en el momento en que deban ser registradas en los libros de contabilidad de la empresa o entidad, conforme a lo establecido a este respecto en la normativa contable que le resulte de aplicaci\u00f3n.
\n3. Se entender\u00e1n por subvenciones o ayudas, a los efectos de esta disposici\u00f3n, las consideradas como tales en el art\u00edculo 2 de la Ley 38\/2003, de 17 de noviembre, General de Subvenciones.
\nDisposici\u00f3n adicional tercera. Auditor\u00eda de cuentas anuales de las entidades que contraten con el sector p\u00fablico.
\n1. En desarrollo de lo dispuesto en la disposici\u00f3n adicional primera, apartado 1.e), de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, las entidades, cualquiera que sea su naturaleza jur\u00eddica y siempre que deban formular cuentas anuales conforme al marco normativo de informaci\u00f3n financiera que le sea aplicable, que durante un ejercicio econ\u00f3mico hubiesen celebrado con el Sector P\u00fablico los contratos contemplados en el art\u00edculo 2 de la Ley 9\/2017, de 8 de noviembre, de Contratos del Sector P\u00fablico, por la que se transponen al ordenamiento jur\u00eddico espa\u00f1ol las Directivas del Parlamento Europeo y del Consejo 2014\/23\/UE y 2014\/24\/UE, de 26 de febrero de 2014, por un importe total acumulado superior a 600.000 euros, y este represente m\u00e1s del 50 % del importe neto de su cifra anual de negocios, estar\u00e1n obligadas a someter a auditor\u00eda las cuentas anuales correspondientes a dicho ejercicio social y las del siguiente a este.
\n2. Se considerar\u00e1n realizadas las actuaciones referidas en el apartado anterior, a los efectos de esta disposici\u00f3n, en el momento en que deba ser registrado el derecho de cobro correspondiente en los libros de contabilidad de la entidad, de acuerdo con lo dispuesto a este respecto en el marco normativo de informaci\u00f3n financiera que resulte de aplicaci\u00f3n.
\nDisposici\u00f3n adicional cuarta. Nombramiento de auditores en las entidades sujetas a la obligaci\u00f3n de auditar sus cuentas anuales, por las circunstancias previstas en las disposiciones adicionales primera, segunda y tercera de este reglamento.
\nEl nombramiento de auditores en las entidades sujetas a la obligaci\u00f3n de auditar sus cuentas anuales, por las circunstancias previstas en las disposiciones adicionales primera, segunda y tercera de este reglamento, se har\u00e1, en todo caso, antes de que finalice el ejercicio social por auditar.
\nDisposici\u00f3n adicional quinta. Mecanismos de coordinaci\u00f3n con \u00f3rganos o instituciones p\u00fablicas con competencias de control o inspecci\u00f3n.
\n1. En desarrollo de lo dispuesto en la disposici\u00f3n adicional s\u00e9ptima de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones legales, se establece como uno de los sistemas o procedimientos de coordinaci\u00f3n entre los \u00d3rganos o Instituciones P\u00fablicas que tengan atribuidas legalmente competencias de control y supervisi\u00f3n sobre empresas y entidades que sometan sus cuentas anuales a auditor\u00eda de cuentas y los auditores de cuentas de dichas empresas y entidades la facultad de exigir a las citadas empresas y entidades que, previa solicitud a sus auditores de cuentas, circunstancia que habr\u00e1 de figurar en el contrato de auditor\u00eda de cuentas anuales, se le remita un informe complementario al de auditor\u00eda de cuentas anuales que contribuya al mejor desempe\u00f1o de las citadas funciones de supervisi\u00f3n y control. A estos efectos, los auditores de cuentas deber\u00e1n elaborar dicho informe complementario al de auditor\u00eda de las cuentas anuales, que se desarrollar\u00e1 dentro del \u00e1mbito de dicha auditor\u00eda y cuya elaboraci\u00f3n se sujetar\u00e1 en cada caso a la correspondiente norma t\u00e9cnica de auditor\u00eda.
\n2. La obligaci\u00f3n de los auditores de cuentas de entidades distintas de las de inter\u00e9s p\u00fablico sometidas al r\u00e9gimen de supervisi\u00f3n de comunicar r\u00e1pidamente por escrito al Banco de Espa\u00f1a, Comisi\u00f3n Nacional del Mercado de Valores y Direcci\u00f3n General de Seguros y Fondos de Pensiones, as\u00ed como a los \u00f3rganos auton\u00f3micos con competencias de ordenaci\u00f3n y supervisi\u00f3n de las entidades aseguradoras, seg\u00fan proceda, cualquier hecho o decisi\u00f3n relevante sobre la entidad o instituci\u00f3n auditada, a que se refiere el segundo p\u00e1rrafo de la disposici\u00f3n adicional s\u00e9ptima de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, deber\u00e1 cumplirse en el plazo m\u00e1ximo de tres d\u00edas h\u00e1biles desde que hayan tenido conocimiento de las respectivas circunstancias que puedan dar lugar a las situaciones previstas en el citado art\u00edculo, y con independencia de que posteriormente se produzcan o no efectivamente las situaciones que llevar\u00e1n a reflejar o no en el informe de auditor\u00eda las citadas circunstancias.
\n3. Asimismo, la obligaci\u00f3n de los auditores de cuentas, a que se refiere el p\u00e1rrafo tercero de la disposici\u00f3n adicional s\u00e9ptima de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, de enviar copia del informe de auditor\u00eda de las cuentas anuales a las autoridades supervisoras mencionadas en el apartado anterior, en el caso de haber transcurrido el plazo de una semana desde la fecha de entrega de dicho informe de auditor\u00eda a la entidad auditada por parte del auditor, sin que esta haya hecho la correspondiente remisi\u00f3n a las citadas autoridades, deber\u00e1 cumplirse en el plazo m\u00e1ximo de tres d\u00edas h\u00e1biles.
\n4. Los datos, informes, antecedentes y dem\u00e1s informaci\u00f3n obtenida por los \u00d3rganos e Instituciones P\u00fablicas en virtud de lo dispuesto en esta disposici\u00f3n adicional, solo podr\u00e1n utilizarse para los fines de control y supervisi\u00f3n encomendados a dichas Instituciones. Las informaciones que los \u00d3rganos e Instituciones P\u00fablicas, para el cumplimiento de sus funciones, tengan que facilitar a los auditores de cuentas de las empresas y entidades sujetas a su supervisi\u00f3n y control quedar\u00e1n exceptuadas del deber de secreto al que, en su caso, dichos \u00d3rganos e Instituciones se encuentren sujetos, conforme a su respectiva normativa legal.
\nDisposici\u00f3n adicional sexta. Formulaci\u00f3n de consultas.
\n1. Las personas con competencias para la formulaci\u00f3n de cuentas anuales o su verificaci\u00f3n podr\u00e1n efectuar consultas debidamente documentadas al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, respecto de la aplicaci\u00f3n de las normas contenidas en el marco normativo de informaci\u00f3n financiera aplicable y de la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas, dentro del \u00e1mbito de competencias de dicho Instituto.
\n2. La consulta habr\u00e1 de comprender todos los antecedentes y circunstancias necesarios para que el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas pueda formarse el debido juicio. En caso contrario, dicho Organismo podr\u00e1 rechazar las consultas que se formulen.
\n3. La contestaci\u00f3n tendr\u00e1 car\u00e1cter de mera informaci\u00f3n, no pudiendo los interesados entablar recurso alguno contra la misma.
\n4. La competencia para resolver las consultas ser\u00e1 del Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, quien, por la relevancia e inter\u00e9s de las cuestiones suscitadas en una determinada consulta, podr\u00e1 someterlas a consideraci\u00f3n del Comit\u00e9 de Auditor\u00eda de Cuentas o del Consejo de Contabilidad, en el marco de sus respectivas competencias.
\n5. Las consultas podr\u00e1n ser publicadas en el Bolet\u00edn Oficial del Instituto o en su p\u00e1gina web, siempre que se considere que tienen inter\u00e9s general.
\nLa publicaci\u00f3n de dichas consultas estar\u00e1 en todo caso sujeta a la normativa de protecci\u00f3n de datos personales y, adem\u00e1s, no contendr\u00e1, en ning\u00fan caso, los datos referentes a los sujetos afectados por la consulta.
\nDisposici\u00f3n adicional s\u00e9ptima. Bolet\u00edn Oficial del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\n1. Corresponde al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas la edici\u00f3n, publicaci\u00f3n y distribuci\u00f3n del bolet\u00edn oficial del organismo, ostentando las funciones t\u00e9cnicas, econ\u00f3micas y administrativas a este respecto.
\n2. Dicho bolet\u00edn contendr\u00e1:
\na) Todos los datos cuya publicaci\u00f3n en el mismo venga exigida por la Ley 22\/2015, de 20 de julio, este reglamento o cualquier otra disposici\u00f3n.
\nb) Informaci\u00f3n relativa al Registro Oficial de Auditores de Cuentas.
\nc) Cuanta informaci\u00f3n se considere de inter\u00e9s por el Instituto, por su relaci\u00f3n con la contabilidad y la actividad de auditor\u00eda de cuentas, entre las que se incluir\u00e1n las disposiciones relativas a tales materias.
\n3. La publicaci\u00f3n del bolet\u00edn tendr\u00e1, como m\u00ednimo, periodicidad trimestral, y se har\u00e1 al menos electr\u00f3nicamente mediante los soportes que faciliten el mayor acceso a su contenido y, en todo caso, con las previsiones y garant\u00edas en materia de transparencia, reutilizaci\u00f3n de la informaci\u00f3n y seguridad exigidas en la normativa aplicable en materia de informaci\u00f3n del sector p\u00fablico.
\nDisposici\u00f3n adicional octava. Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda de entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nDe conformidad con el apartado 3.c) de la disposici\u00f3n adicional tercera de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, las instituciones de inversi\u00f3n colectiva y los fondos de pensiones mencionados en el art\u00edculo 8.1.b) y c) de este reglamento no estar\u00e1n obligados a tener Comisi\u00f3n de Auditor\u00eda.
\nDisposici\u00f3n adicional novena. Cl\u00e1usulas limitativas en la selecci\u00f3n del auditor de cuentas.
\nCuando concurran los hechos a que se refiere el art\u00edculo 22.4 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y el art\u00edculo 16.6 del Reglamento (UE) n.\u00ba 537\/2014, de 16 de abril de 2014, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas informar\u00e1 a la Comisi\u00f3n Nacional de los Mercados y de la Competencia, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 2 de la disposici\u00f3n adicional cuarta de la Ley 22\/2015, de 20 de julio.
\nDisposici\u00f3n adicional d\u00e9cima. Colaboraci\u00f3n con la Direcci\u00f3n General de Seguridad Jur\u00eddica y Fe P\u00fablica.
\nDe conformidad con lo dispuesto en el art\u00edculo 3.1.k) de la Ley 40\/2015, de 1 de octubre, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y la Direcci\u00f3n General de Seguridad Jur\u00eddica y Fe P\u00fablica, establecer\u00e1n los procedimientos y mecanismos de colaboraci\u00f3n a efectos de la aplicaci\u00f3n efectiva de lo dispuesto en la normativa reguladora de la actividad de auditor\u00eda de cuentas y en la normativa mercantil aplicable al nombramiento del auditor de cuentas y fijaci\u00f3n de sus honorarios.
\nA estos efectos, en relaci\u00f3n con lo establecido en el apartado 2 de la disposici\u00f3n adicional novena de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, se establecer\u00e1n los mecanismos necesarios para el acceso e intercambio de informaci\u00f3n apropiados que permitan verificar al registrador mercantil que, previamente a la inscripci\u00f3n del nombramiento del auditor de cuentas, este se encuentra inscrito en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas en situaci\u00f3n de ejerciente y no se ve afectado por alguna circunstancia que le impida la realizaci\u00f3n del trabajo de auditor\u00eda de acuerdo con lo dispuesto en la normativa reguladora de esta actividad, as\u00ed como aquel intercambio de informaci\u00f3n correspondiente a los Registros Mercantiles, de la Propiedad u otra informaci\u00f3n, que pueda ser necesario para el ejercicio de la funci\u00f3n supervisora ejercida por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nA los efectos de acreditar el titular real de las entidades sujetas a auditor\u00eda, u otras comprobaciones necesarias para la supervisi\u00f3n y en tanto no se haya creado el Registro \u00fanico de Titularidades Reales del Ministerio de Justicia, la Direcci\u00f3n General de Seguridad Jur\u00eddica y Fe P\u00fablica dar\u00e1 las instrucciones necesarias para que quede asegurado el acceso al Registro de Titularidades Reales del Colegio Oficial de los Registradores de la Propiedad, Mercantiles y de Bienes Muebles de Espa\u00f1a y a la Base de Datos de Titularidades Reales del Consejo General del Notariado.
\nPodr\u00e1 encomendarse la gesti\u00f3n y la propuesta de decisi\u00f3n sobre los expedientes sancionadores por incumplimiento del deber de dep\u00f3sito de cuentas a los registradores mercantiles competentes por raz\u00f3n del domicilio del obligado. Los aranceles a percibir como premio de liquidaci\u00f3n en raz\u00f3n de la encomienda de gesti\u00f3n para la sanci\u00f3n por falta de dep\u00f3sito de cuentas ser\u00e1n los que se establezcan en la encomienda concertada entre el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas y la Direcci\u00f3n General de Seguridad Jur\u00eddica y Fe P\u00fablica previa memoria econ\u00f3mica elaborada por el Colegio Oficial de los Registradores de la Propiedad y Mercantiles y de Bienes Muebles de Espa\u00f1a.
\nDisposici\u00f3n adicional und\u00e9cima. R\u00e9gimen sancionador del incumplimiento de la obligaci\u00f3n de dep\u00f3sito de cuentas.
\n1. El plazo total para resolver y notificar la resoluci\u00f3n en el procedimiento sancionador regulado en el art\u00edculo 283 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por Real Decreto Legislativo 1\/2010, de 2 de julio, ser\u00e1 de seis meses a contar desde la adopci\u00f3n por el Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas del acuerdo de incoaci\u00f3n, sin perjuicio de la suspensi\u00f3n del procedimiento y de la posible ampliaci\u00f3n de dicho plazo total y de los parciales previstos para los distintos tr\u00e1mites del procedimiento, seg\u00fan lo establecido en los art\u00edculos 22, 23 y 32 de la Ley 39\/2015, de 1 de octubre.
\n2. Los criterios para determinar el importe de la sanci\u00f3n, de conformidad con los l\u00edmites establecidos en el art\u00edculo 283 del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por Real Decreto Legislativo 1\/2010, de 2 de julio, ser\u00e1n los siguientes:
\na) La sanci\u00f3n ser\u00e1 del 0,5 por mil del importe total de las partidas de activo, m\u00e1s el 0,5 por mil de la cifra de ventas de la entidad incluida en la \u00faltima declaraci\u00f3n presentada ante la Administraci\u00f3n Tributaria, cuyo original deber\u00e1 aportarse en la tramitaci\u00f3n del procedimiento.
\nb) En caso de no aportar la declaraci\u00f3n tributaria citada en la letra anterior, la sanci\u00f3n se establecer\u00e1 en el 2 por ciento del capital social seg\u00fan los datos obrantes en el Registro Mercantil.
\nc) En caso de que se aporte la declaraci\u00f3n tributaria, y el resultado de aplicar los mencionados porcentajes a la suma de las partidas del activo y ventas fuera mayor que el 2 por ciento del capital social, se cuantificar\u00e1 la sanci\u00f3n en este \u00faltimo reducido en un 10 por ciento.
\nDisposici\u00f3n transitoria primera. Programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica.
\nA los efectos de considerar cumplido el requisito relativo al seguimiento de los programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica a que se refiere el art\u00edculo 27, se admitir\u00e1n los programas de ense\u00f1anza te\u00f3rica homologados por el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas, de acuerdo con las normativas anteriores, sin perjuicio de la obligaci\u00f3n de las personas que los hubieren realizado de actualizar los conocimientos adquiridos.
\nCuando se produzcan cambios sustantivos en las materias de formaci\u00f3n, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas podr\u00e1 establecer mediante resoluci\u00f3n la obligaci\u00f3n de cursar formaci\u00f3n adicional sobre dichas materias, estableciendo las condiciones de homologaci\u00f3n de los programas que impartan dicha formaci\u00f3n.
\nDisposici\u00f3n transitoria segunda. Formaci\u00f3n pr\u00e1ctica.
\nLa formaci\u00f3n pr\u00e1ctica adquirida antes del 1 de enero de 2015 podr\u00e1 acreditarse conforme a lo dispuesto en el art\u00edculo 25.3 del derogado Real Decreto 1636\/1990, de 20 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la Ley 19\/1988, de 12 de julio.
\nLa formaci\u00f3n pr\u00e1ctica adquirida entre el 1 de enero de 2015 y la entrada en vigor del real decreto por el que se aprueba este reglamento podr\u00e1 acreditarse conforme a lo dispuesto en el Real Decreto 1517\/2011, de 31 de octubre, por el que se aprueba el Reglamento que desarrolla el texto refundido de la Ley de Auditor\u00eda de Cuentas, aprobado mediante Real Decreto Legislativo 1\/2011, de 1 de julio.
\nDisposici\u00f3n transitoria tercera. Remisi\u00f3n de informaci\u00f3n al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas.
\nLo dispuesto en el art\u00edculo 20, en cuanto a los modelos de solicitud y baja en las diferentes secciones y situaciones en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas, y los nuevos requerimientos de informaci\u00f3n exigidos en el art\u00edculo 89 ser\u00e1n exigibles cuando se dicten las resoluciones que establezcan los modelos a los que se refieren los art\u00edculos 20 y 89 y en los plazos en ellas determinados. Hasta ese momento seguir\u00e1n aplic\u00e1ndose las normas sobre solicitudes de inscripci\u00f3n y baja en las diferentes secciones del citado Registro y las normas sobre presentaci\u00f3n de los modelos de remisi\u00f3n de informaci\u00f3n peri\u00f3dica al Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas vigentes a la fecha de entrada en vigor del real decreto por el que se aprueba este reglamento.
\nDisposici\u00f3n transitoria cuarta. Procedimientos sancionadores.
\nLos procedimientos sancionadores administrativos regulados en este reglamento iniciados con anterioridad a la fecha de entrada en vigor del real decreto por el que se aprueba este reglamento continuar\u00e1n rigi\u00e9ndose por las normas contenidas en el r\u00e9gimen anterior, sin perjuicio de lo dispuesto en el art\u00edculo 26 de Ley 40\/2015, de 1 de octubre.
\nDisposici\u00f3n transitoria quinta. Administradores concursales.
\nHasta que entre en vigor el desarrollo reglamentario del art\u00edculo 27 de la Ley 22\/2003, de 9 de julio, Concursal, el Instituto de Contabilidad y Auditor\u00eda de Cuentas remitir\u00e1 al Decanato de los Juzgados las relaciones de las personas f\u00edsicas, en situaci\u00f3n de ejercientes, y jur\u00eddicas inscritas en el Registro Oficial de Auditores de Cuentas que hayan manifestado su disponibilidad para ser nombrados administradores concursales.
\nDisposici\u00f3n transitoria sexta. Modalidades de auditor\u00eda de cuentas, independencia y auditor\u00eda de las entidades de inter\u00e9s p\u00fablico.
\nLo establecido en el cap\u00edtulo I del t\u00edtulo I y en los cap\u00edtulos II y VI del t\u00edtulo II de este reglamento, que modifique el r\u00e9gimen anterior a la aprobaci\u00f3n de este reglamento, ser\u00e1 aplicable para los trabajos de auditor\u00eda de cuentas anuales y otros estados financieros o documentos contables correspondientes a ejercicios econ\u00f3micos que se cierren con posterioridad a la entrada en vigor del real decreto por el que se aprueba este reglamento.
\nDisposici\u00f3n final primera. Nombramiento de auditor por el registrador mercantil.
\nSin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones legales, en el caso de nombramiento de auditor de cuentas por el Registrador Mercantil en los supuestos previstos legalmente, el auditor de cuentas tendr\u00e1 un plazo de diez d\u00edas h\u00e1biles a contar desde la fecha de la notificaci\u00f3n del nombramiento para comparecer ante el Registrador y aceptar o rechazar el nombramiento.
\nTranscurrido el plazo al que se refiere el p\u00e1rrafo anterior sin haber comparecido el auditor designado, o si este hubiese rechazado el nombramiento o su notificaci\u00f3n, el Registrador Mercantil proceder\u00e1 a un nuevo nombramiento, caducando el anterior. Si el Registrador Mercantil designa sucesivamente a tres auditores y ninguno de ellos comparece o rechazan el nombramiento o la notificaci\u00f3n, el registrador proceder\u00e1 al cierre del expediente salvo justa causa debidamente acreditada. El cierre del expediente no impedir\u00e1 la producci\u00f3n de los efectos legalmente previstos para el supuesto de auditor\u00eda obligatoria.
\nDisposici\u00f3n final segunda. Modificaci\u00f3n de las normas de control de calidad interno.
\nEn el plazo m\u00e1ximo de tres meses desde la entrada en vigor de este reglamento, se adaptar\u00e1n las normas de control de calidad interno de los auditores de cuentas a lo establecido en los art\u00edculos 28 de la Ley 22\/2015, de 20 de julio, y 67 de este reglamento, a iniciativa de las corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas. Dichas normas tendr\u00e1n como objetivo promover la m\u00e1xima calidad y para ello podr\u00e1n establecer requisitos espec\u00edficos para el cumplimiento de los objetivos y principios del sistema de control de calidad establecidos por los mencionados art\u00edculos, de acuerdo con los principios y pr\u00e1ctica com\u00fanmente admitida en la Uni\u00f3n Europea.
\nDisposici\u00f3n final tercera. Corporaciones de derecho p\u00fablico representativas de auditores de cuentas.
\nEn tanto en cuanto cumplan los requisitos establecidos en el art\u00edculo 139, tendr\u00e1n la consideraci\u00f3n de representativas a efectos de lo dispuesto en la normativa reguladora de la auditor\u00eda de cuentas, al menos:
\na) Consejo General de Economistas de Espa\u00f1a-Registro de Economistas Auditores.
\nb) Instituto de Censores Jurados de Cuentas de Espa\u00f1a.<\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"

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